王秀敏

企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動在時間上是持續(xù)不斷的，不斷地取得收入，不斷地發(fā)生各種成本、費用，將收入和相關(guān)的費用相配比，就可以計算和確定企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的利潤（或虧損）。由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動是連續(xù)的，而會計期間是人為劃分的，所以肯定會有一部分收入和費用出現(xiàn)收支期間和應(yīng)歸屬期間不相一致的情況。在處理這類經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，應(yīng)正確選擇合適的會計處理基礎(chǔ)。可供選擇的會計處理基礎(chǔ)包括收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第九條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計確認(rèn)、計量和報告?！彼?，企業(yè)在一般情況下使用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計處理基礎(chǔ)進行收入和費用確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。但是，在會計實務(wù)中，在一些特殊情況下仍然使用收付實現(xiàn)制。

一、收付實現(xiàn)制的定義

收付實現(xiàn)制，也稱現(xiàn)收現(xiàn)付制，是以款項是否實際收到或付出作為確定本期收入和費用的標(biāo)準(zhǔn)。采用收付實現(xiàn)制會計處理基礎(chǔ)，凡是本期實際收到的款項，不論其是否屬于本期實現(xiàn)的收入，都作為本期的收入處理；凡是本期付出的款項，不論其是否屬于本期負(fù)擔(dān)的費用，都作為本期的費用處理。反之，凡是本期沒有實際收到款項和付出款項，即使應(yīng)歸屬于本期，也不作為本期收入和費用處理。這種會計處理基礎(chǔ)，由于款項的收付實際上以現(xiàn)金收付為準(zhǔn)，所以一般稱為現(xiàn)金制。

二、收付實現(xiàn)制在會計實務(wù)中的應(yīng)用

1.現(xiàn)金流量表以收付實現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)

現(xiàn)金流量表是指反映企業(yè)在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出的報表。現(xiàn)金流量表中使用的“現(xiàn)金”是指現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物，包括庫存現(xiàn)金、可以隨時用于支付的存款（包括銀行存款和其他貨幣資金）以及企業(yè)持有的期限短、流動性強、易于轉(zhuǎn)換為已知金額的投資（一般指三個月內(nèi)到期的債權(quán)投資）。我國企業(yè)在編制現(xiàn)金流量表時極少數(shù)企業(yè)將持有的三個月內(nèi)到期的國庫券認(rèn)定為現(xiàn)金等價物，大多數(shù)企業(yè)認(rèn)為庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金屬于“現(xiàn)金”。

現(xiàn)金流量表是以收付實現(xiàn)制為編制基礎(chǔ)的，只不過現(xiàn)金流量表里不是當(dāng)期“收入”和“費用”，而是當(dāng)期的現(xiàn)金“流入”和“流出”。以經(jīng)營活動為例，“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目反映企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)實際收到的現(xiàn)金（包括向購買者收取的增值稅銷項稅額），包括本期銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金，以及前期銷售商品、提供勞務(wù)本期收到的現(xiàn)金和本期預(yù)收的款項，減去本期退回本期銷售的商品和前期銷售本期退回的商品支付的現(xiàn)金?！百徺I商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目反映企業(yè)購買商品、接受勞務(wù)實際支付的現(xiàn)金（包括增值稅進項稅額），包括本期購買材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金，以及本期支付前期購買商品、接受勞務(wù)的未付款項以及本期預(yù)付款項，減去本期發(fā)生的購貨退回收到的現(xiàn)金。編制現(xiàn)金流量表時需要將企業(yè)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的利潤表調(diào)整為以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流入和流出，并最終計算出現(xiàn)金凈流量，說明凈利潤的質(zhì)量。

2.小額預(yù)付費用使用收付實現(xiàn)制處理

新會計準(zhǔn)則取消了“待攤費用”和“預(yù)提費用”賬戶，企業(yè)在發(fā)生預(yù)付小額費用時可以直接計入當(dāng)期費用，而不需再嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制先計入“待攤費用”，然后再分期攤銷了。這種會計處理就使用收付實現(xiàn)制作為處理基礎(chǔ)。這樣以收付實現(xiàn)制為處理基礎(chǔ)的做法既簡化了會計處理，又不會降低會計信息的質(zhì)量，因為金額很小，不會對當(dāng)年利潤產(chǎn)生什么影響。這也是重要性原則的體現(xiàn)。

3.獨資小企業(yè)使用收付實現(xiàn)制進行會計處理

企業(yè)會計準(zhǔn)則已經(jīng)在上市公司、國有企業(yè)、大中型企業(yè)實施。從保護投資者利益出發(fā)，要求企業(yè)提供滿足會計信息使用者需要的財務(wù)信息，使投資者根據(jù)財務(wù)報告的分析作出正確的投資決策。真實、謹(jǐn)慎的財務(wù)報告是企業(yè)投資者作出正確經(jīng)濟決策的基礎(chǔ)條件。因此，企業(yè)會計準(zhǔn)則要求使用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會計處理基礎(chǔ)。

但是獨資的小企業(yè)就不同了。獨資的小企業(yè)沒有外部投資者，他們一般也沒有外部的債權(quán)人，而且經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)并不分離，所以財務(wù)信息的主要使用者是經(jīng)營管理者也即獨資者本人，獨資企業(yè)主關(guān)注財務(wù)信息時更傾向于了解實實在在的現(xiàn)金收入，所以一般傾向于使用收付實現(xiàn)制進行會計處理。例如，銷售商品時并不認(rèn)為實現(xiàn)收入，而在實際收到貨款時才按照實際收到數(shù)確認(rèn)收入實現(xiàn)；在購進貨物付款時立即確認(rèn)為費用，預(yù)付全年房租時也在支付當(dāng)月立即確認(rèn)費用，總之，除購買固定資產(chǎn)外的款項支付立即確認(rèn)為費用。獨資小企業(yè)使用收付實現(xiàn)制進行會計處理體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，同時也大大簡化了會計核算。