姚　濤

摘要:綜合運(yùn)用預(yù)算估計(jì)行為實(shí)驗(yàn),以浙江省250家企業(yè)為樣本進(jìn)行實(shí)證研究,研究文化和不確定性如何影響個(gè)體預(yù)算行為,進(jìn)而影響企業(yè)層面的預(yù)算管理,最終造成預(yù)算偏見(jiàn)。研究發(fā)現(xiàn)個(gè)體預(yù)算行為在不確定性估計(jì)、個(gè)人風(fēng)格差異下存在偏差;企業(yè)文化和感知的環(huán)境不確定程度對(duì)預(yù)算參與程度和預(yù)算監(jiān)控程度有顯著的影響;感知環(huán)境的不確定性會(huì)降低預(yù)算超支,也會(huì)降低預(yù)算松弛;在文化和環(huán)境背景下預(yù)算行為會(huì)出現(xiàn)很強(qiáng)的交互作用,只有一定的組合才是最有效的。

關(guān)鍵詞:預(yù)算偏見(jiàn);文化;預(yù)算參與;預(yù)算監(jiān)控

中圖分類號(hào):F270文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

作者簡(jiǎn)介:姚濤(1975-),男,廣東深圳人,浙江工商大學(xué)公共管理學(xué)院教師,管理學(xué)博士,研究方向:知識(shí)管理,企業(yè)管理創(chuàng)新。

基金項(xiàng)目:國(guó)家自然科學(xué)基金,項(xiàng)目編號(hào):70471086。

預(yù)算管理是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要方面,是從價(jià)值管理與行為管理兩方面對(duì)支出在不同項(xiàng)目間進(jìn)行分配、規(guī)劃與控制的一種管理行為。企業(yè)中似乎已經(jīng)有了這樣的金科玉律:在每個(gè)財(cái)政年度的一開(kāi)始就起草一份預(yù)算,似乎如果不能做出正確的預(yù)算,公司就會(huì)面臨破產(chǎn)[1]。然而,由于預(yù)算制度無(wú)法憑空運(yùn)作,不論是在規(guī)劃、編制、執(zhí)行還是事后追蹤考核,任一階段都無(wú)法脫離“人”的因素。預(yù)算主體的參與、管理,以及所處的文化小環(huán)境,都將對(duì)企業(yè)預(yù)算管理的實(shí)際效果產(chǎn)生較大的影響,這就不再僅僅是單純的財(cái)務(wù)管理問(wèn)題,而是與行為層面密切相關(guān)。

越來(lái)越多的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者開(kāi)始用一種審慎的眼光看待預(yù)算,2000年南京大學(xué)對(duì)中國(guó)企業(yè)預(yù)算管理調(diào)查的結(jié)果顯示,大多數(shù)企業(yè)一方面強(qiáng)調(diào)預(yù)算的重要性,將此作為財(cái)務(wù)部門(mén)的重要職責(zé),但是在實(shí)務(wù)操作上卻很少能在權(quán)限劃分與制衡、跟蹤調(diào)查、調(diào)整與激勵(lì)方面有持續(xù)改善的積極性[2]。這是因?yàn)?預(yù)算本身存在“行為偏見(jiàn)”,受眾多行為因素的影響而無(wú)法理性制定。本文從主體行為角度,探討文化和不確定性的感知如何通過(guò)改變預(yù)算決策個(gè)體的行為,最終影響預(yù)算管理的有效性。

