【摘要】依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)銷售商品只有同時(shí)符合商品銷售確認(rèn)的5個(gè)條件時(shí)，才能確認(rèn)收入，否則應(yīng)按相關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。本文將對(duì)商品銷售確認(rèn)的5個(gè)條件進(jìn)行分析和探討，以供讀者學(xué)習(xí)時(shí)參考。
　　 【關(guān)鍵詞】解讀；商品銷售；確認(rèn)條件
　　
　　企業(yè)銷售商品時(shí)，能否確認(rèn)收入，關(guān)鍵要看該銷售是否能同時(shí)符合或滿足以下5個(gè)條件，對(duì)于能同時(shí)符合以下5個(gè)條件的商品銷售，應(yīng)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定確認(rèn)銷售收入，反之則不能予以確認(rèn)。在具體分析時(shí)，應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，注重會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。
　　
　　一、 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬全部轉(zhuǎn)移給購買方
　　
　　風(fēng)險(xiǎn)主要指商品由于貶值、損壞、報(bào)廢等造成的損失；報(bào)酬是指商品中包含的未來經(jīng)濟(jì)利益，包括商品因增值以及直接使用該商品所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。如果一項(xiàng)商品發(fā)生的任何損失均不需要本企業(yè)承擔(dān)，帶來的經(jīng)濟(jì)利益也不歸本企業(yè)所有，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給購買方。判斷一項(xiàng)商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移給購買方，需要視不同情況而定。主要風(fēng)險(xiǎn)和主要報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移的類型歸納起來講不外乎有以下4種情況。
　?。ㄒ唬┲饕L(fēng)險(xiǎn)和主要報(bào)酬全部未轉(zhuǎn)移
　　某生產(chǎn)商通過委托代銷方式將其產(chǎn)品分送到各地代銷商處，由代銷商負(fù)責(zé)代銷，代銷商可以按照銷售金額的一定比例收取手續(xù)費(fèi)，但不承擔(dān)包銷責(zé)任。
　?。ǘ┲饕獔?bào)酬已轉(zhuǎn)移，主要風(fēng)險(xiǎn)未轉(zhuǎn)移
　　甲筑路公司為取得一項(xiàng)特定路段建造的政府合同，從乙方制造商處購買了若干臺(tái)重型推土機(jī)，購銷合同定明，如果甲筑路公司最后未取得道路建筑的政府合同，可以將推土機(jī)退回。
　?。ㄈ┲饕L(fēng)險(xiǎn)已轉(zhuǎn)移，主要報(bào)酬未轉(zhuǎn)移
　　甲企業(yè)將一塊土地以40萬元的市場(chǎng)價(jià)格賣給乙房地產(chǎn)公司，銷售協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)有權(quán)在交易結(jié)束后的第二年末以等于原價(jià)110%的價(jià)格回購賣出的土地，但乙房地產(chǎn)公司卻沒有權(quán)利要求甲企業(yè)一定要回購。交易結(jié)束后房地產(chǎn)市場(chǎng)一直處于低迷狀態(tài)，預(yù)計(jì)近兩年內(nèi)也難有起色。
　?。ㄋ模┲饕L(fēng)險(xiǎn)和主要報(bào)酬已全部轉(zhuǎn)移
　　A企業(yè)將一批商品銷售給某客戶，貨已發(fā)出，并取得了收取貨款的權(quán)利，根據(jù)與該客戶多年來的商業(yè)交往經(jīng)驗(yàn)，A企業(yè)在收回價(jià)款方面不存在重大不確定因素。
　　另外，主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是相對(duì)于次要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬而言的，如果企業(yè)僅僅是保留了所有權(quán)上的次要風(fēng)險(xiǎn)，則銷售成立，相應(yīng)的收入應(yīng)予以確認(rèn)。如某公司在銷售B產(chǎn)品時(shí)，允許購貨企業(yè)在三個(gè)月內(nèi)因質(zhì)量不符合要求等原因退貨。根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)，公司估計(jì)的退貨比例為銷售額的1%，在這種情況下，該公司雖仍保留有一定的風(fēng)險(xiǎn)，但這種風(fēng)險(xiǎn)是次要的，與所有權(quán)相聯(lián)系的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給了購買方，該公司應(yīng)確認(rèn)收入。（假設(shè)該公司銷售B產(chǎn)品的收入為100萬元，銷售成本為80萬元，增值稅率為17%，則該公司銷售產(chǎn)品時(shí)，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：借：應(yīng)收賬款117萬元，貸：主營業(yè)務(wù)收入100萬元，貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額17萬元。在銷售當(dāng)月月底估計(jì)合理退貨可能性后，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：借：主營業(yè)務(wù)收入1萬元（100萬元×1%），貸：主營業(yè)務(wù)成本0.8萬元（80萬元×1%），貸：其他應(yīng)付款0.2萬元。
　　
　　二、企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出商品實(shí)施控制
　　
　　（一）繼續(xù)管理權(quán)
　　1.與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)。
　　如甲企業(yè)為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，將其尚未開發(fā)的土地賣給乙企業(yè)，合同規(guī)定由甲企業(yè)開發(fā)這片土地，開發(fā)后的土地出售后，利潤由甲、乙企業(yè)按比例共同享有，這種情況屬于甲企業(yè)保留了與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，此交易不屬于銷售交易，而是屬于甲、乙企業(yè)共同開發(fā)土地、共同分享利潤的投資交易，因而在出售土地時(shí)，不應(yīng)確認(rèn)收入。
　　2.與所有權(quán)無關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)。
