楊 樺

(黑龍江司法警官職業(yè)學院，哈爾濱 150060)

隨著現(xiàn)代工業(yè)社會的快速發(fā)展，環(huán)境問題日益受到世界各國的重視，環(huán)境會計信息成為企業(yè)持續(xù)發(fā)展的重要信息，其信息的披露必將引起會計領域的變革，這也是近年來國際會計界研究的熱點問題之一。由于我國環(huán)境會計研究還處于初始階段，會計在環(huán)境保護方面的作用尚未得到充分發(fā)揮，致使環(huán)境會計核算、環(huán)境會計信息披露存在諸多問題。因此，構(gòu)建和完善我國環(huán)境會計理論體系，加強環(huán)境會計實務研究，對企業(yè)實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略具有十分重要的現(xiàn)實意義。

1 環(huán)境會計及信息披露存在的問題

1.1 環(huán)境會計法規(guī)和制度還不夠完善

截至目前，我國已經(jīng)頒發(fā)約28項環(huán)保法規(guī)和70多項環(huán)境規(guī)章，確定了排污收費、限期治理、落后工藝和設備限期淘汰、污染物總量控制等環(huán)境管理制度，但涉及有關環(huán)境信息披露的具體規(guī)定較為零星，尤其我國尚未形成完整的環(huán)境會計制度，企業(yè)內(nèi)部也未建立環(huán)境會計核算體系[1]。政府相關部門沒有界定哪些企業(yè)行為是屬于要公開的企業(yè)環(huán)境行為，沒有明確企業(yè)環(huán)境信息公開的主體，也沒有規(guī)定進行環(huán)境信息公開的程序，等等。其中，最根本的是缺乏企業(yè)環(huán)境會計核算和信息披露方面的基礎性的法律制度。

1.2 企業(yè)環(huán)境信息披露的模式較繁雜

我國已經(jīng)披露環(huán)境信息的企業(yè)，其披露的模式多種多樣，沒有統(tǒng)一的標準，據(jù)統(tǒng)計，36%的企業(yè)將環(huán)境信息披露包含在年度報告中，36%的企業(yè)包含在企業(yè)內(nèi)部工作會議中，14%的企業(yè)作單獨報告，9%的企業(yè)包含在會計報表附注中，還有5%的企業(yè)包含在董事長的報告中，企業(yè)環(huán)境信息披露的內(nèi)容要素不一樣、模式的不統(tǒng)一造成企業(yè)披露的環(huán)境信息缺乏可比性。而且這些所謂的信息公開只是公司內(nèi)部的公開，對于公司以外的投資者或社會公眾根本無法獲得相關信息，沒有體現(xiàn)信息披露的外部性、社會性。

1.3 環(huán)境會計核算缺乏有效計量方法

由于生態(tài)環(huán)境的復雜性和不穩(wěn)定性，可利用的技術與方法受到一定的限制，一些環(huán)境問題的準確計量存在一定的困難。環(huán)境成本，特別是污染成本計量、核算較為復雜，而傳統(tǒng)會計沒有將環(huán)境帶來的經(jīng)濟問題列入會計核算體系。因此，突破計量障礙，避免計量單位的多元性與披露信息的多元性所造成的信息的不可比，這是環(huán)境會計信息披露亟待解決的問題[2]。

1.4 企業(yè)披露環(huán)境會計信息的內(nèi)部驅(qū)動力不足

長期以來，我國產(chǎn)品成本中并不包括環(huán)境支出因素，環(huán)境支出項目的缺失首先表明了我國產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的不完整、不科學，同時也不符合新經(jīng)濟環(huán)境與時代的要求。而現(xiàn)代企業(yè)的生存和發(fā)展需要環(huán)境會計信息的披露，企業(yè)應該按照“誰受益，誰負擔”和“誰污染，誰治理”的經(jīng)濟責任原則，對所耗用的自然資源和破壞的生態(tài)環(huán)境付出一定代價，但目前實務會計很難找到一個指導性、合理性的分配標準，使同一環(huán)境資源在不同企業(yè)、單位、部門之間進行分配。因為環(huán)境成本是企業(yè)相關成本的一部分[3]，多數(shù)企業(yè)不會為減輕生態(tài)環(huán)境破壞而自覺地增加支出。

