摘 要:由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的全球金融危機(jī),迄今已從金融領(lǐng)域擴(kuò)展到實(shí)體經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域。至2009年底,雖然經(jīng)濟(jì)已顯露復(fù)蘇跡象,但是各行各業(yè)全面走出金融危機(jī)的陰影,尚需時(shí)日。會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為“經(jīng)濟(jì)警察”,肩負(fù)著社會(huì)審計(jì)的重任,當(dāng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)陷入困境時(shí),企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提高,進(jìn)而會(huì)計(jì)師事務(wù)所所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)增大。本文首先分析了企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的加劇如何增大了事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),然后據(jù)此提出會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何在當(dāng)前金融環(huán)境下控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞:金融危機(jī);會(huì)計(jì)師事務(wù)所;審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

中圖分類(lèi)號(hào):F239.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A文章編號(hào):1008-4428(2009)12-86-02

一、企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的加劇增大了事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

當(dāng)前金融危機(jī)環(huán)境下,企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的加劇無(wú)形之中增大了事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這主要表現(xiàn)于以下幾方面:

(一)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益下滑帶來(lái)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題

由于國(guó)際市場(chǎng)面臨萎縮,導(dǎo)致許多“外向型企業(yè)”出口阻滯、產(chǎn)品跌價(jià)、銷(xiāo)售困難,效益下降仍至虧損,使企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)發(fā)生困難,于是不得不停產(chǎn)放假,遣散職工;不少非外向型企業(yè)也因?yàn)閲?guó)內(nèi)市場(chǎng)需求下降而苦于掙扎,不得不減產(chǎn)停工,能否持續(xù)經(jīng)營(yíng)成為擺在他們面前的大問(wèn)題。

(二)市場(chǎng)萎縮致使企業(yè)存貨庫(kù)存積壓

由于市場(chǎng)需求下降,導(dǎo)致制造業(yè)許多產(chǎn)品積壓待售,特別是2008年前三季度原材料價(jià)格持續(xù)居高不下,進(jìn)入四季度后價(jià)格又大幅回落,導(dǎo)致制造業(yè)的不少庫(kù)存商品“價(jià)格倒掛”而不得不大量囤積,意在等待價(jià)格回升,這樣不但存在資金成本上升問(wèn)題,還存在很?chē)?yán)重的庫(kù)存積壓風(fēng)險(xiǎn)。

(三)持有金融資產(chǎn)的持續(xù)貶值

隨著股市下跌,股票縮水、證券跌價(jià),廣大投資企業(yè)蒙受了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失;同時(shí),因經(jīng)濟(jì)環(huán)境惡化,一般企業(yè)持有的應(yīng)收款項(xiàng)和金融企業(yè)持有的貸款也會(huì)因經(jīng)濟(jì)不景氣而不能收回或不能及時(shí)足額收回,蛻變成為不良資產(chǎn),導(dǎo)致企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力直線下滑。

(四)企業(yè)管理層面臨經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的壓力

經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),關(guān)系到企業(yè)管理層薪酬激勵(lì)、領(lǐng)導(dǎo)者形象甚至職位去留。由于金融危機(jī)的沖擊,導(dǎo)致許多企業(yè)效益下滑,經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳,使企業(yè)管理層面臨空前的壓力。

所有這些,都促使企業(yè)增加了采取各種手法粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的可能性。對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表,為了粉飾財(cái)務(wù)狀況和償債能力,采用高計(jì)資產(chǎn)、低計(jì)負(fù)債,提高流動(dòng)比率和速動(dòng)比率、降低資產(chǎn)負(fù)債率等手法;對(duì)于利潤(rùn)表,為了粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),可能采用高計(jì)收人、低計(jì)成本和費(fèi)用、高計(jì)毛利率等手法。這些金融危機(jī)給企業(yè)所帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)陡然間增大了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

(一)審慎選擇被審計(jì)單位

選擇被審計(jì)單位是會(huì)計(jì)師事務(wù)所控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的第一道關(guān)口。當(dāng)前金融危機(jī)環(huán)境下,事務(wù)所更要把好這第一道關(guān)。

1、初次接受委托時(shí),應(yīng)查明被審計(jì)單位是初次進(jìn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù),還是變更了對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的委托。《職業(yè)道德準(zhǔn)則》要求,委托單位在變更委托的情況下,后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)與前任取得聯(lián)系,相互了解和介紹變更委托的情況和原因?？蛻?hù)變更委托經(jīng)常出于不正常的原因,如果前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師就某些重要的會(huì)計(jì)問(wèn)題與委托單位發(fā)生爭(zhēng)議,后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師須慎重行事。