　　如某開發(fā)商將其開發(fā)的一住宅小區(qū)出售給某客戶并對(duì)該小區(qū)負(fù)責(zé)以后的物業(yè)管理，就屬于與所有權(quán)無關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，開發(fā)商出售商品房時(shí)，如同時(shí)符合收入確認(rèn)的其他條件，就應(yīng)確認(rèn)收入了。
　?。ǘ?duì)售出商品實(shí)施有效控制（主要指售后回購）
　　1.如果回購價(jià)已在合同中定明。
　　如甲企業(yè)將產(chǎn)品銷售給乙企業(yè)，雙方訂立的合同回購價(jià)格為100萬元，假定回購當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)格為120萬元，甲企業(yè)回購商品時(shí)會(huì)少支付20萬元，甲企業(yè)將獲得20萬元報(bào)酬；如回購當(dāng)日市場(chǎng)價(jià)格為90萬元，甲企業(yè)回購商品時(shí)會(huì)多支付10萬元，甲企業(yè)將承擔(dān)10萬元損失。由此可見，體現(xiàn)在商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬就沒有轉(zhuǎn)移給購買方，同時(shí)又對(duì)商品實(shí)施控制，所以甲企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，不應(yīng)確認(rèn)收入。
　　2.如果回購價(jià)為回購當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)。
　　如A企業(yè)將商品以100萬元的價(jià)格銷售給B企業(yè)，雙方定立合同時(shí)明確規(guī)定，A企業(yè)回購該商品時(shí)的回購價(jià)格為回購當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)。假定回購當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)格為130萬元時(shí)，B企業(yè)會(huì)在A企業(yè)回購商品的過程中獲得30萬元的報(bào)酬；假定回購當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)格為85萬元時(shí)，B企業(yè)將在A企業(yè)回購商品的過程中蒙受15萬元的損失。盡管體現(xiàn)在商品所有權(quán)中的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購買方，但由于A企業(yè)對(duì)售出商品實(shí)施了控制，所以A企業(yè)在銷售該商品時(shí)，不應(yīng)確認(rèn)銷售收入。
　　
　　三、收入的金額能夠可靠地計(jì)量
　　
　　收入能否可靠地計(jì)量是確認(rèn)收入的基本前提。企業(yè)在銷售商品時(shí)，售價(jià)通常已經(jīng)確定，但銷售過程中由于某些不確定因素，也有可能出現(xiàn)售價(jià)變動(dòng)的情況，則在新的售價(jià)未確定之前，即使款項(xiàng)已經(jīng)收到，也不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)將其實(shí)際收到的款項(xiàng)作為預(yù)收賬款處理。等新的售價(jià)確定后，再按預(yù)收款銷售產(chǎn)品的有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行確認(rèn)收入、補(bǔ)收或退回多收款項(xiàng)的賬務(wù)處理。
　　
　　四、相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)
　　
　　經(jīng)濟(jì)利益是指直接或間接流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。在銷售商品的交易中，與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益即為銷售商品的價(jià)款。很可能是指經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性超過50%，銷售商品的價(jià)款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個(gè)重要條件。企業(yè)在銷售商品時(shí)，如估計(jì)價(jià)款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。例如：甲企業(yè)于2008年5月8日以托收承付方式向乙企業(yè)銷售一批商品，成本為1 000萬元，售價(jià)為2 000萬元，專用發(fā)票上標(biāo)明的增值稅款為340萬元，商品已經(jīng)發(fā)出，手續(xù)已經(jīng)辦妥。此時(shí)，得知乙企業(yè)在另一項(xiàng)交易中發(fā)生了巨額損失，此筆貨款收回的可能性不大，意味著與該交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性很小或不能流入企業(yè)，因此甲企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下的賬務(wù)處理。（1）借：發(fā)出商品1 000萬元，貸：庫存商品1 000萬元。（2）借：應(yīng)收賬款340萬元，貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額340萬元（如納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則無須編第二筆分錄）。
　　
　　五、相關(guān)已發(fā)生或?qū)l(fā)生成本能夠可靠的計(jì)量
　　
　　根據(jù)收入和費(fèi)用相配比的原則，與同一項(xiàng)銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會(huì)計(jì)期間予以確認(rèn)。因此，如果成本不能可靠地計(jì)量，即使其他條件均已滿足，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)，如已收到價(jià)款，收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。
　　例如：乙公司本年度銷售給M企業(yè)一臺(tái)機(jī)床，銷售價(jià)格為100萬元，M企業(yè)已支付全部款項(xiàng)，該機(jī)床12月31日尚未完工，已經(jīng)發(fā)生的成本60萬元，完工尚需發(fā)生的成本難以合理確定。
　　此時(shí)乙企業(yè)不能確認(rèn)銷售收入，雖然收入能夠可靠地計(jì)量，并且已經(jīng)收到，但成本不能可靠地計(jì)量，無法實(shí)行收入與費(fèi)用在同一會(huì)計(jì)期間的相互配比，因而在實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)作如下賬務(wù)處理。借：銀行存款100萬元，貸：預(yù)收賬款100萬元。