一、文獻(xiàn)探討

1.預(yù)算行為。預(yù)算估計(jì)包含了一種錨定和調(diào)整機(jī)制。有關(guān)判斷與決策的研究(Tversky and Kahneman,1974)[3]發(fā)現(xiàn),人們?cè)谶M(jìn)行數(shù)字估計(jì)的時(shí)候,往往以一個(gè)大概的粗略估計(jì)開(kāi)始(錨定),而后自我進(jìn)行模擬可能的變化以最終調(diào)高或調(diào)低最初的估計(jì)(調(diào)整)。這種機(jī)制會(huì)隨著時(shí)間框架而有所變化。一些研究(Einhorn and Hogarth,1986) [4]認(rèn)為,整個(gè)調(diào)整過(guò)程受到以下因素的影響:對(duì)最初估計(jì)的主觀判斷(如認(rèn)為自己的最初估計(jì)往往是偏高的人會(huì)調(diào)低最終估計(jì))(Wegener and Petty,1995)[5];自信程度(人們覺(jué)得自己的估計(jì)有偏的時(shí)候會(huì)加大調(diào)整力度,而更多的時(shí)候是錯(cuò)誤的自信在起作用)(Wilson,Centerbar,and Brekke,2002)[6];認(rèn)知資源的有效性(當(dāng)人們的認(rèn)知資源忙于應(yīng)付預(yù)算伴隨著的其他任務(wù)的時(shí)候,估計(jì)的調(diào)整就會(huì)被大大減弱)(Gilbert,2002)[7]。

2.預(yù)算管理。Williams(1990)[8]認(rèn)為預(yù)算行為存在于以企業(yè)內(nèi)部用管理會(huì)計(jì)方法構(gòu)建的管理系統(tǒng)中,它們包括:預(yù)算的衡量與監(jiān)督、預(yù)算的參與、預(yù)算溝通與預(yù)算思考能力的改變,其中與預(yù)算行為直接有關(guān)只有兩個(gè):預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控。

預(yù)算參與:Caplan(1971)[9]認(rèn)為所謂的參與式預(yù)算,就是允許負(fù)責(zé)預(yù)算執(zhí)行的人參與最初的預(yù)算制定,這種觀點(diǎn)實(shí)際上是重提了管理學(xué)界已經(jīng)被廣泛討論的有關(guān)計(jì)劃工作的參與性問(wèn)題,如Mayo(1945)[10]就建議高層管理者應(yīng)該讓實(shí)際執(zhí)行決策的人擁有更大的決策能力。而B(niǎo)ecker和Green(1962)[11]對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算目標(biāo)遭受到部門(mén)主管抗拒的問(wèn)題,建議企業(yè)高層應(yīng)該給部門(mén)主管參與設(shè)定預(yù)算的機(jī)會(huì)。筆者認(rèn)為提高員工對(duì)預(yù)算的參與程度正面作用在于能增加預(yù)算制定的科學(xué)性,同時(shí)改善預(yù)算管理過(guò)程中的協(xié)調(diào)難題。如果沒(méi)有一個(gè)好的預(yù)算管理系統(tǒng),那么預(yù)算參與很可能會(huì)削弱預(yù)算監(jiān)控的效果,而對(duì)預(yù)算效果帶來(lái)負(fù)面影響。

預(yù)算監(jiān)控:由于人的有限理性、利己傾向和外部環(huán)境的不確定性,需要有一個(gè)控制系統(tǒng),約束個(gè)人正確有效地使用權(quán)力。如果預(yù)算的目標(biāo)難以達(dá)到(預(yù)算超支),可能會(huì)造成組織的無(wú)效率;但是預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于寬松(預(yù)算松弛)也是不現(xiàn)實(shí)的事情。因而管理需要設(shè)計(jì)有一定約束壓力的預(yù)算目標(biāo)(Hanson,1966)[12]。Kim(1976)[13]認(rèn)為,預(yù)算執(zhí)行的成果反饋至少有兩個(gè)作用,一是可以引導(dǎo)項(xiàng)目人向有利于公司的目標(biāo)努力,二是可以以此來(lái)激勵(lì)項(xiàng)目人。從管理控制的角度來(lái)看,預(yù)算監(jiān)控本身不應(yīng)當(dāng)成為管理的目的,因而管理的環(huán)境因素、管理客體的行為特征都將影響預(yù)算監(jiān)控行為;而近來(lái)的研究表明,預(yù)算監(jiān)控有可能會(huì)阻礙員工的創(chuàng)新努力。

