李玉梅

摘要:通過對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)局限性和優(yōu)點(diǎn)的分析,以及社會(huì)和時(shí)代對(duì)政府的要求,從而說明收付實(shí)現(xiàn)制固有的局限性已不能滿足其核算的要求,急需探究一種適合政府會(huì)計(jì)特點(diǎn)而且切實(shí)可行的政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。

關(guān)鍵字:政府會(huì)計(jì) 會(huì)計(jì)基礎(chǔ) 權(quán)責(zé)發(fā)生制

一、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制概念、分類

目前,會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)為收付實(shí)現(xiàn)制、權(quán)責(zé)發(fā)生制以及在此兩種核算基礎(chǔ)上演變出來的修正的收付實(shí)現(xiàn)制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制亦稱“現(xiàn)金收付基礎(chǔ)”,是按收入和費(fèi)用是否在會(huì)計(jì)期間內(nèi)已經(jīng)收、付出貨幣資金,而不論其應(yīng)否計(jì)入本期損益為標(biāo)準(zhǔn)來處理有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制,又稱“應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)”,是按收入和費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入本期損益為標(biāo)準(zhǔn)來處理有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。

修正的收付實(shí)現(xiàn)制:國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(IFAC)認(rèn)為,修正的現(xiàn)金制是指以某種方式對(duì)某些交易或事項(xiàng)采用非現(xiàn)金基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)與報(bào)告,它通常有兩種變體,附加期模式和附加披露模式?！案郊悠凇蹦Ｊ街冈谝?guī)定的追加期內(nèi)(通常在30天以內(nèi)),對(duì)源于前一會(huì)計(jì)期間的交易所產(chǎn)生的本會(huì)計(jì)期間的現(xiàn)金收付,仍確認(rèn)為前一會(huì)計(jì)期間的現(xiàn)金支付。附加披露模式是對(duì)于通常在應(yīng)計(jì)制下確認(rèn)的項(xiàng)目提供附加的信息披露,典型的如“附加期”內(nèi)的近似現(xiàn)金余額項(xiàng)目財(cái)務(wù)資產(chǎn)與負(fù)債等信息。

修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制:一種定義為指從財(cái)務(wù)報(bào)表中去掉長(zhǎng)期性項(xiàng)目,使財(cái)務(wù)報(bào)表主要報(bào)告貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負(fù)債,常見的模式是對(duì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)確認(rèn)的資產(chǎn)與負(fù)債的范圍做出限制,包括:所有非財(cái)務(wù)資產(chǎn)在取得時(shí)確認(rèn)費(fèi)用,部分非財(cái)務(wù)資產(chǎn)(國(guó)防與文化資產(chǎn))在取得時(shí)或建造時(shí)確認(rèn)費(fèi)用;不確認(rèn)養(yǎng)老金負(fù)債。

二、收付實(shí)現(xiàn)制局限性

收付實(shí)現(xiàn)制這一傳統(tǒng)核算基礎(chǔ)具有跟蹤現(xiàn)金、易于理解和易于記錄的優(yōu)點(diǎn),在相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間內(nèi),對(duì)國(guó)家政府核算起到了主導(dǎo)作用。但收付實(shí)現(xiàn)制不能全面反映政府各部門財(cái)務(wù)狀況,其不足之處主要有:1、不利于單位進(jìn)行成本核算、提高效率和績(jī)效考核;2、不能全面準(zhǔn)確記錄和反映單位的負(fù)債情況,不利于防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn);3、收支項(xiàng)目不配比,不能真實(shí)反映當(dāng)年收支結(jié)余;4、不能真實(shí)反映對(duì)外投資業(yè)務(wù);5、不能反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值和隱性負(fù)債問題;6、不利于處理政府采購(gòu)業(yè)務(wù)和年終結(jié)轉(zhuǎn)等會(huì)計(jì)事宜

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制優(yōu)點(diǎn)

權(quán)責(zé)發(fā)生制產(chǎn)生于產(chǎn)業(yè)革命時(shí)期,是現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一項(xiàng)基本特征,有以下優(yōu)點(diǎn):1、便于績(jī)效管理,收入與成本配比,更全面地反映了在一個(gè)時(shí)期內(nèi)提供產(chǎn)品和服務(wù)所耗資源的成本,并能更好地將成本與績(jī)效成果進(jìn)行合理的配比;2、便于防范風(fēng)險(xiǎn),采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,能真實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況,過去的、現(xiàn)在的、未來潛在的利益與風(fēng)險(xiǎn)反映在會(huì)計(jì)核算和報(bào)表中;3、財(cái)務(wù)信息透明度高,財(cái)務(wù)報(bào)告能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的價(jià)值、磨損(折舊)等情況,反映潛在債權(quán)債務(wù)。使報(bào)表使用者能了解到有關(guān)的信息,為決策和使用報(bào)表者提供服務(wù)。

