許波建

內(nèi)部控制制度是社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是一個不斷發(fā)展、變化、完善的過程。它持續(xù)流動于企業(yè)之中，并隨著企業(yè)經(jīng)營管理的新情況、新要求適時改進(jìn)。內(nèi)部控制是由企業(yè)治理層、管理層和員工共同實(shí)施的旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實(shí)

完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。內(nèi)部會計控制制度是企業(yè)內(nèi)部控制制度的重要組成部分。

一、財務(wù)會計控制系統(tǒng)建設(shè)

財務(wù)會計控制系統(tǒng)是指企業(yè)依據(jù)《會計法》和《企業(yè)財務(wù)制度》等法規(guī)，制定的規(guī)定企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、分類、歸集、分析、登記和編報的方法和記錄。會計控制系統(tǒng)包括不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會計系統(tǒng)控制、財產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析和績效考評控制、會計信息控制等。

1.不相容職務(wù)分離控制。不相容職務(wù)分離的核心是“內(nèi)部牽制”。因此，企業(yè)在設(shè)計、建立內(nèi)部會計控制制度時，首先應(yīng)確定哪些崗位和職務(wù)是不相容的。其次是明確各崗位和職務(wù)的職責(zé)權(quán)限，使不相容崗位和職務(wù)之間能夠相互監(jiān)督、相互制約，形成有效的制衡機(jī)制。不相容職務(wù)主要包括：授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會計記錄、會計記錄與財產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與稽核檢查、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等。制度明確規(guī)定：單位不得由一人辦理貨幣資金的申請、審批、付款、記賬、稽核、對賬等全部業(yè)務(wù)；出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記等工作；配備合格的財務(wù)會計人員，進(jìn)行崗位輪換；建立回避制度，單位負(fù)責(zé)人的直系親屬不得擔(dān)任本單位會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人，會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的直系親屬不得擔(dān)任本單位出納人員。不相容崗位和職務(wù)相分離，以最大限度地降低和減少發(fā)生錯誤、舞弊的可能性。

2.授權(quán)審批控制。授權(quán)審批是指企業(yè)在辦理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，必須經(jīng)過規(guī)定程序的授權(quán)批準(zhǔn)。授權(quán)審批控制要求企業(yè)財務(wù)制度中明確規(guī)定涉及會計及相關(guān)工作的授權(quán)審批體系，并明確授權(quán)審批的范圍、層次、程序、責(zé)任等相關(guān)內(nèi)容。企業(yè)財務(wù)部門必須建立嚴(yán)格的資金業(yè)務(wù)授權(quán)審批制度，明確審批人對貨幣資金業(yè)務(wù)的審批方式、權(quán)限、程序、責(zé)任及相關(guān)控制措施。審批人在授權(quán)范圍內(nèi)負(fù)有相應(yīng)的職責(zé)并行使相應(yīng)職權(quán)。經(jīng)辦人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理貨幣資金業(yè)務(wù)。授權(quán)審批控制形式通常包括常規(guī)授權(quán)審批控制和特別授權(quán)審批控制。常規(guī)授權(quán)是指企業(yè)在日常經(jīng)營管理活動中按照既定的職責(zé)和程序進(jìn)行的授權(quán)，用以規(guī)范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)力、條件和有關(guān)責(zé)任者，其時效一般較長；特別授權(quán)是企業(yè)對辦理例外的、非常規(guī)性交易事件的權(quán)力、條件和責(zé)任的應(yīng)急性授權(quán)。企業(yè)對于重大的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)實(shí)行集體決策和審批制度。會計人員在審核過程中需要特別防范的是，企業(yè)將應(yīng)該采取集體審批的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)進(jìn)行拆分，從而逃避集體審批的不良行為的發(fā)生。

3.會計系統(tǒng)控制。會計作為一個信息系統(tǒng)，對內(nèi)向管理層提供經(jīng)營管理的諸多信息，對外向投資者、債權(quán)人等提供用于投資的決策信息。會計系統(tǒng)控制主要通過對會計主體所發(fā)生的各項(xiàng)能用貨幣計量的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄、歸集、分類、編報等而進(jìn)行的控制。會計系統(tǒng)控制主要包括：