3.不確定性感知。在行為會(huì)計(jì)的領(lǐng)域中,普遍采用感知的環(huán)境不確定性(perceived environmental uncertainty)來(lái)代表環(huán)境不確定性的研究變量。傳統(tǒng)企業(yè)預(yù)算規(guī)劃,都針對(duì)愿景,通過(guò)財(cái)務(wù)分析來(lái)確定預(yù)算安排,這僅適合于穩(wěn)定的商業(yè)環(huán)境,當(dāng)外在環(huán)境變得高度不確定時(shí),這種方法就變得不再適用。在無(wú)法對(duì)環(huán)境作出準(zhǔn)確預(yù)測(cè)的情況下,管理者往往更傾向于采取悲觀方法,制定更為寬松的預(yù)算;高競(jìng)爭(zhēng)的壓力,也使管理者相信組織必須采取多變的績(jī)效評(píng)估方法,以至放松對(duì)預(yù)算的監(jiān)控(Kaplan and Johnson,1987)[14]。

4.文化和預(yù)算管理。Harrison(1995)[15]認(rèn)為企業(yè)文化與企業(yè)預(yù)算行為存在關(guān)聯(lián)性:具有角色傾向的組織類似于官僚文化組織,由于保持理性,崇拜正當(dāng)(legality)、合法(legitimacy)和負(fù)責(zé)(responsibility)的財(cái)務(wù)管理制度,管理者對(duì)預(yù)算管理會(huì)更好執(zhí)行與回應(yīng);在個(gè)人導(dǎo)向的文化下,權(quán)力不被鼓勵(lì),個(gè)人依據(jù)舊有經(jīng)驗(yàn)行事,預(yù)算管理不大可能被完全接受。Goddard(1997)[16]以英國(guó)和加拿大國(guó)營(yíng)公司為例,發(fā)現(xiàn)官僚文化的企業(yè)出現(xiàn)高度的預(yù)算參與,預(yù)算對(duì)管理者只有少許幫助,被認(rèn)為是在浪費(fèi)時(shí)間;社會(huì)導(dǎo)向文化的企業(yè)呈現(xiàn)低程度的預(yù)算參與,預(yù)算對(duì)管理者只有少許幫助,但是有積極意義;任務(wù)導(dǎo)向的企業(yè)呈現(xiàn)高度的預(yù)算參與,預(yù)算對(duì)管理者有普遍程度的幫助,但是被認(rèn)為是在浪費(fèi)時(shí)間。另外,組織中的高層管理者比中低層管理者能感覺(jué)到更高程度的預(yù)算參與,預(yù)算對(duì)管理者有更大的幫助,發(fā)覺(jué)預(yù)算的執(zhí)行是更浪費(fèi)時(shí)間。

由此,可提出本文研究的假設(shè):

H1:個(gè)體預(yù)算行為在不確定性估計(jì)、個(gè)人風(fēng)格差異下存在偏差;

H2:預(yù)算管理受到不確定性、企業(yè)文化的共同影響;

H3:只有同時(shí)考慮預(yù)算監(jiān)控和預(yù)算參與的交互效應(yīng),才能帶來(lái)預(yù)算有效性。

二、實(shí)驗(yàn)研究

為了能夠更好的模擬現(xiàn)實(shí)中的企業(yè)預(yù)算行為,行為實(shí)驗(yàn)以被試進(jìn)行個(gè)人的未來(lái)設(shè)定期限內(nèi)的自我消費(fèi)預(yù)算估計(jì)為核心任務(wù),主要目的是研究不同期限(不確定性的替代表征)、自信水平(個(gè)人風(fēng)格的替代表征)下的預(yù)算行為偏差。

1.初試(Pilot Study)。為了能夠更為科學(xué)的確定行為實(shí)驗(yàn)假設(shè)(預(yù)算是否受到時(shí)間框架和個(gè)人自信心的影響),故在正式實(shí)驗(yàn)之前進(jìn)行大規(guī)模、低條件控制的初試。初試面向120位浙江大學(xué)的研究生,要求他們估計(jì)下一月或下一年的個(gè)人總支出預(yù)算(等概率隨機(jī)分配兩種條件),同時(shí)要求他們?cè)谝粋€(gè)7級(jí)量表上對(duì)預(yù)算自信心進(jìn)行打分(1-7分別從“一點(diǎn)不自信”到“非常自信”)。在處理最終結(jié)果的時(shí)候,把下一年的預(yù)算值除以12,以便能夠與下一月的預(yù)算值進(jìn)行比較。結(jié)果發(fā)現(xiàn),月度預(yù)算的均值顯著低于年度預(yù)算均值(M﹎onth=￥534,M﹜ear/12=￥875,F(1,118)=953,p=00)。進(jìn)行年度預(yù)算的被試其自信心顯著低于月度預(yù)算者(M﹎onth=560,M﹜ear=321,F(1,118)=733,p=01)。

