李 靜 李淑華

摘要：隨著市場經(jīng)濟的逐步發(fā)展以及房地產(chǎn)業(yè)的高速發(fā)展。房地產(chǎn)企業(yè)的會計作會受到人們的關注，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計核算在運行過程中弊端凸現(xiàn)出來，如何完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算、促進房地產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展，是全社會都在積極關注和思考的問題，通過對問題的不斷研究，解決實際操作中實際存在的問題及疑點，逐漸促使房地產(chǎn)企業(yè)會計的規(guī)范化和房地產(chǎn)行業(yè)的健康發(fā)展。

關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)會計核算；會計信息失真；問題；對策

一、引言

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有資金投入量大、投資時間長、投資風險偏高的特點。從生產(chǎn)經(jīng)營角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)周期長、環(huán)節(jié)多，開發(fā)投入大，風險高。表現(xiàn)在會計核算上，成本的結轉期以開發(fā)項目的建設周期為準，這就要求要在會計核算上做好謀劃，精打細算，以配合項目開發(fā)成功；從產(chǎn)品角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)品具有高價值性，銷售往往采用預售和分期付款銷售的辦法，在會計核算時，收入的確認同一般生產(chǎn)企業(yè)相比具有一定的特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出比例階段性不合理，業(yè)績波動較大，信息披露容易不足。目前適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計規(guī)范有《企業(yè)會計準則》、《房地產(chǎn)企業(yè)會計制度》，如何在門類眾多的制度，準則、規(guī)定之下，結合企業(yè)自身特點，改進現(xiàn)有會計核算方法，使會計人員提供的會計信息更加真實、可靠，是目前亟待解決的關鍵問題。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算存在的問題

1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認的復雜性

房地產(chǎn)商品銷售往往采用預售、分期收款銷售等多種銷售方式，在會計實務中房地產(chǎn)收入的確認同其它的生產(chǎn)收入相比具有一定特殊性。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度和《企業(yè)會計準則一收入》在商品房所有權上的重要風險和報酬是否轉移問題上存在分歧?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》中規(guī)定以結算賬單提交買方并得到認可作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認標準，《企業(yè)會計準則——收入》中規(guī)定以風險和報酬的實質(zhì)轉移作為收入確認的標準。在會計實務中如何運用這一標準則比較混亂，核心問題在于應在哪一環(huán)節(jié)確認為收入。

2房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品成本與售價的不配比性

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)周期較長，在開發(fā)過程中，由于項目尚未完工或即使開發(fā)產(chǎn)品已預售完畢，其預售款項也無法確認為收入，其結果是為配比原則的應用造成了困難。一般商品的售價總是圍繞其成本上下波動，而開發(fā)產(chǎn)品的成本載體是整個建設工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個樓層或戶型的售價明顯與其成本不配比。如同一結構的房屋，低層建筑施工成本低于高層建筑施工成本，但銷售時，低層售價卻高于高層售價；又如“丁字形”樓房雖然同樓層成本一樣，由于朝向不同，其售價相差也很大。房地產(chǎn)開發(fā)商品的成本載體是整個建設工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個樓層或戶型的售價明顯與其成本不配比。通常房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本結轉方法是：按當期竣工后的核算對象的總成本除以總開發(fā)建筑面積，得出每平米建筑面積成本，然后再乘以銷售面積得出本期銷售成本。這樣均攤計算的結果沒有考慮房屋樓層、朝向的因素，得出的經(jīng)營成果不具有真實性。

3收益評價指標不能真實反映企業(yè)業(yè)績

房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出周期具有較強的特殊性，表現(xiàn)在會計年報中往往是業(yè)績波動較大，不適用一般的公司業(yè)績評價指標。因此，評價一個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)績，不能以指標論好壞，應透過指標看實質(zhì)，看其資質(zhì)信譽、實力、現(xiàn)金流量、資產(chǎn)質(zhì)量，還有更重要的表外風險等。