①依法設(shè)置會計機(jī)構(gòu)，配備合格會計從業(yè)人員。設(shè)置會計機(jī)構(gòu)和配備會計從業(yè)人員是企業(yè)開展會計活動的基礎(chǔ)和前提。從事會計工件的人員必須取得會計從業(yè)資格證書。會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)具備會計師以上專業(yè)技術(shù)職務(wù)資格。

②企業(yè)應(yīng)建立會計工作崗位責(zé)任制和財務(wù)會計控制制度，對企業(yè)內(nèi)部會計組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、職責(zé)分工的合理性和有效性進(jìn)行制度控制，會計機(jī)構(gòu)的設(shè)置和職責(zé)分工應(yīng)當(dāng)相互控制，明確職責(zé)和權(quán)限，實(shí)行不相容崗位的分離和相互牽制。同時財會人員要加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng)，增強(qiáng)工作責(zé)任心和使命感，使內(nèi)控會計制度能夠更好地、更全面地貫徹落實(shí)。

③會計憑證控制。會計憑證控制指按照有關(guān)規(guī)定對會計的原始憑證和記賬憑證進(jìn)行業(yè)務(wù)處理的要求，主要包括按照規(guī)定取得和填制原始憑證、設(shè)置良好的憑證格式、對憑證進(jìn)行連續(xù)編號、規(guī)定合理的憑證傳遞程序、明確憑證的裝訂和保管手續(xù)及責(zé)任。對原始憑證的合法性、真實(shí)性展開的填制、審核和復(fù)核，對記賬憑證的填寫、記賬、過賬、傳遞、裝訂和保管等方面加以控制。

④會計賬簿控制。會計賬簿是全面記錄和反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，通過復(fù)式記賬的方法，把大量分散的數(shù)據(jù)或資料進(jìn)行歸類整理，加工成有用會計信息的簿籍，它是編制會計報表的重要依據(jù)。會計賬簿控制，就是要從賬簿的合理設(shè)置、啟用、登記、更正、對賬和結(jié)賬等各環(huán)節(jié)進(jìn)行控制。

⑤財務(wù)報告控制。企業(yè)財務(wù)報告是反映企業(yè)某一特定日期財務(wù)狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件，它由財務(wù)報表、財務(wù)情況說明書和報表附注組成。編制財務(wù)報告，是對會計核算工作的最后的全面總結(jié)，也是及時提供真實(shí)、完整會計信息的重要環(huán)節(jié)。通過財務(wù)報告控制可以進(jìn)行財務(wù)風(fēng)險控制，建立有效的風(fēng)險管理系統(tǒng)，在對企業(yè)收入及其構(gòu)成、支出及其去向分析的基礎(chǔ)上對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況進(jìn)行分析、評估，從而采取相應(yīng)措施降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險，從財務(wù)報告的編制依據(jù)、編制要求，財務(wù)報告的合法性和真實(shí)性等幾個方面，對財務(wù)報告加以嚴(yán)格控制。

4.財產(chǎn)保護(hù)控制。企業(yè)各類財產(chǎn)是企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營的重要資源，其管理狀況的好壞關(guān)系到企業(yè)的運(yùn)營能否正常、有效的開展。因此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)《會計法》等國家有關(guān)國有資產(chǎn)管理要求，制定符合本企業(yè)的國有資產(chǎn)管理辦法。加強(qiáng)財產(chǎn)記錄和實(shí)物保管，妥善記錄、保管涉及資產(chǎn)的各種文件資料，重要的文件資料應(yīng)當(dāng)留有備份。通過定期對實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，并將盤點(diǎn)結(jié)果與會計記錄進(jìn)行對比，以保證賬實(shí)一致。對賬實(shí)不一致的，應(yīng)當(dāng)分析原因、查明責(zé)任、完善管理制度。同時，嚴(yán)格限制未經(jīng)授權(quán)的人員對財產(chǎn)的直接接觸和處置，只有經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)的人員才能接觸該財產(chǎn)，包括限制對財產(chǎn)本身的直接接觸和通過文件批準(zhǔn)方式對財產(chǎn)使用或分配的間接接觸，保證各類財產(chǎn)的安全、完整。