2.方法。75個(gè)浙江大學(xué)管理學(xué)院研究生接受被試,他們被等概率隨機(jī)分配到兩組(月度預(yù)算和年度預(yù)算)。每位被試被要求做出兩個(gè)預(yù)算估計(jì):最初預(yù)算估計(jì)和最終調(diào)整后的預(yù)算。實(shí)驗(yàn)采取2(時(shí)間框架:月、年)×2(預(yù)算估計(jì):最初,最終)交叉因素設(shè)計(jì),其中預(yù)算估計(jì)為重復(fù)測(cè)量。被試提供預(yù)算估計(jì)(下個(gè)月或者下一年)以后,被鼓勵(lì)去回想當(dāng)時(shí)在腦海里面出現(xiàn)的第一個(gè)數(shù)字。提示語(yǔ)為“現(xiàn)在請(qǐng)回想一下在做出這個(gè)預(yù)算估計(jì)之初,是否你還想到過(guò)另外一個(gè)數(shù)字,我們也很有興趣知道這個(gè)數(shù)字是多少”;當(dāng)被試在分別做出兩種預(yù)算的時(shí)候,計(jì)算機(jī)軟件同時(shí)記錄其反應(yīng)時(shí)間(Presentation軟件,以提示語(yǔ)出現(xiàn)開(kāi)始計(jì)時(shí),到報(bào)出預(yù)算時(shí)按鍵終止);然后被試被要求評(píng)估他們?cè)谧畛踝龀鲞@個(gè)數(shù)字估計(jì)的時(shí)候的自信心程度,采用7級(jí)量表(從 “一點(diǎn)不自信”到“非常自信”);最后要求被試估計(jì)在實(shí)際情況中,他們可能會(huì)超出還是少于這一預(yù)算估計(jì),采用7級(jí)量表(從“我將花費(fèi)少于預(yù)算,即預(yù)算松弛”到“我將花費(fèi)超出預(yù)算,即預(yù)算超支”)。

3.結(jié)果分析。

(1)預(yù)算估計(jì)。采用2(時(shí)間框架:月、年)×2(預(yù)算估計(jì):最初,最終)交叉因素ANOVA(重復(fù)測(cè)量方差分析),發(fā)現(xiàn)存在顯著的雙尾交互效應(yīng)(F(1,73=731,p=00)),同時(shí)發(fā)現(xiàn)時(shí)間框架只對(duì)最終預(yù)算有顯著影響,而對(duì)最初估計(jì)沒(méi)有顯著影響。另外,類似于初試的結(jié)果,月度最終預(yù)算顯著低于年度最終預(yù)算(M﹎onth=￥631,M﹜ear/12=￥971,F(1,73)=633,p=01)。

在年度預(yù)算下,最初預(yù)算估計(jì)顯著低于最終估計(jì)(M﹊nitial=￥854,Mゝinal=￥971,F(1,73)=1131,p=00)。然而,在月度預(yù)算中,最初預(yù)算和最終預(yù)算卻沒(méi)有顯著性差異。這說(shuō)明被試在月度預(yù)算中并沒(méi)有做出顯著的調(diào)整,而年度預(yù)算則相反。而且,最初預(yù)算在月度和年度之間,也沒(méi)有顯著性的差異。

(2)反應(yīng)時(shí)。2(時(shí)間框架:月度,年度)×2(反應(yīng)時(shí):最初預(yù)算反應(yīng)時(shí),最終預(yù)算反應(yīng)時(shí))交叉因素ANOVA(重復(fù)測(cè)量方差分析),發(fā)現(xiàn)有顯著的雙尾交互作用(F(1,74=1351,p=00))。被試在年度框架下相對(duì)最初預(yù)算,要花更長(zhǎng)的時(shí)間在最終預(yù)算上(Mゝinal=2351秒,M﹊nitial=1736,F(1,74)=5102,p=00)。當(dāng)時(shí),在月度框架下,兩者盡管有顯著差異,但是差距要小很多(Mゝinal=1759秒,M﹊nitial=1541,F(1,74)=539,p=07)。