2、深入了解管理當(dāng)局的可信賴(lài)程度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承接業(yè)務(wù)時(shí),應(yīng)對(duì)客戶(hù)的管理階層進(jìn)行深入的了解,比如,管理階層的經(jīng)營(yíng)思想、經(jīng)營(yíng)方式、如何對(duì)待經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)方法、對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表所持的態(tài)度及擬采取的行動(dòng)以及管理人員為追求物質(zhì)享受是否與股東意愿嚴(yán)重背離等等。當(dāng)被審計(jì)單位管理當(dāng)局的可信賴(lài)程度較差時(shí),就應(yīng)格外小心考慮拒絕接受委托,或采取更詳細(xì)的審計(jì)程序,擴(kuò)大審計(jì)范圍,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),發(fā)表切合實(shí)際的審計(jì)意見(jiàn)。同時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審核選擇被審計(jì)單位應(yīng)注意客戶(hù)的公眾形象、客戶(hù)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)及經(jīng)營(yíng)環(huán)境、客戶(hù)的業(yè)務(wù)范圍和客戶(hù)的經(jīng)營(yíng)狀況等。

3、增強(qiáng)初次申請(qǐng)股票上市公司審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。在股票市場(chǎng)行情看好的時(shí)機(jī),公司股票首次上市的股東均能獲利,有些公司雖然本身不夠上市條件,為達(dá)到上市后大撈一筆的目的,無(wú)不設(shè)法蓄意掩飾財(cái)務(wù)報(bào)表,以夸大其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。這種情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)提高警惕,如實(shí)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。

(二)按照受金融危機(jī)影響的程度對(duì)現(xiàn)有客戶(hù)進(jìn)行分類(lèi)管理

通常情況下,事務(wù)所可以按照客戶(hù)的行業(yè)性質(zhì)、所在地區(qū)、風(fēng)險(xiǎn)程度等多項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行適當(dāng)分類(lèi),旨在實(shí)施客戶(hù)管理并有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而在當(dāng)前金融風(fēng)暴肆虐的特殊時(shí)期,可以按照受金融危機(jī)影響的程度對(duì)現(xiàn)有客戶(hù)進(jìn)行適當(dāng)分類(lèi)。我們可從多個(gè)維度進(jìn)行“危機(jī)分類(lèi)”,比如可以考慮按照受危機(jī)影響的方式(直接或間接影響)、影響程度(重度影響、中度影響、輕微影響、不受影響等)進(jìn)行分類(lèi)。劃分時(shí)要綜合考慮各種影響因素,比如金融危機(jī)侵蝕實(shí)體經(jīng)濟(jì)的方式、金融危機(jī)傳導(dǎo)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的路徑、客戶(hù)所處行業(yè)等等。例如銀行、證券公司、投資銀行等金融企業(yè)可以劃分為“直接影響”和“重度影響”;按照危機(jī)傳導(dǎo)路徑,汽車(chē)行業(yè)率先受到打擊,可歸類(lèi)為“間接影響”和“重度影響”;日用品企業(yè)由于其產(chǎn)品的剛性需求,可以視為“間接影響”和“輕微影響”。總之,科學(xué)而系統(tǒng)的分類(lèi)方法是有效應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的前提,為制定具有針對(duì)性的審計(jì)程序提供了合理的基礎(chǔ)。

