摘要：行為經(jīng)濟(jì)學(xué)以科學(xué)的方法研究非理性行為的行為模型取代了基于嚴(yán)格理性的簡(jiǎn)化模型，在解釋異?，F(xiàn)象和進(jìn)行預(yù)測(cè)等方面更加具有可操作性。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本觀點(diǎn)可以歸納為損失規(guī)避效應(yīng)、確定性效應(yīng)、心理賬戶效應(yīng)、框架效應(yīng)和羊群效應(yīng)。本文以此分別對(duì)影響稅收遵從的因素進(jìn)行分析，并提出提高稅收遵從度的建議，在稅制制定中更多注重公平原則；稅制要素的設(shè)計(jì)應(yīng)達(dá)到“隱性增長(zhǎng)”的目標(biāo)；稅收管理手段應(yīng)更多采取預(yù)繳和源泉扣繳的方式；提高納稅服務(wù)水平，減少遵從成本；提高財(cái)政支出效益，充分發(fā)揮公民在公共產(chǎn)品供給決策中的作用。
　　關(guān)鍵詞：稅收遵從；行為經(jīng)濟(jì)學(xué)；損失規(guī)避
　　中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
　　文章編號(hào)：1000-176X(2011)03-0084-06
　　收稿日期：2011-01-16
　　作者簡(jiǎn)介：吳旭東（1956-），男，遼寧鐵嶺人，教授，博士生導(dǎo)師，主要從事財(cái)政與稅收理論方面的研究。E-mail:edwxd@dufe.edu.cn
　　姚巧燕（1977-），女，安徽安慶人，博士研究生，主要從事財(cái)稅理論與政策研究。E-mail：aqiao197753@yahoo.cn
　　提高稅收遵從度是當(dāng)前提高稅收征收效率、優(yōu)化稅收管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容。廣義的稅收遵從一般包括納稅人的納稅遵從、政府的征稅遵從和用稅遵從等，但在理論探討和實(shí)務(wù)操作中，目前更被關(guān)注的則是納稅遵從，因此，稅收遵從與納稅遵從一般做同義看待。目前在我國(guó)，關(guān)于納稅遵從的研究日益豐富，學(xué)者們對(duì)納稅遵從的分類、影響因素、納稅遵從成本和不遵從的識(shí)別等進(jìn)行了逐步深入的探索，在研究方法上，也經(jīng)歷了從最初的理論基礎(chǔ)分析到以A-S模型為基礎(chǔ)的系統(tǒng)性研究的發(fā)展，并引入了博弈論等現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)分析手段，得出了一些具有實(shí)踐價(jià)值的研究成果。從目前國(guó)外經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)展的態(tài)勢(shì)來看，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)日益成為極大拓展傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)研究范圍與解釋能力的新興經(jīng)濟(jì)學(xué)范式，在稅收遵從方面也有一定的進(jìn)展。
　　一、文獻(xiàn)評(píng)述
　　在稅收遵從問題方面，Allingham和Sandmo［1］以理性人的假設(shè)建立了納稅人預(yù)期效用（收入）最大化的A-S模型，該模型探討了在某一靜止時(shí)點(diǎn)和固定稅率條件下，個(gè)人決定申報(bào)多少所得或者隱瞞所得，即是否選擇納稅遵從，與其預(yù)期收益最大化有關(guān)，并論證了罰款率、稽查的概率與納稅遵從之間存在著正相關(guān)關(guān)系。A-S模型嚴(yán)格的假設(shè)使其對(duì)現(xiàn)實(shí)的解釋力欠缺，后續(xù)的研究者進(jìn)行了進(jìn)一步的拓展。Witte 和 Woodbury［2］引進(jìn)了累進(jìn)所得稅，認(rèn)為累進(jìn)所得稅率對(duì)收入申報(bào)有一個(gè)反向的激勵(lì)，而更大的懲罰概率會(huì)起到相反方向的激勵(lì)作用。Kirchler 和 Maciejovsky［3］發(fā)現(xiàn)，提出運(yùn)用動(dòng)態(tài)的稽查率來提高納稅人的納稅遵從度。針對(duì)自私的、獨(dú)立的納稅人假設(shè)，Bobek等人［4］的研究表明，社會(huì)規(guī)范及社會(huì)交互作用會(huì)影響納稅遵從行為。Marchese和Cassone［5］評(píng)述了在信息不對(duì)稱條件下的一種稅收征管實(shí)踐——稅收特赦（tax amnesty）的理論與實(shí)踐。