(3)自信心。兩種時(shí)間框架下分別采取one-way ANOVA分析。被試對(duì)月度框架下的自信心(M﹎onth=453)要高于年度框架(M﹜ear=371)(F(1,74)=681,p=00)。結(jié)合前面的預(yù)算估計(jì)結(jié)果,可認(rèn)為人們是由于對(duì)年度預(yù)算信心不足,而最終調(diào)高預(yù)算結(jié)果。對(duì)于未來(lái)是否會(huì)預(yù)算超支或者預(yù)算松弛時(shí),年度框架下更有可能會(huì)發(fā)生超支估計(jì)(Myear=461,Mmonth=403,F(1,74)=927,p=01)。

4.討論。本實(shí)驗(yàn)結(jié)果為H1提供了實(shí)驗(yàn)支持。由于長(zhǎng)期時(shí)間框架會(huì)帶來(lái)更大的不確定性,同時(shí)亦削弱預(yù)算制定者的自信心,這使得個(gè)體在預(yù)算估計(jì)上更容易出現(xiàn)偏差,最終帶來(lái)預(yù)算超支或者松弛。進(jìn)一步研究這種偏差在企業(yè)管理層面的影響,則帶來(lái)H2和H3,下面通過(guò)實(shí)證研究來(lái)驗(yàn)證H2 和H3。

三、實(shí)證研究

1.研究框架和變量關(guān)系。企業(yè)預(yù)算效果是一個(gè)綜合因素,根據(jù)前面的文獻(xiàn)分析結(jié)果,企業(yè)文化、感知的環(huán)境不確定性(自變量)可通過(guò)預(yù)算參與性、預(yù)算監(jiān)控制度(中介變量)來(lái)對(duì)預(yù)算的有效性(因變量)起作用(H2、H3)。

2.量表設(shè)計(jì)和測(cè)量。在“企業(yè)文化”類型上參考Wallach(1983)[17]編制的企業(yè)文化量表(Organizational Culture Index)。量表總共24個(gè)題目,以Likert五點(diǎn)量表衡量。官僚型:共有8題;創(chuàng)新型:共有8題;支持型:共有8題。將每一類型得分相加,如果大于其他兩類,就表明有此傾向。

在“環(huán)境不確定”測(cè)量上,選取了Miles and Snow(1978)[18]所發(fā)展的量表,后來(lái)由Gordon(1984)[19]加以整理修正的感知環(huán)境不確定性量表,包括競(jìng)爭(zhēng)者其市場(chǎng)活動(dòng)可預(yù)測(cè)程度、客戶品味與偏好變化、法律、政治與經(jīng)濟(jì)方面的限制三個(gè)維度。

“預(yù)算參與”:以Williams,Macintosh和Moore(1990)[20]編制的量表為參考,包括讓員工參與預(yù)算的制定、管理者與員工一起討論預(yù)算差異的原因兩個(gè)維度。

“預(yù)算監(jiān)控”:本文以Williams,Macintosh和Moore(1990)編制的量表為參考,包括預(yù)算差異的書(shū)面解釋、執(zhí)行的高層壓力、高層主管會(huì)主動(dòng)關(guān)心、預(yù)算績(jī)效考核四個(gè)維度。

“預(yù)算有效性”是指預(yù)算最終執(zhí)行結(jié)果與預(yù)期計(jì)劃的匹配程度。本文將預(yù)算管理有效性分為預(yù)算超支和預(yù)算松弛兩個(gè)子變量。預(yù)算超支直接以實(shí)際發(fā)生值高于預(yù)算額的程度來(lái)測(cè)量,采用主觀感受判斷,用Likert五點(diǎn)量表,統(tǒng)計(jì)結(jié)果取負(fù)值。預(yù)算松弛的測(cè)量采用Onsi(1973)[21]所發(fā)展的量表,最后數(shù)據(jù)作負(fù)向處理,以保持預(yù)算管理有效性評(píng)價(jià)的正向性。

