黃 康

一、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵

戰(zhàn)略成本管理是在傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，按照戰(zhàn)略管理的要求而發(fā)展起來的新的成本管理系統(tǒng)，通過戰(zhàn)略性成本信息的提供、分析和利用，幫助企業(yè)管理者形成和評價企業(yè)戰(zhàn)略，促進企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成和成本持續(xù)降低環(huán)境的建立，從而達到有效地適應(yīng)企業(yè)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。

1.戰(zhàn)略成本管理的實質(zhì)是獲得競爭優(yōu)勢

戰(zhàn)略成本管理是相對于傳統(tǒng)戰(zhàn)術(shù)性的成本管理而言的，作為一種管理思想，它是探討企業(yè)在競爭方面的成本問題，其實質(zhì)是是要通過戰(zhàn)略的制定與實施，形成企業(yè)的競爭優(yōu)勢，創(chuàng)造出企業(yè)核心競爭力。

2.戰(zhàn)略成本管理是一個成本管理系統(tǒng)

雖然戰(zhàn)略成本管理是由于戰(zhàn)略管理理論和方法的日益成熟以及它在企業(yè)管理實踐中的廣泛應(yīng)用，基于戰(zhàn)略管理而提出。但從本質(zhì)上看，它仍然是一個成本管理系統(tǒng)，是對傳統(tǒng)成本管理的發(fā)展，是對傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)進行戰(zhàn)略意義上的拓展，從戰(zhàn)略的角度審視和實施成本管理，以適應(yīng)管理環(huán)境的變化。

3.戰(zhàn)略成本管理是一個決策支持系統(tǒng)

戰(zhàn)略成本管理是以企業(yè)的戰(zhàn)略為核心展開的，將成本信息的分析與利用貫穿于整個戰(zhàn)略管理循環(huán)，為戰(zhàn)略管理的每一個關(guān)鍵步驟提供戰(zhàn)略性的成本信息，以幫助、支持企業(yè)選擇和實現(xiàn)正確的戰(zhàn)略。

4.戰(zhàn)略成本管理是一個信息系統(tǒng)

成本管理信息是企業(yè)進行管理時有關(guān)成本等信息的集合。戰(zhàn)略成本管理信息系統(tǒng)不僅包括有關(guān)成本收益的財務(wù)信息，還包括關(guān)于生產(chǎn)率、質(zhì)量和其他影響企業(yè)成功的關(guān)鍵性非財務(wù)信息。為了贏得競爭勝利，要關(guān)注企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的非財務(wù)指標和長期指標。因此，戰(zhàn)略成本管理信息系統(tǒng)應(yīng)該包括企業(yè)財務(wù)的、非財務(wù)的、短期或長期的綜合信息系統(tǒng)。

二、戰(zhàn)略成本管理的方法

（一）基本方法

戰(zhàn)略成本管理的基本方法由美國學(xué)者約翰·桑克在其著的《戰(zhàn)略成本管理》中提出，即戰(zhàn)略成本管理三要素：價值鏈分析、戰(zhàn)略定位分析和成本動因分析。

1.價值鏈分析

價值鏈是一系列由各種紐帶聯(lián)接起來的相互依存的創(chuàng)造價值的活動集合。價值鏈分析主要是分析從原材料供應(yīng)商起直至最終產(chǎn)品消費者的相關(guān)活動的整合，是從戰(zhàn)略角度分析如何控制成本。

（1）行業(yè)價值鏈分析。每一個行業(yè)中，企業(yè)本身即位于這一行業(yè)價值鏈的某個階段。

（2）企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部也存在許多價值鏈。既有各業(yè)務(wù)單位（如各分廠和車間）之間的價值鏈，也有各業(yè)務(wù)單位內(nèi)部的價值鏈。每個價值鏈既會產(chǎn)生價值，同時也要消耗資源。進行價值鏈分析要先找出基本的價值鏈，然后將其分解為單獨的價值作業(yè)，再比較各個作業(yè)的成本與效益。

（3）競爭對手價值鏈分析。在行業(yè)中往往存在生產(chǎn)同類產(chǎn)品的競爭者。競爭對手的價值鏈和本企業(yè)價值鏈在行業(yè)價值鏈中處于平行位置。通過對競爭對手價值鏈的分析，測算出競爭對手的成本并與之進行比較，根據(jù)企業(yè)的不同戰(zhàn)略，確定揚長避短的策略，爭取成本優(yōu)勢。在進行競爭對手價值鏈分析時，財務(wù)管理人員應(yīng)制作本公司與主要競爭對手的“價值鏈成本分折比較表”，找出與競爭對手在作業(yè)活動上的差異，選擇適合本企業(yè)的競爭戰(zhàn)略。

