【摘要】近年來(lái)應(yīng)收票據(jù)的舞弊行為越演越嚴(yán)重，表現(xiàn)多種多樣，使會(huì)計(jì)信息失真，國(guó)家有關(guān)部門得不到真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，擾亂了經(jīng)濟(jì)秩序，破壞了經(jīng)濟(jì)生活。因此，對(duì)“應(yīng)收票據(jù)”的舞弊行為及其審計(jì)進(jìn)行研究有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。
　　
　　應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)持有的還沒(méi)有到期、尚未兌現(xiàn)的票據(jù)。應(yīng)收票據(jù)是企業(yè)未來(lái)收取貨款的權(quán)利，這種權(quán)利和將來(lái)應(yīng)收取的貨款金額以書(shū)面文件形式約定下來(lái)，因此它受到法律的保護(hù)，具有法律上的約束力。應(yīng)收票據(jù)按償付期的長(zhǎng)短，可分為即期票據(jù)和遠(yuǎn)期票據(jù)兩種。在我國(guó)，除商業(yè)匯票外，如支票、銀行本票、銀行匯票都是即期票據(jù)。因此，應(yīng)收票據(jù)主要是指應(yīng)收的商業(yè)匯票。商業(yè)匯票按承兌人不同可以分為商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票。商業(yè)承兌匯票的出票人可以是該商業(yè)匯票的承兌人，也可以是收款人出票，交由付款人承兌的票據(jù)。銀行承兌匯票是在承兌銀行開(kāi)立存款賬戶的存款人簽發(fā)，由開(kāi)戶銀行承兌付款的票據(jù)。
　　
　　一、應(yīng)收票據(jù)的舞弊表現(xiàn)
　　
　?。ㄒ唬┦褂脮r(shí)違法違規(guī)
　　主要表現(xiàn)為：
　　1.有的單位明知企業(yè)在非商品交易中不得使用商業(yè)匯票，卻使用商業(yè)匯票。2.有的單位明知商品交易在沒(méi)有合法的商品購(gòu)銷合同情況下，不得使用商業(yè)匯票，卻故意使用商業(yè)匯票。3.有的單位保管票據(jù)的人員可能將本企業(yè)所擁有的應(yīng)收票據(jù)私自用于其本人、親屬或其他企業(yè)的非法抵押，給本企業(yè)帶來(lái)潛在經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
　　
　?。ǘ┰O(shè)置賬戶時(shí)渾水摸魚(yú)
　　主要表現(xiàn)為：
　　1.有的單位不設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)登記簿”，故意使應(yīng)收票據(jù)的種類、簽收日期、票面金額、承兌人、利率含糊不清。2.有的單位甚至不設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)”賬戶，使得“應(yīng)收票據(jù)”核算缺乏詳細(xì)性，達(dá)到渾水摸魚(yú)的目的。
　　
　?。ㄈ?huì)計(jì)核算時(shí)混淆黑白
　　主要表現(xiàn)為：
　　1.混淆應(yīng)收票據(jù)的核算內(nèi)容和使用范圍，從而影響核算內(nèi)容的正確性；2.有的單位將不屬于應(yīng)收票據(jù)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)列作應(yīng)收票據(jù)處理。如將銀行匯票、銀行本票與銀行承兌匯票混淆核算。如將應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)列作應(yīng)收票據(jù)；3.有的單位虛構(gòu)應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)，虛增收入，虛增利潤(rùn)，粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；4.有的單位發(fā)生了應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)，卻不進(jìn)行核算，虛減收入，虛減利潤(rùn)，達(dá)到偷漏稅金的目的；5.有的單位銷售商品已取得貨款，卻列作應(yīng)收票據(jù)，將貨款予以貪污或挪用。
　　
　?。ㄋ模┑狡谑栈貢r(shí)消極對(duì)待
