李君麗

摘要：新準(zhǔn)則對資產(chǎn)要素的重新分類及對資產(chǎn)減值會計(jì)的重新規(guī)范，使人們對各項(xiàng)資產(chǎn)減值的核算猶如霧里看花。本文就固定資產(chǎn)折舊和減值準(zhǔn)備，從其兩者的共同點(diǎn)和區(qū)別作了簡單的分析，以便正確的核算和反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價值。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 固定資產(chǎn)折舊 資產(chǎn)損失

1 固定資產(chǎn)折舊的本質(zhì)及局限性

1.1 固定資產(chǎn)折舊的本質(zhì) 隨著固定資產(chǎn)的使用，其價值按期、有系統(tǒng)地轉(zhuǎn)化為成本或費(fèi)用的部分稱為折舊，計(jì)提折舊過程，實(shí)質(zhì)上就是對固定資產(chǎn)成本系統(tǒng)分?jǐn)偟倪^程。

1.2 固定資產(chǎn)折舊的局限性 一是固定資產(chǎn)折舊缺乏靈活性。固定資產(chǎn)折舊在各年間具有系統(tǒng)性。二是不符合真實(shí)性原則。固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算要依據(jù)企業(yè)對凈殘值和經(jīng)濟(jì)使用年限的估計(jì)，在科學(xué)技術(shù)日新月異的今天，無形損耗在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中日益顯現(xiàn)，使得各種估計(jì)與實(shí)際情況相差很大。這必然導(dǎo)致固定資產(chǎn)折余價值不能真實(shí)代表預(yù)期給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益。

2 固定資產(chǎn)減值的認(rèn)定及其必要性

2.1 固定資產(chǎn)減值的認(rèn)定 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象”，“資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額”，當(dāng)“可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。”

2.2 固定資產(chǎn)減值的必要性 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況，它是賬面價值與企業(yè)期末合理預(yù)計(jì)的固定資產(chǎn)可收回金額的差額，是根據(jù)實(shí)際情況計(jì)算得出的。各年的減值損失并不存在必然的系統(tǒng)聯(lián)系，更多的是從信息使用者角度出發(fā)，只要某項(xiàng)資產(chǎn)的價格或價值的減損能可靠地予以計(jì)量，且對決策具有相關(guān)性，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)價值的減少。這樣能更好地反映了固定資產(chǎn)預(yù)期能給企業(yè)帶來的真實(shí)經(jīng)濟(jì)利益，防止固定資產(chǎn)價值的虛增，并剔除了虛增的利潤，降低了財務(wù)風(fēng)險，所以說計(jì)提減值準(zhǔn)備是對折舊的有益補(bǔ)充，它的實(shí)施也體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，使會計(jì)信息更加真實(shí)，財務(wù)政策更加穩(wěn)鍵。

3 固定資產(chǎn)折舊與減值的關(guān)系

3.1 兩者的聯(lián)系：①固定資產(chǎn)折舊和減值準(zhǔn)備在本質(zhì)上是一致的，都表現(xiàn)為資產(chǎn)自身價值的減少，在資產(chǎn)負(fù)債表中折舊和減值準(zhǔn)備都是“固定資產(chǎn)”的備抵項(xiàng)目，兩者互為補(bǔ)充，共同反映固定資產(chǎn)賬面價值的減少。②固定資產(chǎn)折舊和減值準(zhǔn)備計(jì)提的原因有相同之處，即由于技術(shù)進(jìn)步和遭受損失，使得固定資產(chǎn)價值降低是計(jì)提減值準(zhǔn)備和計(jì)提折舊的共同原因。③固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和減值準(zhǔn)備，都不同程度體現(xiàn)了“正確計(jì)算損益，減少風(fēng)險損失，合理確定成本補(bǔ)償尺度的謹(jǐn)慎性”原則。④固定資產(chǎn)折舊和減值準(zhǔn)備相互關(guān)聯(lián)。由固定資產(chǎn)原值減累計(jì)折舊可以得到賬面凈值，再通過固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，可以將賬面凈值調(diào)整為可收回凈額。所以，從某種意義上說，固定資產(chǎn)減值是累計(jì)折舊的補(bǔ)充科目。它將累計(jì)折舊估計(jì)有偏差的地方進(jìn)行矯正，使得減值后的固定資產(chǎn)賬面價值能體現(xiàn)可收回金額。另一方面，在計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的折舊應(yīng)當(dāng)在未來期間以減值后的固定資產(chǎn)賬面價值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整，也說明了未來累計(jì)折舊的計(jì)提要考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響。

3.2 兩者的區(qū)別

3.2.1 兩者的補(bǔ)償對象不同 折舊表示的資產(chǎn)減損，主要是由于固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動而形成的價值轉(zhuǎn)移，它可以從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備往往是因外部因素的變化或內(nèi)部使用方式或范圍的改變而使其價值降低。由于其不能從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償，因而只能通過企業(yè)的所有者權(quán)益予以補(bǔ)償。