三、完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算的對策

1正確確定和應用收入確認標準

房地產(chǎn)商品銷售收入的確認應符合兩個標準，即法律標準和專業(yè)標準。法律標準是指我國相關法規(guī)中規(guī)定的房地產(chǎn)銷售必須符合的條件或標準：如對于以出讓方式取得土地使用權的，未按照出讓合同規(guī)定支付全部土地使用權出讓金，未取得土地使用權證書，或未按照出讓合同規(guī)定進行投資開發(fā)的，以及權屬有爭議的，未依法登記領取權屬證書的房地產(chǎn)不得買賣。凡是不符合法律標準的，即使房地產(chǎn)商品已經(jīng)開發(fā)完畢，甚至取得了相關報酬，并轉移了風險，也不能作為收入予以確認，法律標準是專業(yè)標準的前提條件。專業(yè)標準是指會計準則、會計制度中規(guī)定的商品銷售收人確認標準。專業(yè)標準的收入確認是以風險和報酬實質(zhì)的轉移為標準，理論上比較合理，但由于房地產(chǎn)業(yè)銷售方式的多樣性和復雜性，在實際操作中有很大的困難性。

銷售合同是在房屋尚未建成竣工前的預先銷售行為，企業(yè)不論是否收取了款項，均不屬于實際發(fā)生的銷售業(yè)務。簽訂預售合同并收取預收貨款不符合收入確認條件，不能作為銷售實現(xiàn)依據(jù)，對于簽訂正式房屋銷售合同，由于商品所有權上的主要風險和報酬尚未轉移給買方，不符《企業(yè)會計準則一收人》的有關規(guī)定，也不能確認收入，購買方取得商品房產(chǎn)權證時確認收入，會導致收人滯后，不符合收入確認原則。因此，盡管房屋產(chǎn)權證書是房屋所有權的標志，但并非是確認收入的必要條件。

2引入計劃銷售價格的概念，使銷售收入與成本配比

引人計劃銷售價格的概念，解決與銷售收入不配比的情況。即當開發(fā)的房屋達到可銷售狀態(tài)時，企業(yè)根據(jù)成本、市場、地段、樓層、朝向等因素制定一個計劃銷售價格，作為成本分配標準，以實際開發(fā)成本除以計劃銷售總額的出計劃銷售成本率來進行商品房成本的結轉。在實際工作中，視開發(fā)規(guī)模大小，還可以分為實際售價成本率結轉法和計劃售價成本率結轉法。實際售價成本率法，是在季度前兩個月按實際售價乘以計劃銷售成本等于季末銷售成木的方法調(diào)整。這種方法適用于開發(fā)規(guī)模較大的房地產(chǎn)企業(yè)，優(yōu)點是可以減少下作量，缺點是季度前兩個月受房價影響會產(chǎn)生一定誤差，且不能及時、準確提供較詳細的成本資料。計劃售價成本率法，就是始終按計劃售價乘以計劃銷售成本率進行結轉。這種方法的缺點是結轉工作量較大，但遵循了一貫性原則，提供信息可靠及時，并能將結轉成本工作量分散在日常工作中，適用于一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。

3擴大信息披露內(nèi)容，提高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量

(1)應增加土地儲備量及成本構成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此，能否擁有土地儲備以及土地儲備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，而信息使用者通過企業(yè)披露的土地使用權總額無法判斷其土地儲備的信息。因此，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財務報告附注中增加土地儲備量及取得成本情況的披露是必要的。

(2)應增加分項目現(xiàn)金流量信息的披露。以企業(yè)每一開發(fā)項目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。

(3)重視質(zhì)量保證金及風險的披露。房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)具有高風險的特征，企業(yè)應在其財務會計報告中充分揭示其各種風險，而不應僅限于抵押風險，即在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)報表附注中應增加風險披露的內(nèi)容，就企業(yè)尚在開發(fā)的土地、工程項目等面臨的開發(fā)風險、籌資風險、土地風險等進行說明，提高風險的透明度。企業(yè)還應建立質(zhì)量保證金制度，為房地產(chǎn)商品的質(zhì)量提供保證，但鑒于房地產(chǎn)商品的長期性、高價值性，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的質(zhì)量保證金與一般工商企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量保證不同之處在于其保證金的數(shù)額更大、保證期限更長。

四、小結

現(xiàn)階段，我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和房地產(chǎn)開發(fā)市場尚未完全成熟發(fā)展，現(xiàn)行制度對有些業(yè)務的會計處理未有明確規(guī)定或規(guī)定不夠嚴密，造成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計核算與實際情況產(chǎn)生較大的出人，企業(yè)的會計核算存在著較多問題。然而，隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，隨著市場經(jīng)濟在我國的逐步完善，隨著新的會計制度、會計準則不斷發(fā)布，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算必將不斷規(guī)范和完善。