2.戰(zhàn)略定位分析

戰(zhàn)略定位是指企業(yè)在賴以生存的市場上如何選擇競爭武器以對抗競爭者。在戰(zhàn)略管理中，首先應(yīng)分析企業(yè)的產(chǎn)品所處的生命周期和市場份額等，然后確定其應(yīng)采取的戰(zhàn)略。較著名的有波士頓發(fā)展矩陣，是由美國波士頓咨詢公司設(shè)計發(fā)明的。對處于不同象限的產(chǎn)品采取不同的市場戰(zhàn)略。如某企業(yè)某一產(chǎn)品屬于問題類產(chǎn)品，即具有高市場增長率和低市場占有率，則說明該產(chǎn)品有極大的市場潛力，企業(yè)應(yīng)采取建立戰(zhàn)略。具體到財力上要加大投入，在定價上要不惜犧牲短期現(xiàn)金流量來換取市場占有率的擴大，在成本管理上則要努力確定明確的戰(zhàn)略，是以產(chǎn)品差異戰(zhàn)略取勝，還是以成本領(lǐng)先戰(zhàn)略取勝。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略可以通過規(guī)模生產(chǎn)，追求曲線效應(yīng)，嚴格控制成本等方法來實現(xiàn)；而產(chǎn)品差異戰(zhàn)略則可通過培養(yǎng)顧客對品牌的忠誠度，以優(yōu)良的顧客服務(wù)，改進產(chǎn)品設(shè)計等方法來實現(xiàn)。

3.成本動因分析

成本動因是指引起產(chǎn)品成本發(fā)生的原因。從價值鏈的角度看，每一個創(chuàng)造價值的活動都有一組獨特的成本動因，它用來解釋創(chuàng)造價值活動的成本。因此，每一項價值創(chuàng)造活動都有獨特的競爭優(yōu)勢來源。戰(zhàn)略成本管理所強調(diào)的成本動因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因兩大類。結(jié)構(gòu)性成本動因是指決定組織基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的成本驅(qū)動因素，主要包括規(guī)模、范圍、經(jīng)驗、技術(shù)、多樣性。執(zhí)行性成本動因是指與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序相關(guān)的成本驅(qū)動因素。主要包括凝聚力、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力運用、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、聯(lián)結(jié)關(guān)系。與作業(yè)性成本動因（材料、人工等）相比，結(jié)構(gòu)性成本動因與執(zhí)行性成本動因都是更高層次上的成本動因，而且很多是非量化的動因，但其對產(chǎn)品成本的影響更大、更持久，因而也更應(yīng)予以重視。在企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)既定的條件下，通過執(zhí)行性成本動因分析，可以提高產(chǎn)生各種執(zhí)行性成本動因的能動性，并優(yōu)化它們之間的組合，從而使價值鏈活動達到最佳效果；而對于結(jié)構(gòu)性成本動因，未必總是愈多愈好，如單純擴大企業(yè)規(guī)模，或運用高新技術(shù)，對于管理水平有限的企業(yè)而言，未必是好事。

（二）具體方法

戰(zhàn)略成本管理的具體方法是指企業(yè)根據(jù)自身的實際情況，選擇采用與其行業(yè)情況、企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營狀況、人員素質(zhì)和管理水平等因素密切相關(guān)的成本管理方法。

1.作業(yè)成本法

作業(yè)成本法是一種基于產(chǎn)品或服務(wù)對作業(yè)的消耗而導(dǎo)致資源消耗，從而將成本分配至產(chǎn)品或服務(wù)中去的成本核算方法。它的基本理念是“作業(yè)耗費資源，產(chǎn)品或服務(wù)耗費作業(yè)”，目標在于將成本動因引起的資源耗費以更加合理的方法分攤到產(chǎn)品總成本中去。

2.目標成本法

目標成本法是指在新產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計過程中，為實現(xiàn)目標利潤必須達成的成本目標值，而且這個目標值是生命周期成本下的最低容許值。也就是說，成本是事先限定好的，制造過程實際消耗的成本乃至顧客的使用成本都不允許超越這一范圍，這意味著企業(yè)把成本思考的立足點從傳統(tǒng)的生產(chǎn)現(xiàn)場轉(zhuǎn)移到了產(chǎn)品的研發(fā)與設(shè)計階段。目標成本法體現(xiàn)了從設(shè)定目標到圖紙上實現(xiàn)降低成本的活動，它是一種降低產(chǎn)品成本的有效方法。