1.5 政府部門和社會機構(gòu)的監(jiān)督指導不力

企業(yè)的環(huán)境會計信息是相關利益者決策和管理的重要信息之一，具有合法性、公允性、可比性、明晰性等質(zhì)量特征，企業(yè)環(huán)境會計信息客觀上要求獨立的第三者對其進行評價和鑒證。隨著企業(yè)對環(huán)境審計的要求，迫切期望得到政府相關部門的監(jiān)督，專業(yè)研究機構(gòu)或中介機構(gòu)的業(yè)務指導。我國于2001年3月成立了“綠色會計委員會”。2001年6月，中國會計學會成立第七個專業(yè)委員會——環(huán)境會計專業(yè)委員會，標志著我國環(huán)境會計研究進入一個新的階段。由于起步較晚，其研究還僅限于在傳統(tǒng)會計基礎上的局部創(chuàng)新，尚未系統(tǒng)地從經(jīng)濟、生態(tài)與社會的協(xié)調(diào)發(fā)展出發(fā)，對環(huán)境會計進行實證性、規(guī)范性的深入研究與可操作性實踐。

2 完善環(huán)境會計核算及信息披露的對策

2.1 確立環(huán)境會計的法律地位和作用

加強環(huán)境會計的相關立法，制定環(huán)境會計準則，建立環(huán)境會計制度[4]，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會計要素，并擴充到報表體系，使環(huán)境信息披露有統(tǒng)一的標準和規(guī)范，以健全的法律形式確立環(huán)境會計的法律地位和作用。同時應建立全國財政補償體系和財政轉(zhuǎn)移支付體系，作為環(huán)境會計運行的資金支持系統(tǒng)。加大執(zhí)法和懲處力度，使企業(yè)不僅認識到環(huán)境問題對企業(yè)經(jīng)營所帶來的風險，而且認識到環(huán)境會計信息披露是提高企業(yè)自身競爭力的有力手段之一。促進企業(yè)樹立綠色經(jīng)營的理念，使企業(yè)自愿開展環(huán)境保護活動、積極進行環(huán)境會計核算和環(huán)境會計信息披露。

2.2 科學規(guī)范環(huán)境信息的披露模式

政府要不斷完善環(huán)境管理制度，倡導企業(yè)編制“環(huán)境報告”披露環(huán)境信息。①修改《環(huán)境保護法》，明確規(guī)定政府和企業(yè)的環(huán)境信息披露的義務和責任，企業(yè)不僅要向政府披露環(huán)境信息，還要向公眾、尤其是利益相關人披露環(huán)境信息。②完善相關環(huán)保制度，要求披露環(huán)境信息的企業(yè)不再局限于產(chǎn)生嚴重污染的企業(yè)，此外披露的內(nèi)容除了排污情況外，還應包括企業(yè)相關的環(huán)境信息，如企業(yè)的環(huán)境績效、環(huán)境負債及其對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的影響和企業(yè)對環(huán)境狀況的評價反映等。③為反映企業(yè)應承擔的環(huán)境責任，我國應考慮要求企業(yè)編制獨立的“環(huán)境報告”，對企業(yè)在一個會計年度內(nèi)發(fā)生的涉及資產(chǎn)、負債、損益、現(xiàn)金流入流出的有關環(huán)境會計核算信息進行綜合報告。并把它作為某些行業(yè)的必要補充報表。

2.3 充分體現(xiàn)環(huán)境會計多重計量假設

由于環(huán)境會計核算對象的特殊性，只采用貨幣計量是不可取的，需使用多重計量假設，它既可以用貨幣單位反映經(jīng)濟業(yè)務的損失和收益，又可選擇實物、指數(shù)及百分數(shù)等輔助計量單位，即同時采取貨幣和非貨幣兩種計量形式來共同表現(xiàn)環(huán)境資源，使提供的信息更加完整準確，有利于滿足各方面信息使用者的需要。按目前會計界一般認識，使用貨幣計量形式時，計量屬性有歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等，此外，機會成本、替代成本等新興計量屬性都可為環(huán)境會計核算提供前提基礎。

2.4 有效管理與控制環(huán)境支出成本

企業(yè)環(huán)境支出成本化的處理方式可以讓長期游離于企業(yè)產(chǎn)品成本之外的環(huán)境因素回歸本位，一方面符合時代的需要與潮流，另一方面也可以使企業(yè)產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)更加完善、科學，所提供的產(chǎn)品成本信息更加準確、真實。此外，環(huán)境支出核算由費用化到成本化的轉(zhuǎn)變，還體現(xiàn)出了一種文明與進步。它表明我們更加關注人類活動對環(huán)境的影響，并力圖采用補償?shù)姆绞絹韽浹a環(huán)境資源的消耗，追求人與自然環(huán)境之間合理的物質(zhì)交換，謀求人與自然的和諧相處。從國外企業(yè)環(huán)境成本管理控制的實踐分析，核算和管理環(huán)境成本有助于完善企業(yè)內(nèi)部成本管理和控制體系，防止企業(yè)陷入巨額的環(huán)境債務中。