　　但以上研究都建立在預(yù)期效用理論框架上，對(duì)現(xiàn)實(shí)中產(chǎn)生的一些異?，F(xiàn)象難以解釋：一是在實(shí)際中稅率越高納稅遵從度越低；二是現(xiàn)實(shí)中納稅遵從度遠(yuǎn)高于理論推導(dǎo)的結(jié)果；三是納稅人預(yù)繳的稅額低于實(shí)際應(yīng)納稅額時(shí)的納稅遵從度將低于預(yù)繳的稅額高于實(shí)際應(yīng)納稅額時(shí)的納稅遵從度。
　　這種異?，F(xiàn)象的根源實(shí)際上在于傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)學(xué)框架對(duì)心理和制度等方面的忽視，以及嚴(yán)格的經(jīng)濟(jì)假設(shè)，對(duì)于在實(shí)際中的日常經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的解釋力被大大減弱。隨著行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的逐步發(fā)展，以科學(xué)的方法研究非理性行為的行為模型取代了基于嚴(yán)格理性的簡(jiǎn)化模型，在解釋異?，F(xiàn)象和進(jìn)行預(yù)測(cè)等方面更加具有可操作性，也更符合人們對(duì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的直觀理解。
　　強(qiáng)大的解釋力使得行為經(jīng)濟(jì)學(xué)逐漸向各種應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域延伸，在財(cái)政與稅收方面也得到了一定的應(yīng)用，但與行為金融和行為消費(fèi)等領(lǐng)域相比，在內(nèi)容與框架體系等方面均尚存在著較大的差距。McCaffrey和Slemrod［6］首次提出行為財(cái)政學(xué)概念，并將行為財(cái)政學(xué)的研究方向主要界定為人的有限理性對(duì)稅制與公共政策制定的影響、跨期選擇不一致導(dǎo)致的不同偏好和稅收遵從等3個(gè)方面。其中，對(duì)于公共產(chǎn)品的供給與稅收遵從的研究，成為行為經(jīng)濟(jì)學(xué)在公共經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的主要內(nèi)容。在稅收遵從方面，被稽查次數(shù)、社會(huì)道德和心理負(fù)罪感等以心理學(xué)為基礎(chǔ)的研究都廣泛地體現(xiàn)在稅收遵從的研究中。
　　但是，由于行為經(jīng)濟(jì)學(xué)本身發(fā)展的時(shí)間較短，涉及的領(lǐng)域主要是其基礎(chǔ)理論與框架的建立，而其應(yīng)用則主要體現(xiàn)在宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)與儲(chǔ)蓄、消費(fèi)、勞動(dòng)經(jīng)濟(jì)學(xué)、金融與法學(xué)等，未能充分而系統(tǒng)地對(duì)稅收遵從進(jìn)行研究。尤其是在我國(guó)，對(duì)于行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的引進(jìn)與研究尚處于起步階段，更是缺乏以行為經(jīng)濟(jì)學(xué)這一更具有操作性的手段進(jìn)行稅收遵從研究的成果出現(xiàn)。目前，只有孫玉霞和珊丹［7］及陳平路［8］以前景理論分析了個(gè)人逃稅模型，許評(píng)和王韜［9］對(duì)國(guó)外稅收遵從的行為經(jīng)濟(jì)學(xué)研究進(jìn)行了述評(píng)，姚濤［10］在其構(gòu)建的行為稅收的框架中，對(duì)納稅遵從進(jìn)行了基于心理與文化的分析。本文將以行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論對(duì)影響稅收遵從的各因素進(jìn)行分析，以期對(duì)稅收遵從做出更為深入和全面的探索。