3.全面質(zhì)量管理

作為執(zhí)行性動因的全面質(zhì)量管理是為了保證和提高產(chǎn)品質(zhì)量，運用一整套管理體系、手段和方法所進行的系統(tǒng)管理活動。具體地說，就是組織企業(yè)全體員工和有關(guān)部門參加，綜合運用現(xiàn)代科學(xué)和管理技術(shù)成果，控制影響產(chǎn)品質(zhì)量的全過程和各因素，經(jīng)濟地研制、生產(chǎn)和提供用戶滿意的產(chǎn)品的系統(tǒng)管理活動。

三、戰(zhàn)略成本管理的應(yīng)用策略

在西方發(fā)達國家，戰(zhàn)略成本管理已成為企業(yè)加強成本管理、取得競爭優(yōu)勢的有效管理模式。但是，我國目前運用戰(zhàn)略成本管理的企業(yè)還較少。我國企業(yè)實施戰(zhàn)略成本管理還需要在以下方面進一步完善：

（一）實行全員參與的成本管理

實施戰(zhàn)略成本管理，必須強化成本管理意識和成本管理觀念。企業(yè)可以通過多種途徑、多種方法使各層次的管理者和會計人員認識到戰(zhàn)略成本管理的重要性，尤其應(yīng)重視企業(yè)的高層管理人員和會計人員的培訓(xùn)，戰(zhàn)略成本管理的有效實行不能僅靠基層部門的節(jié)能降耗，更重要的是依靠高層管理人員的高瞻遠矚。不僅企業(yè)的每一位員工都應(yīng)具備強烈的成本意識和高度的責(zé)任心，而且部門之間和企業(yè)員工之間更要有團隊意識和竭誠合作精神，加之適當?shù)睦鏅C制、約束機制和監(jiān)督機制相配合，形成縱橫貫穿企業(yè)各部門的“組織化成本意識”，并確立具有長期發(fā)展觀的“戰(zhàn)略性成本意識”。

（二）實行全方位全過程的成本管理

企業(yè)成本管理的內(nèi)容和范圍不應(yīng)只局限于生產(chǎn)領(lǐng)域，在設(shè)計階段乃至開發(fā)策劃階段，即在事物的最初始點開始實行充分透徹的分析，以避免后面制造過程中大量無效的作業(yè)耗費無謂的成本?，F(xiàn)代企業(yè)的成本管理應(yīng)包括影響成本變化的各個環(huán)節(jié)，并滲透到企業(yè)的預(yù)測、決策、技術(shù)、銷售等各領(lǐng)域，即實行全方位全過程的成本管理?，F(xiàn)代企業(yè)的成本管理應(yīng)逐步向系統(tǒng)性、全面性方向發(fā)展，成本管理應(yīng)隨著市場經(jīng)濟發(fā)展，企業(yè)外部環(huán)境變化而發(fā)展變化，以不斷增強企業(yè)的成本競爭優(yōu)勢。

（三）完善戰(zhàn)略成本管理技術(shù)支持體系

實施戰(zhàn)略成本管理還需要有良好的技術(shù)體系來支持。根據(jù)我國企業(yè)目前存在的技術(shù)力量薄弱、信息化程度較低等問題，要使戰(zhàn)略成本管理更快地應(yīng)用到企業(yè)中，可以從生產(chǎn)技術(shù)與信息技術(shù)方面加強戰(zhàn)略成本管理技術(shù)體系。在生產(chǎn)技術(shù)上，以運用即時生產(chǎn)系統(tǒng)作為全面實施戰(zhàn)略成本管理的前提條件；在信息技術(shù)上，通過高效的計算機管理系統(tǒng)及國際互聯(lián)網(wǎng)及時準確地收集經(jīng)營活動所需要的市場需求信息、資源信息、交易信息、人才信息和競爭對手信息，形成企業(yè)戰(zhàn)略成本管理平臺，保證戰(zhàn)略成本管理的順利實施。

（四）建立戰(zhàn)略成本管理績效評價體系

為了保證戰(zhàn)略成本管理實施的有效性，需要有與之相配套的績效評價體系。戰(zhàn)略成本管理績效評價要以戰(zhàn)略成本計劃目標水平和控制標準為依據(jù)，采用財務(wù)與非財務(wù)指標相結(jié)合的方法，對定期或不定期產(chǎn)生的短期成果進行業(yè)績評價，考察其目標完成程度，對結(jié)果進行差異分析，并制定有效的解決方案?？冃гu價要以發(fā)現(xiàn)問題為突破口，通過評價來發(fā)現(xiàn)成本管理中出現(xiàn)的問題；要以落實責(zé)任主體的管理責(zé)任為中心，確認成本執(zhí)行結(jié)果的原因、落實管理主體的責(zé)任，進行獎懲。