　　“應(yīng)收票據(jù)”是企業(yè)為了反映和監(jiān)督應(yīng)收票據(jù)的取得及款項(xiàng)回收情況而設(shè)置的一個(gè)賬戶。按現(xiàn)行制度規(guī)定，商業(yè)票據(jù)的承兌期限最長(zhǎng)不得超過(guò)6個(gè)月，如果匯票到期，付款人無(wú)力支付票款，承兌人必須無(wú)條件支付票款。如果是商業(yè)承兌匯票，承兌人無(wú)力支付票款時(shí)，收款企業(yè)應(yīng)按照商業(yè)承兌匯票的到期值將其從“應(yīng)收票據(jù)”賬戶轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”賬戶。但在實(shí)際工作中，有的單位的經(jīng)辦人為了謀取私利，不積極組織催收，收取了對(duì)方好處費(fèi)后故意到期不回收，長(zhǎng)期掛賬；有的單位故意將已收回的“應(yīng)收票據(jù)” 不按規(guī)定及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，長(zhǎng)期掛賬，達(dá)到挪用收回款項(xiàng)的目的。
　　
　?。ㄎ澹┯?jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)無(wú)中生有
　　按照現(xiàn)行制度，企業(yè)持有的應(yīng)收票據(jù)不得計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但有的單位為了虛增管理費(fèi)用，將應(yīng)收票據(jù)的余額也作為計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的基數(shù)，從而達(dá)到虛減利潤(rùn)，偷漏稅金的目的。
　　
　　二、應(yīng)收票據(jù)的審計(jì)
　　
　?。ㄒ唬徲?jì)目標(biāo)
　　制定合理的應(yīng)收票據(jù)審計(jì)目標(biāo)，為實(shí)現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)審計(jì)指明方向。應(yīng)收票據(jù)審計(jì)目標(biāo)具體包括：
　　1.確定應(yīng)收票據(jù)數(shù)據(jù)的正確性；
　　2.確定應(yīng)收票據(jù)內(nèi)容的真實(shí)性；
　　3.確定應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)的合法性；
　　4.確定應(yīng)收票據(jù)主要賬務(wù)處理的合規(guī)性；
　　5.確定應(yīng)收票據(jù)會(huì)計(jì)報(bào)表列示的恰當(dāng)性。
　　
　?。ǘ徲?jì)程序
　　確定科學(xué)的應(yīng)收票據(jù)審計(jì)程序，使應(yīng)收票據(jù)審計(jì)不偏離審計(jì)目標(biāo)并有條不紊地進(jìn)行，從而提高審計(jì)工作質(zhì)量。應(yīng)收票據(jù)具體審計(jì)程序如下：
　　1.應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)；
　　2.應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)控制審計(jì)；
　　3.應(yīng)收票據(jù)會(huì)計(jì)信息審計(jì)。
　　
　　（三）業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)
　　重視對(duì)應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)處理流程是：接受顧客定單并簽訂合同→批準(zhǔn)賒銷信用→發(fā)出貨物→開(kāi)具發(fā)票→接受應(yīng)收票據(jù)五個(gè)基本環(huán)節(jié)。因此，應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)具體包括：
　　1.審計(jì)被審單位是否在接受顧客定單時(shí)簽訂合同。即審計(jì)被審單位銷售部門接受客戶定單時(shí)，是否簽訂書(shū)面合同，且對(duì)銷售合同，必須按銷售權(quán)限規(guī)定，由各級(jí)負(fù)責(zé)人進(jìn)行審核同意后，才能加蓋合同專用章；審計(jì)銷售審核單是否由銷售部門負(fù)責(zé)人審核簽字。
　　2.審計(jì)被審單位是否進(jìn)行批準(zhǔn)賒銷信用。即審計(jì)被審單位賒銷批準(zhǔn)是否由信用管理部門根據(jù)企業(yè)的賒銷政策以及對(duì)每個(gè)顧客已授權(quán)的信用額度來(lái)進(jìn)行賒銷的；信用管理部門是否在收到銷售單后，將銷售單與該顧客已被授權(quán)的賒銷信用額度以及至今尚欠的賬款余額加以比較來(lái)確定是否給予客戶賒銷。
　　3.審計(jì)被審單位是否發(fā)出貨物。即審計(jì)被審單位倉(cāng)庫(kù)保管部門是否在收到經(jīng)銷售部門負(fù)責(zé)人審核簽字的銷售單供貨后發(fā)出貨物。
