劉　曉

一、我國現(xiàn)行林業(yè)會計核算體系的缺陷

我國現(xiàn)行林業(yè)會計核算體系產生開上世紀五十年代,參照工業(yè)財會工作模式,借鑒前蘇聯(lián)的會計核算體系,林業(yè)在經濟發(fā)展中扮演資本原始積累的角色,以破壞森林資源為代價,支持經濟發(fā)展,為了保護森林及時更新,擴大森林資源,有計劃的發(fā)展林業(yè)事業(yè),制定并逐步完善了育林基金制度,以此為基礎的營林會計核算方法也逐步建立和發(fā)展起來。由于營林生產活動一直被當作一項事業(yè)來看待,采取預算制的會計方法,當年核算當年核銷,在林業(yè)企業(yè)中逐步形成了重采輕育,采育分離的林業(yè)會計核算體制。在“木材利用”原則指導下的林業(yè)會計核算體系以經濟利益為主,忽視了生態(tài)和社會效益,從而導致生態(tài)環(huán)境惡化,自然災害頻繁,所以傳統(tǒng)林業(yè)會計核算體系的主要缺陷是森林資源消耗的價值沒有計入木材成本,更談不上從生態(tài)理論的觀點來研究林業(yè)會計理論和實務操作。因此現(xiàn)行的林業(yè)會計理論核算體系,已不能適應我國林業(yè)的新環(huán)境的需要。

二、按生態(tài)理論完善林業(yè)會計核算體系

生態(tài)林業(yè)的目標就是要達到生態(tài)、經濟和社會三大效益的相互協(xié)調、相互促進。構成良性循環(huán)。如果只注重眼前的經濟效益,森林采伐過量,最終會導致經濟效益的下降。反之,只注重保護生態(tài)和社會效益,沒有經濟效益,生態(tài)效益也不能持久。因此,以生態(tài)效益理論為指導完善林業(yè)會計核算體系,就是要林業(yè)生產單位以在提高經濟效益的同時更要兼顧生態(tài)效益和社會效益的提高,個別收益和社會收益相一致。以生態(tài)林業(yè)為目標完善林業(yè)會計核算體系,就必然要求將經營森林資源的全部活動置于會計核算范圍之內,完善現(xiàn)代林業(yè)會計核算體系。

1.以公益林和商品林分別構建林業(yè)核算體系

公益林是一項非盈利性的社會公益事業(yè),其產品屬于社會公共產品,并且其產品主要以無形的生態(tài)、社會功能服務于社會,而其的經營原則主要是追求生態(tài)效益,它的投入主要靠政府投入,采取?？顚Ｓ?《森林法》明確規(guī)定了“國家設立森林生態(tài)效益補償基金,用于提供生態(tài)效益的防護和特種用途林的森林資源、林木的營造、撫育、保護和管理……”。因此對公益林在會計核算上重點是反映其生態(tài)價值,按收支平衡的方式來管理,建立嚴格的預決算制度,完善林業(yè)基金制度,以此為基礎反映公益林經營的會計科目及其使用方法、會計報表及其編制方法,以及林業(yè)基金的使用和費用歸集核算方法等。

商品林主要以為社會提供木材和其他林產品,它的產品可以通過市場實現(xiàn)其價值,商品林在采伐前也同樣具有生態(tài)和社會價值功能,但它必須在保證森林生態(tài)系統(tǒng)穩(wěn)定的狀態(tài)下才可以提供木材等林產品,因為在世林業(yè)民發(fā)展史上和現(xiàn)實社會中,因商品林經營不當造成的生態(tài)災難并不鮮見。商品林的經營原則主要是追求經濟效益,因此在核算體系中就采用自主經營、自負盈虧的管理體制,按投入產出方式來管理,以完整的林業(yè)資產生產成本核算盈虧,所以說不但要核算其產成品的貨幣經濟成本,還應將森林資源消耗的價值計入木材產品成本,同時計量森林資源的生態(tài)、社會功能價值。完善林木基金制度,以此為基礎完善商品林生產的會計科目及使用方法,設計有關報表及其編制方法等。

2.以森林資源資產為基礎完善核算體系

森林資源資產化是建立現(xiàn)代林業(yè)的基本要求。通過森林資源資產化,可以實現(xiàn)森林資源的良性循環(huán)和可持續(xù)發(fā)展,以森林資源資產為基礎,完善現(xiàn)行的林業(yè)會計核算體系,就是要核算森林資源資產的投入和產出,從而確定森林資源資產的價格和權益,為建立價值補償機制提供依據(jù),使所有者和經營者能夠體現(xiàn)完整的資產擁有量。森林資源資產屬于勞動對象,要管護經營,不斷追加勞動成本,采用成本法核算便于核算,在森林資源資產銷售出讓時按價值確認收入,同時結轉經營成本,計算盈虧,形成有機的森林資源資產的會計核算程序。倘若森林資源資產按評估價值入帳,逐年根據(jù)林業(yè)生產的特點,按生長計算增值額,雖然有利于考核森林資源資產的保值、增值情況,但增值額的計算比較復雜,手續(xù)較多,而且要有經過具有森林資源資產評估資格的評估機構出具的報告書,并經過有關部門審核確認后才可入帳。采用成本法核算森林資源資產簡單易行,便于企業(yè)操作。對于營造未入帳的人工林,有歷史成本資料的,可逐年計算累計成本入帳。對于歷史成本資料不全的,可利用近三年平均成本資料估價入帳,對于天然林應比照人工林成本資料入帳。由于產權變動購入的森林資源資產,應以實際購入價格或評估價格入帳。已入帳的森林資源資產發(fā)生的后期投入,即管護費用,應對其成本進行核算,并按實際成本追加入帳和。森林資源資產的消耗、轉讓、非常損失以及其它損失,應按實際數(shù)額或平均數(shù)額減少其存量。