陶鳳英

在我國(guó)，為了體現(xiàn)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)政策，鼓勵(lì)或扶持特定行業(yè)、地區(qū)或領(lǐng)域的發(fā)展，國(guó)家通常會(huì)對(duì)有關(guān)企業(yè)給予經(jīng)濟(jì)支持。實(shí)行轉(zhuǎn)移支付的目的是解決中央與地方財(cái)政之間的縱向不平衡和各地區(qū)之間的橫向不平衡，一般以上下之間的縱向轉(zhuǎn)移為主，其實(shí)質(zhì)是一種財(cái)政補(bǔ)助。

一、政府補(bǔ)助的內(nèi)涵

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補(bǔ)助分為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助和與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助兩大類。

政府補(bǔ)助的特征如下：其一，無(wú)償性。其二，有條件性。其三，直接取得資產(chǎn)。其四，政府的資本性投入無(wú)論采用何種形式，均不屬于政府補(bǔ)助。另外，不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持也不屬于政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助。

二、政府補(bǔ)助的核算要點(diǎn)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》準(zhǔn)則的規(guī)定，政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)采用收益法中的總額法，即將政府補(bǔ)助計(jì)入當(dāng)期收益或暫計(jì)入遞延收益，在確認(rèn)政府補(bǔ)助時(shí)，將其全額確認(rèn)為收益，而不是作為相關(guān)資產(chǎn)賬面余額或者費(fèi)用的扣減。企業(yè)對(duì)于取得的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)區(qū)分與收益相關(guān)還是與資產(chǎn)相關(guān)，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，計(jì)入當(dāng)期收益或遞延收益。

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，在日常活動(dòng)中，按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政府補(bǔ)助，按照應(yīng)收金額計(jì)量；不確定或在非日?；顒?dòng)中取得的政府補(bǔ)助，按照實(shí)際收到的金額計(jì)量。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，主要表現(xiàn)為用于購(gòu)買固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)政撥款、購(gòu)置固定資產(chǎn)專門借款的財(cái)政貼息等。在核算與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注兩個(gè)時(shí)點(diǎn)：其一“相關(guān)資產(chǎn)可供使用”時(shí)點(diǎn)，既是遞延收益分配的起點(diǎn)，又是長(zhǎng)期資產(chǎn)開始折舊或攤銷的起點(diǎn)，其二“資產(chǎn)使用壽命結(jié)束或資產(chǎn)被處置二者孰早”時(shí)點(diǎn)，既是尚未分?jǐn)偟倪f延收益一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期收益不再予以遞延的時(shí)點(diǎn)，又是長(zhǎng)期資產(chǎn)處置（出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢）確認(rèn)處置損益的時(shí)點(diǎn)。

三、政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理及相應(yīng)稅務(wù)理解

（一）財(cái)政撥款：在會(huì)計(jì)處理上，要求采用收益法中的總額法處理，將財(cái)政撥款全額計(jì)入收益（營(yíng)業(yè)外收入或遞延收益）。在稅務(wù)處理上，只是政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，不包括企業(yè)取得的財(cái)政資金。

（二）財(cái)政貼息：會(huì)計(jì)處理同上。在稅務(wù)處理上，要區(qū)分財(cái)政貼息的不同方式：對(duì)財(cái)政將貼息資金直接撥付給受益企業(yè)的，財(cái)政貼息作政府補(bǔ)助處理，利息支出按規(guī)定在稅前扣除；財(cái)政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款，受益企業(yè)按照實(shí)際發(fā)生的利率計(jì)算和確認(rèn)利息費(fèi)用。

（三）稅收返還：會(huì)計(jì)處理同上。在稅務(wù)處理上，企業(yè)實(shí)際收到具有專門用途的先征后返、即征即退等返還的所得稅款，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期的利潤(rùn)總額，暫不計(jì)入取得當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額；其他國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門無(wú)相關(guān)文件明確規(guī)定免稅的稅收返還款，除企業(yè)取得的出口退稅（增值稅進(jìn)項(xiàng)）外，一般都應(yīng)作為應(yīng)稅收入計(jì)征企業(yè)所得稅。

（四）無(wú)償劃撥非貨幣性資產(chǎn)：企業(yè)取得政府無(wú)償劃撥非貨幣性資產(chǎn)，如行政劃撥土地使用權(quán)、天然起源的天然林等，都屬于政府補(bǔ)助。在會(huì)計(jì)處理上，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際取得資產(chǎn)并辦妥相關(guān)受讓手續(xù)時(shí)，按照其公允價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量，即同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)和遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命期間平均分?jǐn)傔f延收益，計(jì)入當(dāng)期損益。在稅務(wù)處理上，企業(yè)取得無(wú)償劃撥非貨幣性資產(chǎn)，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，都應(yīng)計(jì)入收入總額。

四、對(duì)政府補(bǔ)助披露的思考

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》準(zhǔn)則要求企業(yè)在附注中披露：政府補(bǔ)助的種類及金額；計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額；本期返還的政府補(bǔ)助金額及原因。我國(guó)經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn)型時(shí)期，履行世界貿(mào)易組織協(xié)定有關(guān)承諾，政府對(duì)科學(xué)技術(shù)研究領(lǐng)域常有資金支持，政府補(bǔ)助普遍，補(bǔ)助種類繁多，特別是一些環(huán)境保護(hù)企業(yè)、關(guān)系國(guó)計(jì)民生企業(yè)，尤其是特殊行業(yè)上市公司的政府補(bǔ)助在當(dāng)年凈利潤(rùn)中占比較大。針對(duì)我國(guó)的具體國(guó)情，筆者認(rèn)為：政府補(bǔ)助還需要披露當(dāng)年收到的政府補(bǔ)助占當(dāng)年凈利潤(rùn)的比重、剔除政府補(bǔ)助后的凈利潤(rùn)等信息；另外，政府補(bǔ)助中還包括需要返還的政府補(bǔ)助，或因指定用途的補(bǔ)助有余被規(guī)定需要返還，或因企業(yè)接受的是附帶條件的政府補(bǔ)助，當(dāng)最終條件未履行未滿足時(shí)被規(guī)定需要返還。在政府補(bǔ)助已經(jīng)確認(rèn)的情況下，還應(yīng)當(dāng)披露需要返還的可能性和原因、附加的尚未履行、尚未滿足的條件及其他或有事項(xiàng)。