　　二、稅收遵從的影響因素
　　稅收遵從可以從遵從和不遵從兩個(gè)相對(duì)而相輔相成的角度進(jìn)行理解，西方學(xué)者將納稅人的遵從行為分為防衛(wèi)性遵從、制度性遵從、自我服務(wù)性遵從、習(xí)慣性遵從、忠誠(chéng)性遵從、社會(huì)性遵從、代理性遵從和懶惰性遵從8種。將納稅人不遵從行為劃分為程序性不遵從、無知性不遵從、懶惰性不遵從、自私性不遵從、象征性不遵從、社會(huì)性不遵從、經(jīng)紀(jì)人不遵從和習(xí)慣性不遵從8種。我國(guó)學(xué)者馬國(guó)強(qiáng)［11］整理和提煉了西方學(xué)者在稅收遵從問題上的一些研究成果，將原來重復(fù)的分類形式進(jìn)行集中性的歸納，對(duì)決定稅收遵從的因素較寬泛的表述進(jìn)行了符合中國(guó)“本土化”的解釋，最終將稅收遵從歸納為防衛(wèi)性遵從、制度性遵從和忠誠(chéng)性遵從，將不遵從劃分為自私性不遵從、無知性不遵從和情感性不遵從。從而影響稅收遵從的因素至少包括稅收制度設(shè)計(jì)、稅收激勵(lì)與懲罰機(jī)制、社會(huì)文化環(huán)境與納稅意識(shí)、納稅遵從成本和對(duì)政府的滿意程度等。
　　1.稅收制度設(shè)計(jì)
　　稅收制度是稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅和納稅人納稅的基本依據(jù)，科學(xué)、合理的稅收制度設(shè)計(jì)可以使納稅人明確自己的納稅義務(wù)，也有助于減少征稅機(jī)關(guān)和納稅人之間對(duì)其所承擔(dān)的征納稅范圍和數(shù)額之間的分歧，有利于減少無知性不遵從狀況。同時(shí)，由于稅收制度設(shè)計(jì)合理，即使納稅人有逃稅的企圖，也難以找到逃稅的機(jī)會(huì)，可以促使納稅人的制度性遵從。即便納稅人由于自私或情感而傾向于采取不遵從的做法，嚴(yán)密的稅收制度設(shè)計(jì)也減少了稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行管理和檢查的難度，促使納稅人做出防衛(wèi)性遵從的選擇。但過于繁復(fù)的稅收制度設(shè)計(jì)可能會(huì)引起納稅人的反感，從而采取情感性不遵從對(duì)策。
　　2.稅收激勵(lì)與懲罰機(jī)制
　　稅收激勵(lì)是指當(dāng)納稅人遵守稅法時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)給予一定的物質(zhì)激勵(lì)和精神激勵(lì)，物質(zhì)激勵(lì)在稅收管理中實(shí)行的較少，畢竟納稅本來就是其應(yīng)盡的義務(wù)，而且稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能脫離稅法規(guī)定隨意減免稅款。但目前大量使用的有獎(jiǎng)稅務(wù)發(fā)票可以視為一種物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)，確實(shí)提高了消費(fèi)者索取發(fā)票的比例，有助于減輕飲食服務(wù)業(yè)企業(yè)自私性不遵從的程度。精神激勵(lì)的手段較多，也較為常見，如納稅光榮戶的評(píng)比、納稅誠(chéng)信度的評(píng)比與媒體公布等，這些激勵(lì)使納稅人感受到榮譽(yù)以及自己依法納稅努力的被肯定，有助于提高忠誠(chéng)性遵從度。
　　
　　同樣，嚴(yán)格的懲罰措施也會(huì)影響到稅收遵從度，懲罰對(duì)不同類型的稅收遵從與不遵從的作用不同，懲罰有利于提高納稅人的防衛(wèi)性遵從度，降低自私性不遵從的傾向，但過于嚴(yán)厲的懲罰措施可能會(huì)引起納稅人的反感，導(dǎo)致其情感性不遵從的行為。
　　3.社會(huì)文化環(huán)境與納稅意識(shí)
