蔣盛楠

【摘 要】稅收是國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源,為了保證國(guó)家稅收的順利征收,全國(guó)人大常委會(huì)對(duì)《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零一條的偷稅罪重新做了修改,把偷稅罪改為逃稅罪,并對(duì)定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)予以完善,對(duì)稅收工作的順利進(jìn)行具有重要意義。

【關(guān)鍵詞】稅收;偷稅罪;逃稅罪

中圖分類(lèi)號(hào):D922.22 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1009-8283(2010)07-0145-01

2009年2月28日,第十一屆全國(guó)人大常委會(huì)第七次會(huì)議審議通過(guò)了《刑法修正案(七)》。該修正案對(duì)刑法第二百零一條偷稅罪作了重大修改,將偷稅罪改為逃稅罪。修改后的內(nèi)容為:“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào),逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的,處三年以下有期徒刑或者拘役,并處罰金;數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的,處三年以上七年以下有期徒刑,并處罰金?！薄翱劾U義務(wù)人采取前款所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,數(shù)額較大的,依照前款的規(guī)定處罰?！薄皩?duì)多次實(shí)施前兩款行為,未經(jīng)處理的,按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。”“有第一款行為,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后,補(bǔ)繳應(yīng)納稅款,繳納滯納金,已受行政處罰的,不予追究刑事責(zé)任;但是,五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外?！?

此次修改對(duì)于維護(hù)稅收征管秩序,保證國(guó)家稅收收入,促使納稅義務(wù)人依法積極履行納稅義務(wù),較1997年刑法有更進(jìn)一步的意義。主要表現(xiàn)在:

1 修改了偷稅名稱(chēng)

本被1997年《刑法》稱(chēng)之為偷稅罪的罪名,修正案稱(chēng)之為逃避繳納稅款罪,又稱(chēng)為逃稅。據(jù)傳統(tǒng)觀(guān)念,“偷”即盜竊,是指把不屬于自己的東西秘密性的據(jù)為己有。偷的前提是行為主體不擁有對(duì)目的物的所有權(quán),而通過(guò)非法的手段占有目的物,使別人的利益遭受損失。而在稅收征管關(guān)系中,雖然納稅人有繳納稅款的義務(wù),但納稅人沒(méi)有繳納稅款,并沒(méi)有減少財(cái)政里的原稅款額。此外,稅款在被納稅人繳納之前,所有權(quán)仍屬于納稅人,對(duì)還未繳納的稅款的占有屬合法占有。所以,既然是本來(lái)就屬于自己的東西就不存在盜竊國(guó)家財(cái)產(chǎn)的行為,所以稱(chēng)不上偷稅?；趯?duì)未繳納稅款就激烈譴責(zé)納稅人偷稅,就給剛正不阿的法律增添幾分情緒化色彩。而將偷稅改為逃稅后,不但詞義表達(dá)準(zhǔn)確,而且比較符合國(guó)際立法形勢(shì)。

2 對(duì)罪狀的描述采用高度概括式,取代了以前羅列式的手法

1997年刑法與2002年的《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》對(duì)偷稅罪的行為方式作出以下列舉:一是偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷(xiāo)毀帳簿、記帳憑證;二是在帳簿上多列支出或者不列、少列收入;三是經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅;四是進(jìn)行虛假納稅申報(bào);五是繳納稅款后,以假報(bào)出口或者其他欺騙手段,騙取所繳納的稅款。在實(shí)踐中,經(jīng)濟(jì)生活紛擾復(fù)雜,當(dāng)事人為躲避稅款的繳納,怪招百出,而且手段越來(lái)越高明,立法中羅列的行為只是常見(jiàn)偷稅行為,對(duì)這幾種偷稅行為之外的行為卻無(wú)能為力。改變這種掛一漏萬(wàn)的局面,只能采用能高度概括此種犯罪本質(zhì)的條文來(lái)描述罪狀。修正案七將相關(guān)的偷稅行為規(guī)定為“采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)”,該表述言簡(jiǎn)意賅地概括出所有偷稅行為的本質(zhì),保證了打擊犯罪行為的的全面性。

3 依比例標(biāo)準(zhǔn)代替具體數(shù)額與比例相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)