3.樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源。本文的數(shù)據(jù)來(lái)源于問(wèn)卷調(diào)查。根據(jù)浙江省工商局2005年年檢目錄的5000家企業(yè)(按資產(chǎn)額排序,取前5000家),從中隨機(jī)抽取100家企業(yè)進(jìn)行預(yù)調(diào)研,得到有效回應(yīng)為67家,調(diào)查問(wèn)卷經(jīng)過(guò)預(yù)調(diào)研和小規(guī)模訪談進(jìn)行了調(diào)整。于2006年4月到2006年5月,通過(guò)郵寄和現(xiàn)場(chǎng)填寫(xiě)的方式,每家企業(yè)只發(fā)放一份問(wèn)卷,調(diào)查對(duì)象均為投資項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。此次研究總共發(fā)放問(wèn)卷250份,回收205份,其中有效問(wèn)卷195份,有效回收率為78%。全部有效樣本中,符合中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)118家,大型企業(yè)67家;高新技術(shù)企業(yè)35家,傳統(tǒng)企業(yè)160家,比例構(gòu)成基本與浙江省總體企業(yè)結(jié)構(gòu)分布一致。

4.數(shù)據(jù)分析與假設(shè)檢驗(yàn)。

(1)企業(yè)文化、感知環(huán)境不確定對(duì)預(yù)算管理的影響

運(yùn)用One-Way ANOVA分析,研究不同文化類型對(duì)預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控的影響,發(fā)現(xiàn)均為顯著(數(shù)據(jù)組不具有方差齊性,F值為153,p=00),觀察兩兩比較結(jié)果,也均為顯著。說(shuō)明企業(yè)文化類型的差異的確會(huì)導(dǎo)致預(yù)算參與程度和預(yù)算監(jiān)控程度的差異。

進(jìn)一步進(jìn)行均值檢驗(yàn),發(fā)現(xiàn)創(chuàng)新型文化企業(yè)其預(yù)算參與最高(M=1297),支持型文化的企業(yè)其預(yù)算監(jiān)控最高(M=054)(預(yù)算參與:M官僚=-0051,M創(chuàng)新=1297,M支持=-0508;預(yù)算監(jiān)控:M官僚=0157,M創(chuàng)新=-1951,M支持=0540)。

由于預(yù)算管理同時(shí)受到企業(yè)文化和感知環(huán)境不確定性的影響,故而采取回歸檢驗(yàn)方法,利用0-1啞變量將企業(yè)文化轉(zhuǎn)換進(jìn)入多元回歸方程(逐步回歸),結(jié)果顯示,企業(yè)文化和環(huán)境不確定性均進(jìn)入對(duì)預(yù)算參與的回歸方程。增加行業(yè)和規(guī)模的控制作用,發(fā)現(xiàn)對(duì)環(huán)境的不確定性分析結(jié)果不受影響,只是高科技行業(yè)的環(huán)境不確定性系數(shù)略高于傳統(tǒng)行業(yè),中小規(guī)模的環(huán)境不確定性系數(shù)略高于大規(guī)模企業(yè)。

總的來(lái)看,在感知環(huán)境的不確定性大的時(shí)候,企業(yè)更偏向于強(qiáng)的預(yù)算參與,這與Goddard(1997)的研究結(jié)論具有很強(qiáng)的一致性。用同樣的回歸分析方法處理企業(yè)文化和環(huán)境不確定性對(duì)預(yù)算監(jiān)控的影響。結(jié)果顯示,兩者均進(jìn)入對(duì)預(yù)算監(jiān)控的回歸方程,其結(jié)果與預(yù)算參與的結(jié)果基本相似,但是行業(yè)和規(guī)模對(duì)預(yù)算監(jiān)控的差異要更大一些。實(shí)證結(jié)果支持了第2條假設(shè)(H2:預(yù)算管理受到不確定性、企業(yè)文化的共同影響)。