　　從理論上說，納稅意識(shí)的強(qiáng)弱是直接影響納稅遵從度的因素，因?yàn)榧{稅是否選擇遵從必須是在個(gè)人意識(shí)的驅(qū)動(dòng)之下進(jìn)行的。如果全部國(guó)民都具有強(qiáng)烈的納稅意識(shí)，納稅遵從度應(yīng)該是很高的，但似乎也有例外：我國(guó)自古以來都強(qiáng)調(diào)對(duì)君主和政府的服從，“皇糧國(guó)稅”更是廣大民眾思想上所背負(fù)的一個(gè)烙印，可是自古以來偷、逃、抗稅事件也屢見不鮮。這些不遵從也許只是為了滿足其與眾不同的虛榮感的情感需求，可視為情感性不遵從的一種表現(xiàn)。而這種不正常的情感需求正是由于在我國(guó)長(zhǎng)期具有一定影響的“特權(quán)”思想作祟所致。
　　4.納稅遵從成本
　　在納稅人繳納稅款的過程中，為遵循稅法、稅收規(guī)章制度以及稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求，除應(yīng)納稅款之外，還需為辦理納稅事宜發(fā)生其他的支出費(fèi)用，如個(gè)人需要了解其納稅義務(wù)而學(xué)習(xí)的時(shí)間與貨幣成本；企業(yè)需聘請(qǐng)專門的人員進(jìn)行稅款計(jì)算繳納、個(gè)人需要委托相關(guān)的稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)和人員為其納稅的貨幣成本等。納稅遵從成本越高，出于自私性的動(dòng)機(jī)，納稅遵從度越低。
　　5.對(duì)政府的滿意程度
　　稅收是公共產(chǎn)品的價(jià)格，公眾是否選擇稅收遵從與其從稅收所形成的公共支出中的受益具有較大的關(guān)系。當(dāng)政府的公共支出決策過程較為民主、支出過程較為透明、支出效率較高時(shí)，公共支出也就更符合公眾的意愿與利益需求，納稅人出于情感和忠誠(chéng)的納稅遵從度越高。但是按照傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)的假設(shè)，當(dāng)一個(gè)人是完全“理性”時(shí)，無論政府提供了多好的公共產(chǎn)品，他依然會(huì)選擇“免費(fèi)搭車”，這實(shí)際就是自私性不遵從的表現(xiàn)。
　　綜上可見，對(duì)于影響稅收遵從的各因素而言，按照傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)可以部分地解釋，但總會(huì)有一些用其理論難以解釋的部分，因此，需要我們使用有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論進(jìn)行重新詮釋。
　　三、行為經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)、論題及其在稅收遵從中的應(yīng)用
　　行為經(jīng)濟(jì)學(xué)不僅將心理學(xué)引入了經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的領(lǐng)域，而且對(duì)傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)放寬，從而使傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)成為人類經(jīng)濟(jì)行為中的特例，使其對(duì)人類經(jīng)濟(jì)行為的分析更一般化，也更符合現(xiàn)實(shí)。
　　1.行為經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)與論題
　　傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)人是完全理性、自私的，具有充分的信息和完備的認(rèn)知能力，以追求自身效用的最大化。與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)不同，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)假設(shè)人具有有限理性、部分利他以及偏好異質(zhì)性等特征。Camerer和Loewenstein［12］將行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本議題歸納為以下方面：參照依賴和損失厭惡；對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和不確定結(jié)果的偏好；跨期選擇；時(shí)間貼現(xiàn)；公平問題和社會(huì)偏好；行為博弈論。為方便分析，本文將以其所表現(xiàn)出的一些效應(yīng)予以表述。