5.預(yù)算控制。財務(wù)預(yù)算管理是企業(yè)財務(wù)風(fēng)險管理的重要手段。企業(yè)應(yīng)當(dāng)高度重視財務(wù)預(yù)算的編制，進(jìn)行全面預(yù)算控制。全面預(yù)算控制是企業(yè)內(nèi)部會計控制的一種重要方法，其內(nèi)容涵蓋了企業(yè)經(jīng)營活動和財務(wù)活動的全過程，企業(yè)通過預(yù)算的編制和核定、預(yù)算指標(biāo)的下達(dá)以及相關(guān)部門對預(yù)算的落實(shí)執(zhí)行情況、預(yù)算執(zhí)行過程的監(jiān)督、預(yù)算差異的分析和調(diào)整、預(yù)算執(zhí)行情況的考核過程，確保預(yù)算有效地執(zhí)行。在實(shí)際工作中，預(yù)算編制的決策權(quán)都應(yīng)落實(shí)在內(nèi)部管理的最高層，企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立由主要領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任負(fù)責(zé)人的預(yù)算管理委員會，對預(yù)算管理工作進(jìn)行決策、指揮和協(xié)調(diào)。預(yù)算確定后，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)預(yù)算的執(zhí)行與監(jiān)控，在預(yù)算的執(zhí)行過程中建立動態(tài)的預(yù)算執(zhí)行控制管理模式，對各預(yù)算實(shí)施單位輔之以對等的權(quán)、責(zé)、利關(guān)系。根據(jù)企業(yè)經(jīng)營的實(shí)際情況，建立預(yù)算考核評估指標(biāo)，由內(nèi)部審計等部門負(fù)責(zé)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行，及時分析預(yù)算執(zhí)行情況、執(zhí)行差異及產(chǎn)生原因，并提出改進(jìn)建議，以不斷完善企業(yè)預(yù)算管理。

6.運(yùn)營分析和績效考評控制。企業(yè)應(yīng)建立運(yùn)營情況分析制度，經(jīng)理層應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)用生產(chǎn)、購銷、投資、籌資、財務(wù)等方面的信息，通過因素分析、對比分析、趨勢分析等方法，定期開展運(yùn)營情況分析，發(fā)現(xiàn)存在的問題，及時查明原因并加以改進(jìn)。企業(yè)建立和實(shí)施績效考評制度，科學(xué)設(shè)置考核指標(biāo)體系，對內(nèi)部各責(zé)任單位和全體員工的業(yè)績進(jìn)行定期考核和客觀評價，將考評結(jié)果作為確定員工薪酬以及職務(wù)晉升、評優(yōu)、降級、調(diào)崗、辭退等的依據(jù)。

7.會計信息與溝通控制。隨著現(xiàn)代化信息管理技術(shù)的發(fā)展，電子計算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)已成為企業(yè)經(jīng)營管理和財務(wù)管理的重要手段，信息化技術(shù)控制日益成為內(nèi)部會計控制的一項(xiàng)重要內(nèi)容。在會計業(yè)務(wù)由手工會計處理方式轉(zhuǎn)變?yōu)殡娝慊瘯嬓畔⑾到y(tǒng)處理方式后，會計工作在其組織方式、會計的稽核工作、會計的檔案保管工作等方面都發(fā)生了一系列變化，這在提高了財務(wù)管理的現(xiàn)代化水平的同時，對與之相適應(yīng)和配套的會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制也提出了更加嚴(yán)格的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)利用信息技術(shù)，充分發(fā)揮信息技術(shù)在會計信息與溝通中的作用，促進(jìn)會計信息的集成與共享，將內(nèi)部會計控制的相關(guān)信息在企業(yè)內(nèi)部各管理級次、責(zé)任單位、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間，以及企業(yè)與外部投資者、債權(quán)人、客戶、供應(yīng)商和監(jiān)管部門等有關(guān)方面之間進(jìn)行溝通和反饋；重要的會計信息可以及時傳遞給董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層。因此，企業(yè)必須運(yùn)用電子信息技術(shù)手段建立內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，減少和消除人為操作帶來的誤差，確保內(nèi)部會計信息控制的有效實(shí)施，同時加強(qiáng)對財務(wù)信息化系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)、數(shù)據(jù)輸入與輸出、文件的儲存與保管、網(wǎng)絡(luò)安全等方面的控制，保證信息系統(tǒng)安全穩(wěn)定運(yùn)行。