3.2.2 兩者確認(rèn)基礎(chǔ)不同 投資于固定資產(chǎn)的支出是資本性支出，折舊確認(rèn)的是固定資產(chǎn)因使用而減少的價值，所遵循的是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則。它是以初始確認(rèn)的交易成本作為確認(rèn)基礎(chǔ)的，更注重已經(jīng)發(fā)生的交易。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，實(shí)質(zhì)上是資產(chǎn)價值的再確認(rèn)，則更加強(qiáng)調(diào)真實(shí)性原則和謹(jǐn)慎性原則的要求，它摒棄了只對實(shí)際發(fā)生的交易確認(rèn)的傳統(tǒng)慣例，不再局限于過去，而更多地立足于現(xiàn)在、未來。因此，其確認(rèn)的基礎(chǔ)不是交易而是事項(xiàng)，即使沒有發(fā)生交易，只要造成資產(chǎn)價值減少的情況已經(jīng)存在，資產(chǎn)價值的下降可以相對可靠地計(jì)量，就確認(rèn)為損失，使其真正符合資產(chǎn)的定義，以避免夸大企業(yè)的資產(chǎn)和利潤。

3.2.3 兩者的核算范圍不同 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號一固定資產(chǎn)》中規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價入賬的土地除外?！薄镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號一資產(chǎn)減值》中規(guī)定，列舉了存在七種跡象的，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值。可見計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)比計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)范圍要大得多。

3.2.4 兩者的影響因素不同 在固定資產(chǎn)使用期限中，各會計(jì)期間的折舊額與該期間固定資產(chǎn)損耗程度的關(guān)系是難以用函數(shù)關(guān)系式來準(zhǔn)確表達(dá)的，但這并不影響我們對應(yīng)計(jì)折舊額作出合理的估計(jì)。影響折舊額的因素主要有以下幾個方面：一是固定資產(chǎn)的原始價值。二是預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)使用壽用壽命。三是預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)凈殘值。四是固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在資產(chǎn)負(fù)債表日固定資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值的跡象時，其可回收金額低于賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將固定資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，據(jù)此計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在這里，關(guān)鍵是如何判斷固定資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象，以及確定固定資產(chǎn)可收回金額。由此可以看出，相對折舊而言，固定資產(chǎn)減值這種估算更客觀一些，不同時間計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額具有不確定性。

3.2.5 兩者計(jì)提方法不同 企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式來選擇折舊方法，可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變，可相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法外，一般折舊方法一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，沒有象折舊那樣有多種可選擇的方法，它主要是于期末通過對固定資產(chǎn)可收回金額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進(jìn)行計(jì)提的。

3.2.6 兩者的核算時間不同 固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提是一個系統(tǒng)的過程，在取得固定資產(chǎn)后，企業(yè)就要預(yù)計(jì)凈殘值和選擇合理的折舊方法，按月計(jì)提，這是在購置時點(diǎn)的一種估計(jì)，屬于正常推移在不同會計(jì)期間的成本或費(fèi)用，所以累計(jì)折舊金額是主觀性較強(qiáng)的估計(jì)值，其計(jì)提過程具有系統(tǒng)性和關(guān)聯(lián)性。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在年末或指定的核算期期末，根據(jù)賬面價值與預(yù)計(jì)可收回金額之差來確定的。所以它是在購置后某期期末的一種估計(jì)，相對比較客觀，而且在無證據(jù)表明減值發(fā)生的情況下，一般不必作賬務(wù)處理。因此，不同會計(jì)期間的減值損失與時間推移或正常使用之間不存在必然的、系統(tǒng)的聯(lián)系。

通過以上分析，可以看出固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是累計(jì)折舊很好的補(bǔ)充，它彌補(bǔ)了累計(jì)折舊賬戶反映不及時和缺乏靈活性的不足，特別是隨著全球經(jīng)濟(jì)的一體化和科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展，企業(yè)面對的經(jīng)營環(huán)境日趨復(fù)雜、競爭日趨激烈，企業(yè)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等長期資產(chǎn)減值的風(fēng)險越來越大。固定資產(chǎn)更新?lián)Q代也越來越快，利用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及時地反映固定資產(chǎn)的減值具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義；同時該賬戶在確保資產(chǎn)價值信息真實(shí)型的同時，也兼顧相關(guān)性，確實(shí)有利于提高會計(jì)信息質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

[1]中國注冊會計(jì)師協(xié)會編.會計(jì).中國財政經(jīng)濟(jì)出版社出版.2007年4月出版.

[2]本書編寫組編.最新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解與運(yùn)用.立信出版出版.2006年3月.