　?。?）損失規(guī)避效應(yīng)
　　按照傳統(tǒng)消費(fèi)理論的假定，人們對(duì)不同商品束的偏好不受其個(gè)人現(xiàn)有的稟賦（資產(chǎn)）或消費(fèi)的影響。但從現(xiàn)實(shí)中可以看到，個(gè)體對(duì)決策損益的評(píng)價(jià)依賴于參考點(diǎn)的選擇，即個(gè)體決策僅僅在乎相對(duì)于參考點(diǎn)的損
　　
　　圖1 價(jià)值函數(shù)
　　益水平，而不在意損益的絕對(duì)水平。在此基礎(chǔ)上，個(gè)體的期望預(yù)期不是由效用函數(shù)決定的，而是由價(jià)值函數(shù)和決策權(quán)重函數(shù)聯(lián)合決定的。價(jià)值函數(shù)如圖1所示，表示損失和收益的心理效用并不一致，損失100元所帶來的效用減少要遠(yuǎn)大于等量收益所帶來的效用。權(quán)重函數(shù)則是以某一前景發(fā)生的客觀概率p為自變量，是發(fā)生概率p的增函數(shù)，表示個(gè)人會(huì)存在對(duì)低概率事件高估的傾向。
　?。?）確定性效應(yīng)
　　由于風(fēng)險(xiǎn)厭惡的存在，相對(duì)于可能的結(jié)果，人們更愿意選擇確定的結(jié)果。實(shí)驗(yàn)證明，在（A）100％的概率得到800元和（B）80％的可能性得到1 000元，20%的可能性什么都得不到的選擇之間，大多數(shù)人一般更傾向于（A）。同樣，個(gè)人也就具有了強(qiáng)烈的維持現(xiàn)狀的傾向，只有當(dāng)個(gè)人認(rèn)為改變給其所帶來的收益遠(yuǎn)大于放棄現(xiàn)狀可能造成的損失時(shí)，才愿意進(jìn)行改變。
　?。?）心理賬戶效應(yīng)
　　Thaler［13］提出了決策行為的心理賬戶（mental account）理論。與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)賬戶不同，心理賬戶最本質(zhì)的特征是“非替代性”，也就是說不同賬戶的金錢不能完全替代，由此使人們產(chǎn)生“此錢非彼錢”的認(rèn)知錯(cuò)覺，從而導(dǎo)致一系列的非理性經(jīng)濟(jì)決策行為。
　?。?）框架效應(yīng)
　　又稱文字表述效應(yīng)，即對(duì)于同一事物，不同的表述會(huì)使個(gè)人做出不同的選擇。如某物品的本身價(jià)格是1 000元，送貨費(fèi)100元，現(xiàn)在有兩種定價(jià)方式：一是定價(jià)1 000元，要送貨需另外支付100元；二是定價(jià)1 100元包送貨上門，不需送貨則退100元，對(duì)于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)來說，這兩種定價(jià)是無差異的，但實(shí)際上更多的商家會(huì)選擇后者。
　?。?）羊群效應(yīng)
　　根據(jù)傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)理論，人們的決策是基于自身所擁有的資源條件下做出的，即在消費(fèi)約束線與無差異曲線的切點(diǎn)處是個(gè)人的最優(yōu)決策，但在實(shí)際中，經(jīng)濟(jì)主體往往明顯存在著對(duì)他人行為的模仿和跟從現(xiàn)象，而且這種跟從往往不是經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的最優(yōu)決策。這種現(xiàn)象被稱為羊群效應(yīng)，羊群效應(yīng)在社會(huì)心理學(xué)中是最早被研究的主題之一，大量實(shí)驗(yàn)研究已經(jīng)證實(shí)，在面臨高度不確定問題和問題的判明是模棱兩可的情況時(shí)，個(gè)體的知覺與判斷更容易以他人的認(rèn)知和判斷的信息作為決策的依據(jù)。
　　2.在稅收遵從中的應(yīng)用
　　（1）在稅制設(shè)計(jì)中的體現(xiàn)
