張清芳

一、資產(chǎn)負債表日后事項的概念、涵蓋期間及判斷標準

資產(chǎn)負債表日后事項是指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日(有時也包括實際報出日)之間發(fā)生的有利或不利事項

資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間是指資產(chǎn)負債表日次日起至財務報告批準報出日止的一段時間,具體是指:報告年度次年的1月1日或報告期下一期間的第一天至董事會或類似機構批準財務報告對外公布的日期。財務報告批準報出以后,實際報出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負債表日后事項相關的事項,并由此影響財務報告對外公布日期的,應以董事會或類似機構再次批準財務報告對外公布的日期為截止日期。

資產(chǎn)負債表日后事項包括資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項(以下簡稱調(diào)整事項)和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項兩類。調(diào)整事項要求調(diào)整賬目和會計報表,非調(diào)整事項強調(diào)表外披露。

如何確定資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的某一事項是調(diào)整事項還是非調(diào)整事項,是運用資產(chǎn)負債表日后事項準則的關鍵。某一事項究竟是調(diào)整事項還是非調(diào)整事項,取決于該事項表明的情況在資產(chǎn)負債表或資產(chǎn)負債表日以前是否已經(jīng)存在。若該情況在資產(chǎn)負債表日或之前已經(jīng)存在,則屬于調(diào)整事項;反之,則屬于非調(diào)整事項。

二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項規(guī)范的內(nèi)容

資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項,通常包括下列各項:

1.資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結案,法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務,需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債,或確認一項新負債。

2.資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù),表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額。

3.資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。

4.資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務報表舞弊或差錯。

三、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計與稅務處理

1.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理

年度資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項,應分別按以下情況進行處理。

(1)涉及損益的事項,通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

(2)涉及利潤分配調(diào)整的事項,直接在“利潤分配—未分配利潤”科目核算。

(3)不涉及損益及利潤分配的事項,調(diào)整相關科目。

(4)通過上述財務處理后,還應同時調(diào)整財務報表相關項目的數(shù)字。

2.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的稅務處理

由于企業(yè)所得稅匯算清繳期滿的時間為次年的5月31日之前,而上市公司年報披露的最后期限是次年的4月30日,因此,調(diào)整事項通常是發(fā)生在匯算清繳期滿之前。涉及報告年度應補退稅款的,仍通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。對于發(fā)生在財務報告批準報出之后的事項(如報告期銷售業(yè)務次年退回),不屬于資產(chǎn)負債表日后事項,無論是否辦理所得稅匯算清繳,均直接計入退回年度的損益,其稅務處理與會計處理一致。

四、資產(chǎn)負債表日后涉訟案例分析

甲公司因違約,于2007年12月被乙公司告上法庭,要求甲公司賠償800萬元。2007年12月31日法院尚未判決,甲公司按或有事項準則對該訴訟事項確認預計負債500萬元。2008年3月10日,經(jīng)法院判決甲公司應賠償乙公司600萬元。甲、乙雙方均服從判決。判決當日,甲向乙支付賠償款600萬元。甲、乙兩公司2007年所得稅匯算清繳在2008年4月10日完成。假定甲、乙公司2007年、2008年適用稅率為33%、25%;財務報告批準報出日均為2008年3月31日,按10%提取法定盈余公積后不作其他分配。

甲公司已于2007年12月31日計提預計負債500萬元,并確認遞延所得稅資產(chǎn)125萬元(500×25%),若2007年度會計利潤為1000萬元,不考慮其他納稅調(diào)整因素,

應納稅額=(1000+500)×33% =495(萬元)

相應賬務處理為:

借:遞延所得稅資產(chǎn)—預計負債1250000

貸:所得稅費用—遞延所得稅費用 1250000

借:所得稅費用—當期所得稅費用 4950000

貸:應交稅費—應交所得稅4950000

2008年3月10日的判決證實了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負債表日(即2007年12月31日)分別存在現(xiàn)時賠償義務和獲賠權利,因此兩公司都應將“法院判決”這一事項作為調(diào)整事項進行處理。

1.甲公司的賬務處理如下:

①2008年3月10日,記錄支付的賠款,并調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)。

借:以前年度損益調(diào)整 1000000

貸:其他應付款 1000000

借:預計負債5000000

貸:其它應付款 5000000

借:其他應付款 6000000

貸:銀行存款6000000

由于2007年末因確認預計負債500萬元時已確認遞延所得稅資產(chǎn),日后事項發(fā)生后遞延所得稅不復存在,故應沖銷相應記錄。

借:以前年度損益調(diào)整1250000

貸:遞延所得稅資產(chǎn)—預計負債 1250000

由于調(diào)整事項發(fā)生在所得稅匯算清繳之前,企業(yè)應在報告年度扣除訴訟賠償600萬元,其中已計提的預計負債500萬元應不作納稅調(diào)整,同時調(diào)減已記入“以前年度損益調(diào)整”科目的金額100萬元。合計調(diào)減所得稅=600×33% =198(萬元)

借:應交稅費—應交所得稅1980000

貸:以前年度損益調(diào)整 1980000

②將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤。

借:利潤分配—未分配利潤 270000

貸:以前年度損益調(diào)整270000

③因凈利潤變動,調(diào)整盈余公積,

借:盈余公積 27000

貸:利潤分配—未分配利潤 27000

④調(diào)整報告年度報表(略)。

辦理所得稅匯算清繳時,

實際應納所得稅=(1000-100)×33% =297(萬元),這與“應交稅費—應交所得稅”科目核算的結果是一致的。

2.乙公司的賬務處理如下:

①2008年3月10日,記錄收到的賠款時,

借:銀行存款 6000000

貸:以前年度損益調(diào)整6000000

乙公司收到的賠款應記入報告年度的所得,調(diào)增應納稅所得額600萬元。

借:以前年度損益調(diào)整(6000000×33%)1980000

貸:應交稅費—應交所得稅 1980000

②將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤時,

借:以前年度損益調(diào)整4020000

貸:利潤分配—未分配利潤 4020000

③因凈利潤增加,補提盈余公積:

借:利潤分配—未分配利潤 402000

貸:盈余公積(402000×10%) 402000

④調(diào)整報告年度報表(略)

通過本案例可見,調(diào)整事項只涉及報告年度的稅務處理問題,對報告年度的次年的應納稅額沒有影響。