【摘要】 本文簡(jiǎn)要概述了國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展歷程及排名情況，從中總結(jié)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，并結(jié)合我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的具體情況和發(fā)展機(jī)遇，提出我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何“做大做強(qiáng)”的對(duì)策建議。
　　【關(guān)鍵詞】 國(guó)際“四大”；會(huì)計(jì)師事務(wù)所；對(duì)策建議；啟示
　　
　　不久前，商務(wù)部、財(cái)政部等國(guó)務(wù)院九部委聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于支持會(huì)計(jì)師事務(wù)所擴(kuò)大服務(wù)出口的若干意見(jiàn)》（以下簡(jiǎn)稱《若干意見(jiàn)》），全面闡述了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)“走出去”的現(xiàn)實(shí)意義、方式途徑，系統(tǒng)地提出了當(dāng)前擴(kuò)大會(huì)計(jì)服務(wù)出口的一整套政策措施，涉及境外業(yè)務(wù)拓展的各個(gè)方面。這是行業(yè)恢復(fù)重建近30年國(guó)家有關(guān)部門(mén)首次專門(mén)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展出臺(tái)的綜合性政策文件。
　　《若干意見(jiàn)》的發(fā)布，對(duì)國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行業(yè)發(fā)展具有重大意義，是對(duì)“走出去”政策支持的一項(xiàng)重要成果，必將有力推動(dòng)行業(yè)“走出去”的進(jìn)程；這對(duì)于中國(guó)企業(yè)實(shí)施“走出去”戰(zhàn)略來(lái)說(shuō)，無(wú)論是境外融資還是境外投資，都是重要的支持和保障。
　　然而，要想“走出去”，加快我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的國(guó)際化進(jìn)程，首先得“做大做強(qiáng)”，怎樣“做大做強(qiáng)”，目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨著許多具體的困難和問(wèn)題，既有會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的問(wèn)題，也有國(guó)家政策引導(dǎo)和支持方面的問(wèn)題，如何破解這些問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展目標(biāo)，筆者試圖從國(guó)際著名事務(wù)所的發(fā)展歷程回顧分析中找到答案，為我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)現(xiàn)“走出去”戰(zhàn)略目標(biāo)提供某些啟示。
　　
　　一、國(guó)際著名會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展歷程
　　
　?。ㄒ唬﹪?guó)際“四大”的形成過(guò)程
　　提起國(guó)際四大著名會(huì)計(jì)師事務(wù)所，圈內(nèi)人士無(wú)人不知，無(wú)人不曉，即便是圈外人也耳有所聞，略知一二，下面將按照新“八大”的形成，“六大”的形成，“五大”的形成，“四大”的形成來(lái)回顧這一發(fā)展過(guò)程。
　　1987年初“超級(jí)組合”畢馬威形成后，由“舊八大”形式轉(zhuǎn)向“新八大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出現(xiàn)了“八雄爭(zhēng)霸”的局面。“新八大”是安達(dá)信（簡(jiǎn)稱AA）、阿瑟·揚(yáng)（簡(jiǎn)稱AY）、永道（簡(jiǎn)稱C和L）、德洛依特·哈斯金斯——塞爾斯（簡(jiǎn)稱DHS）、恩斯特——惠尼（簡(jiǎn)稱EW）、畢馬威（簡(jiǎn)稱KPMG）、普華（簡(jiǎn)稱PW）和陶切·羅斯（簡(jiǎn)稱TR）。美國(guó)當(dāng)時(shí)有2 600多家上市公司，85%的業(yè)務(wù)由“八大”承攬，“八大”的審計(jì)公費(fèi)收入：1988年接近100億美元，其合伙人的凈利超過(guò)20億美元；“八大”中畢馬威最大，當(dāng)時(shí)的總?cè)藬?shù)為5 500，總收入24億美元。