　　稅制設(shè)計(jì)中的基本要素包括納稅人、課稅對(duì)象和稅率等。對(duì)于納稅人而言，由于權(quán)重函數(shù)所引起的高估低概率事件效應(yīng)會(huì)形成稅收的可識(shí)別受害者效應(yīng)。美國(guó)最具權(quán)威和影響力的稅收立法者Long有這樣的名言：“不要向他（她）征稅，不要向我征稅，向大樹后面的家伙征稅”，就是可識(shí)別受害者效應(yīng)的真實(shí)寫照。因此，間接稅及扣繳義務(wù)人的存在，對(duì)于減少納稅人的抵觸情緒、降低納稅人在其權(quán)重函數(shù)中的地位，從而減少其對(duì)自身損失的評(píng)價(jià)具有一定的作用，在個(gè)人收入較低時(shí)尤其如此。
　　對(duì)課稅對(duì)象而言，所影響的則是納稅人對(duì)于納稅進(jìn)行收益與損失衡量的參考點(diǎn)。Chang和Schultz［14］將當(dāng)前資產(chǎn)位置和對(duì)未來退稅（補(bǔ)繳）額的期望值看做兩類參考點(diǎn)，納稅人在決策時(shí)如果以當(dāng)前資產(chǎn)位置為參考點(diǎn)，可能出現(xiàn)的退稅額或補(bǔ)繳額將被視為收益或損失；如果以對(duì)未來退稅額或補(bǔ)繳額的期望值為參考點(diǎn)，高于期望值的退稅額或低于期望值的補(bǔ)繳額將被視為收益，反之則為損失。
　　（2）在稅收激勵(lì)與懲罰中的體現(xiàn)
　　傳統(tǒng)的稅收遵從研究強(qiáng)調(diào)通過改進(jìn)稽查率、罰款率和稅率等經(jīng)濟(jì)因素來提高納稅人遵從度，而行為經(jīng)濟(jì)學(xué)則更加注重納稅人的心理因素，認(rèn)為在同樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，不同的征管方式可能會(huì)導(dǎo)致納稅人不同的風(fēng)險(xiǎn)傾向。Dhami和al-Nowaihi［15］基于前景理論的研究中使用權(quán)重函數(shù)形式，比較了該模型同期望效用理論模型在相同的稽查率下為獲得同樣的稅收遵從度所需要的罰款力度，計(jì)算結(jié)果表明，前景理論模型更符合實(shí)際情況，從而較好地解釋了人們?yōu)槭裁磿?huì)納稅的問題。
　　納稅人會(huì)將稅收激勵(lì)作為收益看待，而當(dāng)這種激勵(lì)（如有獎(jiǎng)稅務(wù)發(fā)票）較為常見時(shí)，消費(fèi)者往往將其看做是每次消費(fèi)所減少的餐費(fèi)，會(huì)使消費(fèi)者對(duì)飯店不給發(fā)票的行為變得更為敏感，從而會(huì)促使服務(wù)行業(yè)企業(yè)選擇納稅遵從。精神激勵(lì)同樣會(huì)被納稅人視為收益，因此納稅人可能會(huì)用更大的努力保證自己不失去這個(gè)屬于自己的收益。
　?。?）在社會(huì)文化環(huán)境與納稅意識(shí)中的體現(xiàn)
　　社會(huì)文化環(huán)境對(duì)個(gè)人在收益和損失的衡量上會(huì)產(chǎn)生較大的影響，而且這種影響往往不是以經(jīng)濟(jì)意義進(jìn)行衡量的。第一，在我國(guó)，雖然“皇糧國(guó)稅”的觀點(diǎn)被廣泛認(rèn)同，但“輕徭薄賦”也是儒家思想文化的一貫主張，如孟子就認(rèn)為“徹”是最好的稅收方式。但是，統(tǒng)治階級(jí)往往隨意征稅，就引發(fā)了“苛政猛于虎”的對(duì)抗意識(shí)，使人們對(duì)于政府征稅有著近乎先天的不合作態(tài)度。第二，我國(guó)是一個(gè)“關(guān)系”、“面子”在社會(huì)關(guān)系中有著重要影響的國(guó)家，部分人不納稅的用意不是在逃避稅負(fù)，而是為了向其他人顯示和炫耀，因此會(huì)出現(xiàn)花費(fèi)高于稅款以逃避稅收的不理性行為。第三，我國(guó)是一個(gè)轉(zhuǎn)軌國(guó)家，而大多數(shù)轉(zhuǎn)軌國(guó)家存在嚴(yán)重的稅收文化滯后現(xiàn)象。在以往的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下，政府提供公共物品所需要籌集的資金主要是以國(guó)有企業(yè)利潤(rùn)形式出現(xiàn)，而公民并沒有意識(shí)到要承擔(dān)納稅的義務(wù)。而市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，稅收成為政府收入的絕對(duì)主體，納稅人自然會(huì)習(xí)慣性地將納稅看做是一種損失，從而會(huì)出現(xiàn)情感性和自私性動(dòng)機(jī)的不遵從行為。