　　4.審計(jì)被審單位是否開(kāi)具發(fā)票。即審計(jì)被審單位財(cái)務(wù)部門是否由專人開(kāi)銷售發(fā)票；開(kāi)票時(shí)是否審核銷售產(chǎn)品的數(shù)量、價(jià)格、付款方與合同或銷售審核單一致；發(fā)票是否由銷售員簽字，以確定該項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)的責(zé)任人。
　　5.審計(jì)被審單位是否接受應(yīng)收票據(jù)。即審計(jì)被審單位是否確保與辦理此事有關(guān)的部門和職員各司其職，嚴(yán)格按有關(guān)程序辦理應(yīng)收票據(jù)。
　　
　　（四）業(yè)務(wù)控制審計(jì)
　　及時(shí)對(duì)應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)控制審計(jì)，為實(shí)現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)審計(jì)目標(biāo)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)控制審計(jì)具體包括：
　　1.對(duì)應(yīng)收票據(jù)職責(zé)分離控制的審計(jì)。銷售業(yè)務(wù)部門、倉(cāng)庫(kù)保管部門和財(cái)務(wù)部門的銷售審批者、銷貨員、倉(cāng)庫(kù)保管員和會(huì)計(jì)應(yīng)相互分離，以確保單位資產(chǎn)的安全。
　　2.對(duì)應(yīng)收票據(jù)授權(quán)審批控制的審計(jì)。（1）在銷貨發(fā)生之前，賒銷業(yè)務(wù)應(yīng)按制度經(jīng)有關(guān)人員審批，主要是銷售合同的審批。（2）非正當(dāng)審批的不得發(fā)出貨物。（3）銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，銷售價(jià)格、銷售方式、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過(guò)審批。
　　3.對(duì)應(yīng)收票據(jù)信用調(diào)查與授信審核控制的審計(jì)。應(yīng)設(shè)立信用管理部門，負(fù)責(zé)在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和權(quán)限內(nèi)的授信審核工作；對(duì)新客戶，應(yīng)負(fù)責(zé)收集其信用資料，填寫授信審核表，然后按規(guī)定進(jìn)行初次授信審核；對(duì)老客戶，應(yīng)每半年進(jìn)行一次信用調(diào)查，由銷售部門負(fù)責(zé)提供客戶的最新信息資料，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)提供客戶付款信用情況，確定是否變更給予客戶的信用條件。
　　4.對(duì)應(yīng)收票據(jù)充分的憑證和記錄控制的審計(jì)。憑證與記錄需連續(xù)編號(hào)，所有編號(hào)憑證與記錄是否按規(guī)定處理，這是保證完整性的重要控制措施，可以有效地防止經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的遺漏和重復(fù)。如企業(yè)在收到顧客定貨單后就立即編制一份多聯(lián)的銷售單1uE44eO8LLSSbPnzgCdkTg==，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開(kāi)具賬單等。
　　5.對(duì)應(yīng)收票據(jù)制度控制的審計(jì)。為了對(duì)應(yīng)收票據(jù)實(shí)施及時(shí)有效的管理，保證單位資金的良性循環(huán)，單位對(duì)發(fā)生的應(yīng)收票據(jù)應(yīng)設(shè)立應(yīng)收票據(jù)預(yù)警信息反饋系統(tǒng)，并定期對(duì)應(yīng)收票據(jù)和實(shí)收的賬款核對(duì)，由單位領(lǐng)導(dǎo)與被授權(quán)人對(duì)“呆票”“死票”進(jìn)行審查和分析，以便及早收回應(yīng)收票據(jù)承兌款。
　　
　?。ㄎ澹徲?jì)切入點(diǎn)
　　慎重地選擇應(yīng)收票據(jù)審計(jì)的切入點(diǎn)，確保應(yīng)收票據(jù)審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。應(yīng)收票據(jù)是企業(yè)因銷售產(chǎn)品而收到的商業(yè)匯票，包括商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票，它實(shí)際上是一種近期付款的書(shū)面證明。由于它具有一定的流動(dòng)性，發(fā)生舞弊的可能性隨之增加，因而，也是必須審計(jì)的對(duì)象。應(yīng)收票據(jù)的審計(jì)切入點(diǎn)具體包括：