四、政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)探討

不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ),具有不同的特點(diǎn)和適用范圍,能滿足不同的決策管理需要。會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循以下原則:1、與會(huì)計(jì)目標(biāo)一致性原則。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ),必須有助于提供對(duì)決策有用的會(huì)計(jì)信息,有助于反映受托單位的受托責(zé)任。一般來講,企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于決策有用觀,而政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于受托責(zé)任觀,以實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。2、充分考慮會(huì)計(jì)主體的特征和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)。不同的會(huì)計(jì)主體,其特征不同,應(yīng)選擇不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ)時(shí),還必須根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不同性質(zhì),采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。3、成本與效益原則。選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ),在保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的前提下,為降低提供會(huì)計(jì)信息的成本,可以采用靈活的會(huì)計(jì)確認(rèn)程序和方法,達(dá)到合理、實(shí)用的目的。

政府會(huì)計(jì)采用哪種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)呢?

國(guó)外政府會(huì)計(jì)也稱為“公共部門會(huì)計(jì)”和“公共會(huì)計(jì)”。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家,政府會(huì)計(jì)以政府層面為主要框架,包括政務(wù)活動(dòng)、權(quán)益活動(dòng)和公立非營(yíng)利組織活動(dòng)等。我國(guó)一直沒有使用“政府會(huì)計(jì)”這個(gè)詞語,受傳統(tǒng)影響,從古代的官?gòu)d會(huì)計(jì)開始,一直延續(xù)著以管理政府預(yù)算資金為主的理念,不注重所有政府交易的信息,所以我國(guó)政府會(huì)計(jì)習(xí)慣稱為“預(yù)算會(huì)計(jì)”,政府預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ),進(jìn)一步分為財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三大類以及參與預(yù)算執(zhí)行的國(guó)庫會(huì)計(jì)、收入征解會(huì)計(jì)和基本建設(shè)撥款會(huì)計(jì)等。實(shí)際上從財(cái)政供給體制與方式上看,我國(guó)的總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位及公益性的事業(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)稱為“政府會(huì)計(jì)”。

1997年之前,我國(guó)的政府會(huì)計(jì)存在濃厚的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩, 1998年至2004年,隨著社會(huì)主義市場(chǎng)的建立和逐步完善,市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下構(gòu)建公共財(cái)政,退出對(duì)一般競(jìng)爭(zhēng)性領(lǐng)域和經(jīng)營(yíng)性領(lǐng)域的直接投資,政府資金的使用逐步轉(zhuǎn)移到滿足政府履行受托職能和社會(huì)公共需要上來,解決政府的“越位”和“缺位”問題,政府資金是“取之于民,用之于民”,“取之于民”要公平、合理、合法,“用之于民”要科學(xué)、規(guī)范、高效,加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)核算,不僅是建設(shè)公共資金機(jī)制的內(nèi)在要求,也是發(fā)展社會(huì)主義民主政治、建設(shè)社會(huì)主義政治文明的需要。這個(gè)時(shí)期的政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容不僅要反映政府資金活動(dòng)的過程和結(jié)果(收入、支出和結(jié)余),而且要求反映政府的債權(quán)債務(wù),政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)隨之表現(xiàn)為反映和評(píng)價(jià)政府部門的績(jī)效,該階段政府會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為主,對(duì)一些在途的或確實(shí)客觀上存在應(yīng)收應(yīng)付款進(jìn)行了靈活處理,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

2005年至今,公共管理環(huán)境發(fā)生了重要變化,十七大報(bào)告提出“加快行政管理體制改革、建設(shè)服務(wù)型政府”,這就要求政府實(shí)行企業(yè)化管理,將競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制引入政府,從遵守法律、制度,向注重實(shí)際工作績(jī)效,按成本-效益原則配置和管理資源,提高信息的透明度,強(qiáng)調(diào)績(jī)效,反映受托責(zé)任。這個(gè)時(shí)期的政府會(huì)計(jì)核算內(nèi)容不僅要反映政府資金活動(dòng)的過程和結(jié)果(收入、支出和結(jié)余),而且要求反映政府的資產(chǎn)使用效率、債權(quán)債務(wù),政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)隨之表現(xiàn)為反映和評(píng)價(jià)政府部門的績(jī)效,反映政府的受托責(zé)任,信息更加全面和透明,該階段政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)應(yīng)把收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生有機(jī)結(jié)合起來。政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)特點(diǎn)是應(yīng)能反映政府收入情況、政府支出情況、收支相抵后的結(jié)余情況,這是基本功能,在此基礎(chǔ)上引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,權(quán)責(zé)發(fā)生制能反映過去、現(xiàn)在、未來的資產(chǎn)和負(fù)債、債權(quán)債務(wù),提高了決策所需信息的完整性和有用性,能更好地將成本與績(jī)效進(jìn)行配比。

參考文獻(xiàn):(略)