　　
　?。?）在納稅遵從成本中的體現(xiàn)
　　不適當(dāng)?shù)淖駨某杀救菀资辜{稅人對(duì)納稅產(chǎn)生不滿情緒，進(jìn)而可能直接導(dǎo)致偷、逃稅行為。法律條文過于詳細(xì)和計(jì)算復(fù)雜的稅制，稅務(wù)部門不規(guī)范的征管、服務(wù)方式，較為繁復(fù)的納稅程序，較長(zhǎng)的納稅時(shí)間以及與納稅并不直接相關(guān)的不合理成本負(fù)擔(dān)都會(huì)被納稅人看做是自己時(shí)間的機(jī)會(huì)成本的損失，為降低遵從成本獲取盡可能多的收益，納稅人有很強(qiáng)烈的動(dòng)機(jī)選擇納稅不遵從。
　?。?）在對(duì)政府的滿意程度中的體現(xiàn)
　　納稅人與政府之間契約關(guān)系的維持，實(shí)質(zhì)上是一個(gè)連續(xù)的重復(fù)博弈，納稅人納稅后，政府不能為公眾提供滿意的公共服務(wù)，在納稅人下一期選擇中，就可能消極對(duì)待自己的納稅義務(wù)。而這種滿意不僅是對(duì)自身獲得公共產(chǎn)品收益的衡量，還包括對(duì)社會(huì)公正的追求，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的實(shí)驗(yàn)證明，即使是被認(rèn)為更為“功利”的經(jīng)濟(jì)和商學(xué)專業(yè)的學(xué)生，對(duì)同一筆經(jīng)費(fèi)，在幫助一個(gè)殘疾人滿足基本生活需求和資助一個(gè)天才兒童受到良好教育之間，大多數(shù)人選擇前者［16］。我國(guó)目前存在的提供公共服務(wù)的城鄉(xiāng)分割、地區(qū)間不均衡及收入分配差距等狀況所引起的巨大社會(huì)反響，事實(shí)上正在影響著納稅人對(duì)社會(huì)公平及稅收公平以致政府的態(tài)度，進(jìn)而決定其是否或在多大程度上選擇納稅遵從。
　　四、提高納稅遵從度的行為經(jīng)濟(jì)學(xué)建議
　　1.稅制的制定應(yīng)更多注重公平原則
　　在眾多的稅收原則中，對(duì)公民而言，感受最為強(qiáng)烈和直接的是公平性問題，公民評(píng)判稅制的好壞，一般很少?gòu)氖欠衲軌蚧I集足夠的財(cái)政收入、能否維持經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定與發(fā)展等方面出發(fā)，更多的是從稅制設(shè)計(jì)對(duì)自己和他人尤其是身邊的人是否公平出發(fā)。若是感覺到明顯的不公正，此時(shí)公民個(gè)體的抵觸情緒會(huì)相當(dāng)大，往往會(huì)選擇不遵從的行為。但若是感覺較為公平，“別人都交這么多”，由于羊群效應(yīng)的作用，公民個(gè)體往往選擇從眾的行為，其納稅遵從度會(huì)大為提高。
　　2.稅制要素的設(shè)計(jì)應(yīng)達(dá)到“隱性增長(zhǎng)”的目標(biāo)
　　在現(xiàn)代社會(huì)，由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范圍的逐步擴(kuò)大，各個(gè)國(guó)家的財(cái)政支出呈現(xiàn)出持續(xù)較快的增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，我國(guó)同樣如此。自1994年稅制改革以來，我國(guó)稅收收入大幅增長(zhǎng)，不斷跨越萬億元大關(guān)，實(shí)現(xiàn)了跨越式發(fā)展。這種狀況一方面說明稅務(wù)部門的工作成績(jī)，但也凸顯了民眾稅收負(fù)擔(dān)的增加，因此會(huì)帶來民眾的不滿，從而會(huì)影響納稅遵從度的提高。宏觀上稅收的增長(zhǎng)難以隱藏，但對(duì)于每個(gè)納稅人而言，只要認(rèn)為增加的稅收不是由自己付出的，就不會(huì)影響其遵從度。