　　1.應(yīng)收票據(jù)數(shù)據(jù)的正確性審計(jì)：（1）將“應(yīng)收票據(jù)明細(xì)表”的有關(guān)金額復(fù)核加計(jì)，并與其報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)進(jìn)行核對(duì)，看其是否相符。（2）審計(jì)應(yīng)收票據(jù)的利息收入是否正確，逾期應(yīng)收票據(jù)是否已按規(guī)定停止計(jì)提利息。（3）對(duì)于已貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)審計(jì)其貼現(xiàn)額與利息額的計(jì)算是否正確。
　　2.應(yīng)收票據(jù)內(nèi)容的真實(shí)性審計(jì)：（1）監(jiān)盤庫(kù)存應(yīng)收票據(jù)，審計(jì)票據(jù)的種類、號(hào)數(shù)、簽收的日期、到期日、票面金額、合同交易號(hào)、付款人、承兌人、背書(shū)人姓名或單位名稱，以及利率、貼現(xiàn)率、收款日期、收回金額等是否與應(yīng)收票據(jù)登記薄的記錄相符，是否存在已作質(zhì)押的票據(jù)和銀行退回的票據(jù)。（2）抽取部分應(yīng)收票據(jù)向出票人函證，審計(jì)其存在的真實(shí)性。
　　3.應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)的合法性審計(jì)：（1）審計(jì)應(yīng)收票據(jù)使用的合法性；（2）審計(jì)應(yīng)收票據(jù)抵押的合法性；（3）審計(jì)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的合法性。
　　4.應(yīng)收票據(jù)主要賬務(wù)處理的合規(guī)性審計(jì)：（1）企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等而收到開(kāi)出、承兌的商業(yè)匯票，是否按商業(yè)匯票的票面金額，借記本科目，按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，是否進(jìn)行相應(yīng)的處理。（2）持有未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)，是否按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額），借記“銀行存款”等科目，按貼現(xiàn)息部分，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目或“短期借款”科目。（3）將持有的商業(yè)匯票背書(shū)轉(zhuǎn)讓以取得所需物資，是否按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目，如有差額，是否借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，是否進(jìn)行相應(yīng)的處理。（4）商業(yè)匯票到期，是否按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目。
　　5.應(yīng)收票據(jù)會(huì)計(jì)報(bào)表列示的恰當(dāng)性審計(jì)：（1）審計(jì)應(yīng)收票據(jù)項(xiàng)目的數(shù)額是否與審定數(shù)相符，是否剔除了已貼現(xiàn)票據(jù)；（2）如果被審什單位是一般企業(yè)，其已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票應(yīng)在報(bào)表下端補(bǔ)充資料內(nèi)的“已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票”項(xiàng)目中加以反映；（3）如果被審計(jì)單位是上市公司，其會(huì)計(jì)報(bào)表附注通常應(yīng)披露貼現(xiàn)或用作抵押的應(yīng)收票據(jù)的情況和原因說(shuō)明以及持有其5％以上（含5％）股份的股東單位欠款情況。
　　總之，應(yīng)收票據(jù)的審計(jì)，是審計(jì)中不可忽視的環(huán)節(jié)，它既是流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分，也是資產(chǎn)負(fù)債表的主要項(xiàng)目。因此認(rèn)真、科學(xué)、有效地進(jìn)行審計(jì)具有重要意義。