周海生

摘要:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,資產(chǎn)減值等準(zhǔn)則采用現(xiàn)值的計(jì)量屬性,這有利于投資者和社會(huì)公眾等利益相關(guān)者服務(wù)理念的推廣與強(qiáng)化。本文結(jié)合實(shí)際澤值屬性的計(jì)量、應(yīng)用及其產(chǎn)生的影響加以探討。

關(guān)鍵詞:新準(zhǔn)則現(xiàn)值屬性應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值等準(zhǔn)則中,廣泛采用了現(xiàn)值的計(jì)量屬性,強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾等利益相關(guān)者服務(wù)的理念。

一、現(xiàn)值計(jì)量屬性的應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,現(xiàn)值計(jì)量屬性具體應(yīng)用在以下幾個(gè)方面:

(一)固定資產(chǎn)初始計(jì)量

新準(zhǔn)則對購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付情況下的會(huì)計(jì)處理做出了具體規(guī)定,要求企業(yè)以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定固定資產(chǎn)的成本。

企業(yè)購買固定資產(chǎn)通常在正常信用條件期限內(nèi)付款,但也會(huì)發(fā)生超過正常信用條件購買固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。如采用分期付款方式購買資產(chǎn),且在合同中規(guī)定的付款期限比較長,超過了正常信用條件,通常在3年以上。

(二)存在棄置義務(wù)的固定資產(chǎn)計(jì)量

對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn),確定其初始入賬成本時(shí),應(yīng)考慮棄置費(fèi)用。棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定,企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出,如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)。

(三)無形資產(chǎn)初始計(jì)量

購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付,實(shí)際上具有融資性質(zhì)的,即采用分期付款方式購買無形資產(chǎn),無形資產(chǎn)的成本為購買價(jià)款的現(xiàn)值。因?yàn)?企業(yè)在發(fā)生這項(xiàng)業(yè)務(wù)的過程中,實(shí)際上可以區(qū)分為兩項(xiàng)業(yè)務(wù):一項(xiàng)業(yè)務(wù)是購買無形資產(chǎn);另一項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上是向銷售方借款。因此,所支付的貨款必須考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值,根據(jù)無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定,要采用現(xiàn)值計(jì)價(jià)的模式,無形資產(chǎn)的成本為購買價(jià)款的現(xiàn)值。

(四)資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)

資產(chǎn)減值中資產(chǎn)可收回金額的估計(jì),應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。因此,要估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額,通常需要同時(shí)估計(jì)該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

(五)辭退福利

辭退福利,是指企業(yè)由于分離辦社會(huì)、實(shí)施主輔分離輔業(yè)改制分流安置富余人員、實(shí)施與重組、改組計(jì)劃、職工不能勝任等原因,在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系,或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出補(bǔ)償建議的計(jì)劃中給予職工的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。

(六)具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品

新準(zhǔn)則要求企業(yè)采取分期收款方式銷售商品時(shí),如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì),其實(shí)質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供信貸,企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值,通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價(jià)格計(jì)算確定。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額,應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi),按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷,作為財(cái)務(wù)費(fèi)用的抵減處理。

(七)融資租賃

承租人采用融資租賃方式租入固定資產(chǎn),在租賃期開始日,應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值,其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

(八)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的減值

新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí),應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量。

(九)可轉(zhuǎn)換公司債券的分拆

企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具,即混合工具,既含有負(fù)債成分,又含有權(quán)益成分,如可轉(zhuǎn)換公司債券等。應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)將負(fù)債和權(quán)益成分進(jìn)行分拆,分別進(jìn)行處理。

二、現(xiàn)值計(jì)量屬性應(yīng)用的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中現(xiàn)值計(jì)量屬性的應(yīng)用,絕不僅僅是具體會(huì)計(jì)方法的變化,更重要的是會(huì)計(jì)理念的變化。我們應(yīng)理解和掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新理念和新方法,重視這種理念變化所帶來的影響。

(一)多種計(jì)量屬性并用的計(jì)量模式

會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等,企業(yè)對會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí),應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照規(guī)定選擇相應(yīng)的計(jì)量屬性。一般情況下,對于會(huì)計(jì)要素的計(jì)量,應(yīng)當(dāng)采用歷史成本計(jì)量屬性。但是在某些情況下,如果僅僅以歷史成本作為計(jì)量屬性,難以達(dá)到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求,為了提高會(huì)計(jì)信息的有用性,向會(huì)計(jì)信息使用者提供更為有用的信息,就有必要采用其他計(jì)量屬性,比如現(xiàn)值和公允價(jià)值計(jì)量,可以彌補(bǔ)歷史成本的缺陷。

(二)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)從面向過去到面向未來

長期以來傳統(tǒng)的觀念認(rèn)為會(huì)計(jì)就是記賬、算賬和報(bào)賬,主要是反映過去的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。盡管會(huì)計(jì)信息也有相關(guān)性方面的要求,但是在實(shí)務(wù)中并沒有真正做到前瞻性,人們很難通過會(huì)計(jì)資料直接獲得有關(guān)企業(yè)未來的信息。當(dāng)會(huì)計(jì)信息使用者需要企業(yè)有關(guān)未來價(jià)值信息時(shí),只能通過主觀預(yù)測或利用其他學(xué)科提供的數(shù)據(jù)。

(三)要求會(huì)計(jì)人員具有較高的專業(yè)素質(zhì)

我國會(huì)計(jì)人員數(shù)量多,專業(yè)水平參差不齊,會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)比較單一。大多數(shù)的會(huì)計(jì)人員只熟悉簡單的會(huì)計(jì)核算,不具備貨幣時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)等基本財(cái)務(wù)觀念,這種現(xiàn)狀造成會(huì)計(jì)人員對現(xiàn)值計(jì)量屬性理解非常不夠,運(yùn)用起來會(huì)比較困難。就目前來看,我國會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)與新準(zhǔn)則中的現(xiàn)值計(jì)量屬性的使用要求還有著一定的距離。

現(xiàn)值是未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值,是考慮了資金時(shí)間價(jià)值的價(jià)值量。我國目前的會(huì)計(jì)人員很少關(guān)注時(shí)間價(jià)值,這也必然會(huì)影響到企業(yè)的日常理財(cái)活動(dòng),比如資金收支的安排、債權(quán)債務(wù)管理,尤其是在通貨膨脹較高、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)較大時(shí),會(huì)給企業(yè)帶來一定的損失。采用現(xiàn)值計(jì)量屬性可以使會(huì)計(jì)人員加深對時(shí)間價(jià)值的認(rèn)識(shí),提高自身的理財(cái)意識(shí)和水平。此外現(xiàn)值計(jì)量屬性的應(yīng)用需要對未來多種因素進(jìn)行判斷,對會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷水平的要求較高。

三、結(jié)論

總之,現(xiàn)值計(jì)量屬性能夠?yàn)闀?huì)計(jì)信息使用者提供更加有用的會(huì)計(jì)信息,現(xiàn)值計(jì)量屬性的應(yīng)用不僅是會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法的變化,更重要的是會(huì)計(jì)理念的變化,這種新理念將給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算帶來重大變革,同時(shí)對企業(yè)提出更高的要求?！?/p>

參考文獻(xiàn):

[1] 謝詩芬,戴子禮.現(xiàn)值和公允價(jià)值會(huì)計(jì):21世紀(jì)財(cái)務(wù)變革的重要前提[J].財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐,2005,9.