二、會計監(jiān)督體系控制

內(nèi)部會計監(jiān)督系統(tǒng)是微觀層面上的會計監(jiān)督系統(tǒng)。從目標(biāo)上看，內(nèi)部會計監(jiān)督的根本目的在于：保證會計資料的真實(shí)準(zhǔn)確，保證單位資金、財產(chǎn)的安全、完整，保證單位的各項(xiàng)財務(wù)收支及其會計核算符合國家法律、法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定；從主體上看，內(nèi)部會計監(jiān)督的責(zé)任主體不僅指會計機(jī)構(gòu)和會計人員本身，也包括單位法定代表人及內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員等其他機(jī)構(gòu)或人員。會計機(jī)構(gòu)和會計人員是內(nèi)部會計監(jiān)督的主要執(zhí)行主體；從客體上看，內(nèi)部會計監(jiān)督的內(nèi)容主要是單位的會計工作和會計資料及其所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)；從方法上看，內(nèi)部會計監(jiān)督主要體現(xiàn)為核算監(jiān)督和制度監(jiān)督兩種手段。從主要意義上講，核算監(jiān)督和制度監(jiān)督共同構(gòu)成了內(nèi)部會計監(jiān)督系統(tǒng)。核算監(jiān)督主要依賴于會計核算職能的發(fā)揮，會計機(jī)構(gòu)和會計人員是核算監(jiān)督的行為主體，制度監(jiān)督則主要依賴于單位內(nèi)部控制制度的完善，單位負(fù)責(zé)人是其第一行為與責(zé)任主體。內(nèi)部會計監(jiān)督系統(tǒng)的主要意義在于能形成單位的“自控”機(jī)制，在為單位內(nèi)部服務(wù)的同時也有利于維護(hù)單位其它利益相關(guān)主體的利益。

會計監(jiān)督是會計機(jī)構(gòu)和會計人員按照國家統(tǒng)一的會計制度和有關(guān)法規(guī)，在會計核算過程中對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中所提供的會計事項(xiàng)的合法性、真實(shí)性的確認(rèn)，其直接目的是保證企業(yè)會計信息的合法性和真實(shí)性。加強(qiáng)內(nèi)部會計監(jiān)督，固實(shí)會計監(jiān)督系統(tǒng)中的基礎(chǔ)防線，是企業(yè)內(nèi)部控制管理系統(tǒng)建設(shè)的關(guān)鍵。內(nèi)部會計控制是一個過程。為了確保企業(yè)內(nèi)部會計控制制度實(shí)施的效果，內(nèi)部會計控制在實(shí)施會計監(jiān)督的同時，必須納入企業(yè)監(jiān)督管理體系中，建立內(nèi)部監(jiān)督控制體系。

內(nèi)部審計監(jiān)督是企業(yè)強(qiáng)化內(nèi)部控制制度的最重要環(huán)節(jié)，是企業(yè)對內(nèi)部會計控制制度建立和實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督與檢查、對內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的運(yùn)行效果和質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督和評估，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部會計控制中的漏洞和隱患，并針對出現(xiàn)的新問題、新情況以及內(nèi)部會計控制執(zhí)行中的薄弱環(huán)節(jié)，及時修訂或改進(jìn)控制政策，做到有章必循、違章必究、違規(guī)必罰，以期更好地完成內(nèi)部會計控制目標(biāo)。內(nèi)部會計監(jiān)督包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。對監(jiān)督情況應(yīng)當(dāng)形成局面報告，報告中應(yīng)反映內(nèi)部會計控制制度的執(zhí)行情況及內(nèi)部控制制度的重要缺陷。同時要有暢通的報告渠道保證會計監(jiān)督報告能順利送達(dá)企業(yè)治理層和管理層、保證內(nèi)部審計部門負(fù)責(zé)人與董事會和監(jiān)事會暢通溝通。建立會計內(nèi)部控制制度缺陷糾正、改進(jìn)機(jī)制，充分發(fā)揮內(nèi)部審計監(jiān)督效力。

此外，在目前世界經(jīng)濟(jì)形勢趨緊、經(jīng)營性突發(fā)事件頻發(fā)的形勢下，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)建立重大風(fēng)險預(yù)警機(jī)制和突發(fā)事件應(yīng)急處理機(jī)制，明確風(fēng)險預(yù)警標(biāo)準(zhǔn)，對可能發(fā)生的重大風(fēng)險或突發(fā)事件，制定應(yīng)急預(yù)案、明確責(zé)任人員、規(guī)范處置程序，確保突發(fā)事件得到及時妥善處理。

（作者單位:中國南通外輪代理有限公司）