因此，可以通過合理的稅制要素設(shè)計(jì)使稅收實(shí)現(xiàn)“隱性增長(zhǎng)”。第一，應(yīng)降低而非提高邊際稅率，在現(xiàn)實(shí)中，人們往往片面地根據(jù)所得稅最高邊際稅率判斷稅負(fù)程度。當(dāng)個(gè)人所得稅最高稅率達(dá)到50％，而這一稅率適用于超過200萬元的年收入，真正適用這一稅率的人非常少。但最高邊際稅率等級(jí)會(huì)受到廣泛的社會(huì)關(guān)注。當(dāng)最高邊際稅率大幅度提高時(shí)，民眾可能會(huì)不正確地認(rèn)為稅收制度有了很大的變化，同時(shí)納稅人通常會(huì)高估與他們有關(guān)的邊際稅率等級(jí)。也就是說，那些適用最高邊際稅率50％等級(jí)的納稅者通常會(huì)認(rèn)為將他們所有收入的50％都用來交稅了。因此，在制定稅收制度時(shí)，最好是通過拓展稅率的適用范圍，而不是通過提高最高稅率等級(jí)來增加稅收。第二，在稅制設(shè)計(jì)中增加合理的稅前扣除內(nèi)容，人們會(huì)將其視為額外的收益，從而有利于提高納稅人制度性遵從和情感性遵從度。
　　3.稅收管理手段應(yīng)更多采取預(yù)繳和源泉扣繳的方式
　　預(yù)繳稅款的方式在歐美等發(fā)達(dá)國(guó)家較多采用，預(yù)繳制度可以替代高成本的稅務(wù)稽查，對(duì)于提高納稅人的納稅遵從度具有實(shí)際的作用。根據(jù)心理賬戶效應(yīng)，納稅人在預(yù)繳稅款時(shí)，就將這筆支出當(dāng)作繳納稅款的賬戶，當(dāng)稅款預(yù)繳多于納稅人應(yīng)繳稅款時(shí)，納稅人在年底計(jì)算稅款時(shí)預(yù)計(jì)自己會(huì)得到償還額，他是處在“收益”的范疇中，這時(shí)他會(huì)選擇安全的、沒有風(fēng)險(xiǎn)的戰(zhàn)略來獲得預(yù)期的收益。但當(dāng)納稅人在年底計(jì)算稅款時(shí)預(yù)計(jì)還需補(bǔ)繳稅款時(shí)，他是處在“損失”的范疇中，這時(shí)他會(huì)選擇高風(fēng)險(xiǎn)的策略，在一定的風(fēng)險(xiǎn)水平下彌補(bǔ)他的“損失”。因此，預(yù)繳稅款的方式能夠降低納稅人因損失規(guī)避所造成的偷、逃稅現(xiàn)象的發(fā)生。
　　4.提高納稅服務(wù)水平，減少遵從成本
　　納稅人可能對(duì)納稅的各個(gè)方面進(jìn)行價(jià)值評(píng)價(jià)，其中一個(gè)重要的方面就是稅務(wù)機(jī)關(guān)所提供的服務(wù)。當(dāng)納稅人在履行納稅義務(wù)時(shí)獲得良好的服務(wù)，如及時(shí)的咨詢、較好的服務(wù)態(tài)度、簡(jiǎn)便的納稅方式和流程等，會(huì)使納稅人對(duì)納稅遵從的評(píng)價(jià)較高，因此會(huì)傾向于更為積極地及時(shí)納稅，提高其情感性遵從與忠誠(chéng)性遵從度。同時(shí)，良好的納稅服務(wù)有助于減少納稅人的遵從成本，在其損失與收益的對(duì)比中，將減少其對(duì)損失的過高估計(jì)，降低其自私性不遵從的可能。
　　5.提高財(cái)政支出效益，充分發(fā)揮公民在公共產(chǎn)品供給決策中的作用
　　作為公共產(chǎn)品的價(jià)格，稅收對(duì)于單個(gè)個(gè)人來說是無償?shù)?，但是?duì)于社會(huì)整體來說是有償?shù)?。?cái)政公平度越高就越能體現(xiàn)這種有償性。政府通過公布各納稅人的納稅額、稅收優(yōu)惠待遇、出口退稅和稅務(wù)檢查處理等辦稅信息對(duì)于提高納稅遵從度大有裨益。
　　在政府將稅收用于公共產(chǎn)品提供時(shí)，由于損失厭惡的原因，居民雖然也獲得了與稅收等量的公共產(chǎn)品，但其所獲得的效用卻要小于其所付出的稅收所能給其帶來的效用，而在公款吃喝、公務(wù)消費(fèi)等不合理支出尚存在的情況下，居民更是認(rèn)為自己的支出（稅收）與收益（公共產(chǎn)品）是嚴(yán)重不對(duì)稱的。因此，提高財(cái)政透明度，發(fā)揮居民在公共政策決策中的作用，將使公眾感受到的公共產(chǎn)品的收益提高，從而減少其損失規(guī)避的不遵從行為。
　　
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