(三)嚴(yán)格會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制

1、實(shí)行審計(jì)雙向承諾制度。一是各審計(jì)項(xiàng)目組年初向會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽訂全年執(zhí)行責(zé)任狀,保證按審計(jì)實(shí)施方案規(guī)定的范圍、內(nèi)容和要求進(jìn)行審計(jì)并對(duì)審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)結(jié)果負(fù)責(zé)。二是根據(jù)《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》的規(guī)定,由被審計(jì)單位向?qū)徲?jì)項(xiàng)目組簽訂承諾書(shū),被審計(jì)單位要保證所提供的會(huì)計(jì)賬簿、憑證、資料等是完整真實(shí)的,對(duì)銀行開(kāi)戶(hù)情況、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置和運(yùn)行情況、內(nèi)部控制制度的建立和實(shí)施情況等事項(xiàng)做出說(shuō)明,會(huì)計(jì)責(zé)任由被審計(jì)單位負(fù)責(zé)。實(shí)行雙向承諾制度,可以促使被審計(jì)單位提供真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)資料,保證審計(jì)結(jié)論的客觀、公正,也促使審計(jì)人員嚴(yán)格審計(jì)程序和審計(jì)紀(jì)律,認(rèn)真履行職責(zé),使每項(xiàng)審計(jì)工作都建立在客觀、真實(shí)、可靠的基礎(chǔ)上,從而規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2、建立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任追究制度。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要對(duì)不依法審計(jì)和工作中玩忽職守、徇私舞弊及以權(quán)謀私的行為予以追究,進(jìn)行處理和處罰。實(shí)行審計(jì)終身責(zé)任制、審計(jì)項(xiàng)目終身負(fù)責(zé)制,建立層層負(fù)責(zé)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制。比如參加審計(jì)項(xiàng)目的一般人員對(duì)綜合證據(jù)風(fēng)險(xiǎn)負(fù)責(zé),審計(jì)組長(zhǎng)或項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)綜合證據(jù)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)負(fù)責(zé),會(huì)計(jì)師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)對(duì)審計(jì)決定處理不當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)負(fù)責(zé),并將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)人員的懲罰結(jié)合起來(lái),增強(qiáng)審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

(四)重視企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制

每一次金融危機(jī)帶給市場(chǎng)的往往是企業(yè)大規(guī)模的并購(gòu)浪潮,會(huì)計(jì)師事務(wù)所就會(huì)接受到大量的企業(yè)并購(gòu)審計(jì)業(yè)務(wù),然而企業(yè)并購(gòu)審計(jì)是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)較高的審計(jì)領(lǐng)域,會(huì)計(jì)師事務(wù)所因此要特別關(guān)注企業(yè)的并購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于并購(gòu)成本,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用專(zhuān)業(yè)知識(shí)進(jìn)行全面估價(jià),并估測(cè)以及并購(gòu)過(guò)程對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響。特別需要注意交易成本中的信息成本——并購(gòu)企業(yè)取得目標(biāo)企業(yè)的各種信息以保證并購(gòu)成功所花費(fèi)的成本,整合成本——注意其長(zhǎng)期性和動(dòng)態(tài)性,以及機(jī)會(huì)成本——并購(gòu)行為喪失的其他項(xiàng)目機(jī)會(huì)和資金收益的成本。對(duì)于并購(gòu)收益,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)特別注意并購(gòu)取得的規(guī)模收益——對(duì)于各種成本費(fèi)用的審計(jì)要與并購(gòu)的過(guò)程相聯(lián)系,并購(gòu)的差價(jià)收益——在審計(jì)中必須辨別企業(yè)的并購(gòu)動(dòng)機(jī),了解并購(gòu)的短期與長(zhǎng)期效益,并購(gòu)取得稅收優(yōu)惠——并購(gòu)虧損企業(yè)能否發(fā)揮虧損企業(yè)的潛在優(yōu)勢(shì),而不是僅僅利用虧損企業(yè)避稅,并購(gòu)取得上市資格——注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注意審查上市公司是否借并購(gòu)的機(jī)會(huì)上市,從而犧牲并購(gòu)的效益來(lái)?yè)Q取殼資源,或者希望上市后短期投機(jī)圈錢(qián)。

(五)提取風(fēng)險(xiǎn)基金或購(gòu)買(mǎi)責(zé)任保險(xiǎn)

在西方國(guó)家,投保充分的責(zé)任險(xiǎn)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一項(xiàng)重要保護(hù)措施。在我國(guó),《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)按規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金,辦理職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。但保險(xiǎn)公司還未開(kāi)展責(zé)任險(xiǎn)業(yè)務(wù),因此,在當(dāng)前金融危機(jī)環(huán)境下,行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)積極與保險(xiǎn)公司磋商,努力促成該項(xiàng)業(yè)務(wù)。盡管這不能排除可能受到的法律訴訟,但能防止或減少訴訟失敗時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失。同時(shí),促進(jìn)法律、法規(guī)的健全也有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)控制。當(dāng)前的訴訟案中也暴露了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在法律上的弱小,如“深口袋”責(zé)任、“集體訴訟”方式、對(duì)證券法理解上的分歧等等,極易造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的敗訴。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)團(tuán)結(jié)起來(lái),利用自身的影響促成有關(guān)法律的修正,以維護(hù)自身的利益。

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作者簡(jiǎn)介:

李永江,亞太(集團(tuán))會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司深圳分所。