(2)各因素對(duì)預(yù)算效果的影響

將環(huán)境不確定性、預(yù)算參與、預(yù)算監(jiān)控三者同時(shí)進(jìn)入對(duì)預(yù)算超支的回歸模型。發(fā)現(xiàn),預(yù)算監(jiān)控并不顯著。在考慮了行業(yè)類別和組織規(guī)模的控制作用(分別作逐步回歸方程),發(fā)現(xiàn)這一結(jié)果也并沒(méi)有發(fā)生改變,最終回歸結(jié)果為:

預(yù)算超支=0167(預(yù)算監(jiān)控)+0917(預(yù)算參與)-04(感知的環(huán)境不確定性)+0009

這表明環(huán)境不確定性會(huì)降低預(yù)算超支程度,而企業(yè)預(yù)算參與程度提高反而會(huì)較大的增加預(yù)算超支,沒(méi)有發(fā)現(xiàn)企業(yè)監(jiān)控制度的嚴(yán)格程度與預(yù)算超支之間存在必然關(guān)系。這一有趣的結(jié)論從一定程度上反映出中國(guó)企業(yè)目前的預(yù)算監(jiān)控并不能對(duì)預(yù)算超支起作用,而這種監(jiān)控管理的失效,又會(huì)使得預(yù)算參與增加的結(jié)果帶來(lái)管理上的混亂,反而降低了預(yù)算管理的效果。結(jié)合前面的企業(yè)文化類型對(duì)預(yù)算行為的影響,也發(fā)現(xiàn)只有集權(quán)性的官僚文化最能平衡預(yù)算監(jiān)控與預(yù)算參與之間的關(guān)系,而創(chuàng)新型文化和支持型文化都過(guò)于偏向一種行為導(dǎo)向(分別是預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控),這種失衡的管理將大大制約預(yù)算管理的效果。

同樣將三個(gè)影響因素同時(shí)進(jìn)入對(duì)預(yù)算松弛的回歸模型,發(fā)現(xiàn)三個(gè)變量均為顯著。在考慮了行業(yè)類別和組織規(guī)模以后(分別作回歸方程),發(fā)現(xiàn)這一結(jié)果并沒(méi)有發(fā)生改變,最終回歸結(jié)果為:

預(yù)算松弛=-0 748(預(yù)算監(jiān)控)+1090(預(yù)算參與)-255(感知的環(huán)境不確定性)+0011

實(shí)證結(jié)果支持了第3條假設(shè)(H3:只有同時(shí)考慮預(yù)算監(jiān)控和預(yù)算參與的交互效應(yīng),才能帶來(lái)預(yù)算有效性)。這表明,對(duì)環(huán)境不確定的感知會(huì)降低預(yù)算松弛程度,結(jié)合前面對(duì)預(yù)算超支的結(jié)論,可發(fā)現(xiàn)企業(yè)保持一種對(duì)環(huán)境不確定的敏感和焦慮,有利于預(yù)算管理,而對(duì)財(cái)務(wù)管理中未來(lái)掌控能力的過(guò)度自信,則是對(duì)預(yù)算管理有害的;企業(yè)預(yù)算參與程度同樣可以增加預(yù)算松弛,而且要高于預(yù)算監(jiān)控的作用。其解釋類似于預(yù)算超支的影響因素,但是預(yù)算監(jiān)控對(duì)預(yù)算松弛的影響顯然更為顯著。一個(gè)最為現(xiàn)實(shí)的解釋是,企業(yè)較能通過(guò)監(jiān)控管理來(lái)使得原本松弛的預(yù)算空間得到彌補(bǔ)(如接近計(jì)劃截止日期之前警告預(yù)算對(duì)象其預(yù)算計(jì)劃仍然有很大的空間沒(méi)有完成,因而強(qiáng)制要求在限期內(nèi)增加預(yù)算使用計(jì)劃),而這種努力對(duì)于即將超支的預(yù)算空間顯然是無(wú)效的(盡管可以事先壓縮可能超支的預(yù)算計(jì)劃,但是無(wú)法改變基本使用需求和項(xiàng)目進(jìn)展對(duì)預(yù)算資金的要求)。