原刑法規(guī)定對(duì)偷稅數(shù)額的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)有兩種,一種是“偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之十以上并且偷稅數(shù)額在一萬(wàn)元以上不滿(mǎn)十萬(wàn)的”,另一種是“偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之三十并且偷稅數(shù)額在十萬(wàn)元以上的”,依立法本意是在于為貫徹罪責(zé)刑相適應(yīng)的原則,對(duì)納稅人的定罪量刑設(shè)置兩個(gè)數(shù)量區(qū)間:在百分之十以上與百分之三十以下的封閉性比例區(qū)間內(nèi)設(shè)置一萬(wàn)元以上十萬(wàn)元以下的封閉性數(shù)額區(qū)間;在百分之三十上的半封閉性的比例區(qū)間設(shè)置十萬(wàn)元以上的半封閉性數(shù)額區(qū)間。照這些比例與數(shù)額的組合,就看出了被漏掉的法律空檔:在前個(gè)比例區(qū)間如果出現(xiàn)大于十萬(wàn)元的數(shù)額,即在偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之三十以下但偷稅數(shù)額在十萬(wàn)元以上的情形,卻不能被法律規(guī)制;后個(gè)比例區(qū)間如果出現(xiàn)小于十萬(wàn)的的偷稅數(shù)額,即偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之三十以上但偷稅數(shù)額卻在十萬(wàn)元以下,也不能被法律規(guī)制。這就給有意偷稅的人予以可乘之機(jī),在數(shù)額和比例中做手腳,以致具備了偷稅罪的條件,法律卻不能奈其何。而新的刑法依比例的方式規(guī)定了相應(yīng)的追訴標(biāo)準(zhǔn):“逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上”和“數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額的百分之三十以上”。條文中卻沒(méi)有規(guī)定具體的數(shù)額,司法機(jī)關(guān)可以根據(jù)具體情況予以規(guī)定具體數(shù)額并在以后隨實(shí)際情況的變化予以調(diào)整,真正做到“天網(wǎng)恢恢,疏而不漏”。

4 偷稅罪的初犯可以有條件的不予追究刑事責(zé)任,通過(guò)追繳稅款可以免于刑事處罰

初犯經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)繳稅通知后,積極補(bǔ)繳稅款和滯納金,履行了納稅義務(wù),接受行政處罰的,可不再作為犯罪追究刑事責(zé)任。作此規(guī)定,主要考慮的是,打擊偷稅犯罪的主要目的是為了維護(hù)稅收征管秩序,保證稅收可以通過(guò)國(guó)家的強(qiáng)制力而得以實(shí)現(xiàn),對(duì)于初犯,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)指出后積極履行納稅義務(wù),能接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰,不再追逐有罪必罰的目的。這樣處理更好的維護(hù)經(jīng)濟(jì)生活秩序,較好的體現(xiàn)寬嚴(yán)相濟(jì)的刑事政策。但是,對(duì)于五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予2次以上行政處罰的,應(yīng)依法追究刑事責(zé)任。

5 取消加重懲罰責(zé)任的罰金倍數(shù)

原刑法對(duì)偷稅罪的罰金數(shù)額設(shè)置為一倍以上五倍以下,處罰數(shù)額過(guò)高不但會(huì)導(dǎo)致處罰難以執(zhí)行落實(shí),而且可能會(huì)造成納稅人傾家蕩產(chǎn),使執(zhí)行書(shū)成為一紙空文,不但損害法律威嚴(yán)又嚴(yán)重影響納稅人的正常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的進(jìn)行,甚至影響其正常的生活,可能會(huì)給社會(huì)帶來(lái)隱患。修正案中則規(guī)定為并處罰金,具體罰金應(yīng)結(jié)合案件性質(zhì)、情節(jié)、案件對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響、納稅人的生活狀況等具體因素,交由審理案件的法官予以判定。判決適當(dāng)?shù)牧P金,既保證執(zhí)行的順利展開(kāi)來(lái)昭示法律的強(qiáng)制力和威嚴(yán),又能達(dá)到對(duì)當(dāng)事人予以懲戒的目的。

關(guān)于偷稅罪的行為認(rèn)定自上世紀(jì)五十年代就一直被修改和完善著,從罪名的獨(dú)立到內(nèi)容的規(guī)定和充實(shí),偷稅罪的改革進(jìn)程一直見(jiàn)證著中國(guó)立法者鍥而不舍追逐法律正義與真理的過(guò)程。但任何法律的制定都不是一勞永逸的,盡管修正案七關(guān)于逃稅罪的定罪與量刑較原刑法有較大進(jìn)步,但修正案也存在考慮不周全的地方。比如,如果納稅人偷稅數(shù)額沒(méi)有達(dá)到應(yīng)納稅額百分之十以上的比例,但數(shù)額特別巨大,也應(yīng)受到刑法的予以規(guī)制,即對(duì)免于刑法處罰的數(shù)額應(yīng)該規(guī)定上限額,以遏制因偷稅數(shù)額過(guò)大對(duì)社會(huì)造成的惡劣影響。日后的司法實(shí)踐中可能還會(huì)產(chǎn)生許多不足之處,但充分暴漏了缺點(diǎn)才能針對(duì)問(wèn)題加以改進(jìn),法律才可以在運(yùn)行過(guò)程中日臻完善。

げ慰嘉南:

[1] 高銘暄,馬克昌主編,《刑法學(xué)》,北京大學(xué)出版社,2005年08月第二版。

[2] 王利明主編,《民法學(xué)》,復(fù)旦大學(xué)出版社,2009年2月第一版

[3] 劉建文主編,《稅法學(xué)》,北京大學(xué)出版社,2007年12月第一版

[4] 劉建文,熊偉主編,《稅法基礎(chǔ)理論》,北京大學(xué)出版社,2004年9月第一版