①企業(yè)把未來開發(fā)、利用、防治可能發(fā)生的環(huán)境支出納入產(chǎn)品成本預算系統(tǒng)，提出若干可行的生產(chǎn)方案，并對其價值評估，篩選最佳方案予以實施，以達到事前控制環(huán)境成本的目的。②企業(yè)在生產(chǎn)過程中應確定合理的生產(chǎn)規(guī)模，采取有利于環(huán)境的技術和工藝，選擇環(huán)境負荷小的替代材料，盡量回避和減少為增加環(huán)境負荷而追加的成本。③企業(yè)在污染發(fā)生后應設法予以治理，其治理過程中的支出確認為環(huán)境成本。

2.5 發(fā)揮政府與會計職業(yè)團體的作用

政府有關部門和社會中介機構(gòu)要強化環(huán)境監(jiān)督職能，對企業(yè)環(huán)境信息的合理性、合法性、全面性和真實性進行審查與鑒定，并向社會公眾充分披露環(huán)境信息[5]。

①政府應成立或指派專門組織機構(gòu)，對企業(yè)環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況、環(huán)境質(zhì)量情況、環(huán)境治理和污染物利用情況等環(huán)境績效狀況和環(huán)境活動對企業(yè)財務成本效益影響程度定期或不定期開展評估。②會計職業(yè)團體，如中國會計學會、中國注冊會計師協(xié)會、綠色會計委員會等，可在財政部牽頭下，加快環(huán)境會計專業(yè)標準的建設。應將研究視角從單一的會計學領域轉(zhuǎn)移到環(huán)境學、環(huán)境經(jīng)濟學、生態(tài)經(jīng)濟學與會計學有機結(jié)合的軌道上來，加強環(huán)境資源的保護、監(jiān)測和計量技術等的研發(fā)與推廣。③政府引導企業(yè)將微觀層面的企業(yè)環(huán)境會計與宏觀層面的“綠色GDP”有機統(tǒng)一起來，形成前者為后者提供基礎數(shù)據(jù)，后者為前者提供指導原則的互動機制。

2.6 提高環(huán)境會計人員的執(zhí)業(yè)能力

環(huán)境會計是一門多種學科交叉滲透而形成的應用學科，在具體應用過程中要運用多門學科知識，尤其是一些專業(yè)性很強的學科，如環(huán)境工程等。企業(yè)環(huán)境信息的產(chǎn)生與提供，需要會計與企業(yè)環(huán)境工程師的共同努力，這就對會計人員提出了新的要求。因此，僅僅增強會計人員的環(huán)保意識是不夠的，我國要實施人才發(fā)展戰(zhàn)略，應以大學本科教育為核心，以專科教育為基礎，以研究生教育為方向，擴大本科環(huán)境會計教育規(guī)模，并強化繼續(xù)教育的制度性規(guī)范，從而保證環(huán)境會計專業(yè)發(fā)展的人才支持。加快有關法律制度與國際慣例的協(xié)調(diào)，引進具有國際水平的高級專業(yè)人才，參與國際有關事務和活動，逐步擴大和提高我國環(huán)境會計及其理論研究與專業(yè)人才在國際領域的影響和地位，滿足環(huán)境會計發(fā)展和會計改革的需要。

綜上所述，環(huán)境問題是全社會問題，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，環(huán)境會計將從控制、協(xié)調(diào)經(jīng)濟效益與環(huán)境資源的關系，轉(zhuǎn)向?qū)崿F(xiàn)經(jīng)濟效益、社會效益、環(huán)境效益的同步最優(yōu)化，實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展、社會進步、環(huán)境保護的和諧統(tǒng)一。

[1]郭鵬云.我國實施環(huán)境會計的理性思考[J].財會研究，2009(7):22－23.

[2]趙紅梅.會計信息披露的博弈論分析[J].財會研究，2007(8):23－24.

[3]劉愛民.財務會計發(fā)展與環(huán)境成本管理[J].財會月刊，2009(1):64－65.

[4]高蓮盛.《會計法》實施過程中存在的問題研究綜述[J].財會研究，2007(7):35－37.

[5]任立英.會計準則國際趨同對我國會計準則制定的啟示[J].北方經(jīng)貿(mào)，2008(8):70－71.