四、研究結(jié)論及建議

本文通過(guò)兩種不同的研究方法,其結(jié)論一致的提醒當(dāng)今企業(yè),在不可避免的不確定性前提下,并沒(méi)有一種企業(yè)文化或者預(yù)算行為直接是提升預(yù)算管理的良藥。這說(shuō)明Becker和Green(1962)關(guān)于預(yù)算參與以及Kim(1976)關(guān)于預(yù)算監(jiān)控的結(jié)論具有片面性,而Goddard(1997)有關(guān)企業(yè)文化對(duì)預(yù)算的影響卻得到了更進(jìn)一步的驗(yàn)證?，F(xiàn)實(shí)中,企業(yè)授予了成員過(guò)大的預(yù)算權(quán)限,以使預(yù)算參與性提高,但往往會(huì)使企業(yè)的資本性支出大大超過(guò)了實(shí)際需要,或易出現(xiàn)嚴(yán)重的用途變更,這些都是預(yù)算監(jiān)控和預(yù)算參與在文化和環(huán)境背景下交互作用的結(jié)果。因此,為了提高預(yù)算管理的有效性,企業(yè)需要從企業(yè)文化、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)、預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控多管齊下,同時(shí)考慮各項(xiàng)要素的互相作用。

1.真正建立起預(yù)算管理體系,將資本預(yù)算作為一項(xiàng)經(jīng)常性的專門(mén)預(yù)算,應(yīng)用于企業(yè)之中,并使其制度化、規(guī)范化。要真正使資本預(yù)算管理制度化、程序化和規(guī)范化,必須強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部管理,通過(guò)預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控真正建立起完整的資本預(yù)算管理制度,做到預(yù)算制訂、審批、下達(dá)執(zhí)行、修訂、報(bào)告、評(píng)價(jià)與考核等過(guò)程的規(guī)范化,并強(qiáng)化制度的可操作性和預(yù)算對(duì)責(zé)任主體行為的硬約束,強(qiáng)化對(duì)資本支出預(yù)算的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)功能,確定預(yù)算松弛的可容忍范圍。

2.資本預(yù)算管理不僅重在資本分配監(jiān)控管理,而且重在發(fā)揮綜合控制功能,同時(shí)包括了預(yù)算的參與和預(yù)算的監(jiān)控。資本預(yù)算的行為管理功能說(shuō)明,預(yù)算管理是一個(gè)以人為主的管理過(guò)程,而不是簡(jiǎn)單的數(shù)字化的管理會(huì)計(jì)。尋找合適的企業(yè)文化,充分了解環(huán)境的不確定性,加強(qiáng)對(duì)投資主體的績(jī)效考核,把資本預(yù)算管理從純粹的財(cái)務(wù)范疇延伸到人力資源管理的范疇,才能從根本上確立起資本支出的責(zé)任制度,從根本上樹(shù)立投資主體的效益意識(shí),最終會(huì)對(duì)預(yù)算管理最終有效性起到重要作用。

3.投資類預(yù)算除提交可行性報(bào)告外,還須提供進(jìn)度安排以及預(yù)計(jì)的變動(dòng)等。下屬單位節(jié)余資金由總部統(tǒng)一調(diào)配,這是一種官僚型和支持型相結(jié)合的企業(yè)文化體現(xiàn),有利于預(yù)算監(jiān)控與預(yù)算參與的互動(dòng)。預(yù)算管理委員會(huì)則結(jié)合預(yù)算主體在整個(gè)企業(yè)中的地位、行業(yè)發(fā)展前景、項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)等統(tǒng)一調(diào)配資金。這也是很好的預(yù)算參與和預(yù)算監(jiān)控的結(jié)合,且同時(shí)也培育了創(chuàng)新型和支持型企業(yè)文化。

4.預(yù)算部門(mén)改變自身職能定位。在加強(qiáng)管控的同時(shí),對(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況按月進(jìn)行總結(jié),進(jìn)行相關(guān)提醒和指導(dǎo);預(yù)算由備案制改為審批制,這是加強(qiáng)監(jiān)控的很好方法,同時(shí)審批過(guò)程有利于規(guī)范預(yù)算參與,并對(duì)環(huán)境進(jìn)行合理預(yù)測(cè)。

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