　　1989年5月和7月，四個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并，“八大”變?yōu)椤傲蟆?。?jiàn)表1
　　1997年9月18日，由“六大”中排名第四的永道和排名第六的普華合并，組成新的會(huì)計(jì)師事務(wù)所普華永道（PwC），這樣“五大”形成了。
　　
　　2002年，“五大”中一直排名第一的會(huì)計(jì)師事務(wù)所——安達(dá)信因安然事件，被休士頓聯(lián)邦法官在2002年10月判罰50萬(wàn)美元，并在5年內(nèi)不得從事會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。安達(dá)信2.8萬(wàn)員工僅余200多人處理法律事務(wù)。2005年5月31日，雖然美國(guó)最高法院推翻了對(duì)安達(dá)信的有罪判決，但由于安達(dá)信的客戶大部分已經(jīng)轉(zhuǎn)到“四大”，安達(dá)信已無(wú)力回天，名存實(shí)亡，“四大”形成了?！八拇蟆敝坏漠咇R威由于為富人提供合理避稅，遭到司法部門(mén)的起訴，但由于其余三所擔(dān)心如果畢馬威的出局使行業(yè)集中度過(guò)高而被拆分，于是聯(lián)手為其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手——畢馬威提供支持，使這一案件成為“懸案”， 維持“四大”現(xiàn)狀至今。
　　從表2中，可以清楚地看到，從“八大”到“四大”的大型化形成過(guò)程呈現(xiàn)所用時(shí)間越來(lái)越短的趨勢(shì)。
　　
　　注：在1987年前，1979年崛起的莊伯彬（KMG）會(huì)計(jì)師事務(wù)所與稱雄世界60年的“八大”（傳統(tǒng)八大）一并稱為“九大”。KMG后來(lái)并入了畢馬威（1987年），形成了新的“八大”。
　?。ǘ﹪?guó)際“四大”的排名情況
　　從表3中，可以看到在國(guó)際十大會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，“四大”在收入、規(guī)模等各方面都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)其它會(huì)計(jì)師事務(wù)所。將“四大”以外十名中排名第五的德豪國(guó)際與“四大”中排名最后的畢馬威相比，在收入方面，前者是后者的零頭，合伙人和員工人數(shù)約占三分之一。
　　
　　從表4中，還可以看到在最近三年中，德豪國(guó)際與畢馬威的收入差距在逐年擴(kuò)大。
　　排名十名以后的會(huì)計(jì)師事務(wù)所情況更糟，比如排名第17的會(huì)計(jì)公司馬斯特（MSI）2004年的收入為9.8億美元，到2006年下降為9.04億美元；合伙人從1 563人減少為1 402人，排名下降到20名。再比如，排名第25的會(huì)計(jì)公司華利信國(guó)際（Morison International），2004年的收入為5.06億美元，合作人為942人，2006年華利信國(guó)際排名下降到25名以后。
　　
　　（三）“四大”的業(yè)務(wù)情況
　　從表5中，可以看出，20世紀(jì)90年代以前，會(huì)計(jì)公司以審計(jì)會(huì)計(jì)服務(wù)為主，咨詢業(yè)務(wù)居次要地位，比如，“八大”在20世紀(jì)70年代，咨詢收入約占總收入的15%，但在90年代以后，情況發(fā)生了重大變化，會(huì)計(jì)公司以咨詢業(yè)務(wù)收入為主，比如，安達(dá)信為安然的審計(jì)收費(fèi)為2 500萬(wàn)美元，咨詢收費(fèi)則高達(dá)2 700萬(wàn)美元。1999年，排名100名以內(nèi)的事務(wù)所審計(jì)收入95.56億美元，比上年增長(zhǎng)16%，而咨詢收入達(dá)137.09億美元，比上年上升38%。但到2000年以后，由于美國(guó)加強(qiáng)對(duì)咨詢業(yè)的監(jiān)管，修改了獨(dú)立性規(guī)則，認(rèn)為咨詢影響審計(jì)獨(dú)立性，使咨詢業(yè)收入的增長(zhǎng)幅度有所下滑，安然事件更加證明了這一點(diǎn)，2002年《薩班斯—奧克斯利法案》以后，由于加大了對(duì)會(huì)計(jì)公司和會(huì)計(jì)師的監(jiān)管和處罰力度，咨詢業(yè)下滑的情況進(jìn)一步突出起來(lái)。
　　
　　從表6中，可以看到會(huì)計(jì)公司的收入構(gòu)成情況。以1999年為例，美國(guó)有會(huì)計(jì)審計(jì)人員約62.6萬(wàn)人，其中CPA