【摘要】本文從企業(yè)的契約理論出發(fā)，將會計管制引入對公司治理問題的思考，指出會計管制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)對解決公司治理問題具有重要意義。這一事實(shí)要求在具體分析公司治理模式的基礎(chǔ)上重新思考會計管制的目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)問題。因此，本文強(qiáng)調(diào)從現(xiàn)行的公司治理框架下改進(jìn)會計管制措施，從而實(shí)現(xiàn)會計管制與公司治理的良性互動。
　　
　　企業(yè)的契約理論認(rèn)為，企業(yè)是契約的集合體，而會計是企業(yè)契約集合體的核心之所在。公司治理是有關(guān)公司控制權(quán)和剩余索取權(quán)分配的一整套法律、文化和制度性安排，是企業(yè)所有權(quán)安排的具體化（陳佳資，2002）。這些安排之所以必要，是為了解決公司組織中權(quán)利分離而導(dǎo)致的委托代理矛盾和不對稱信息下的不完全契約問題，由于企業(yè)契約與會計政策選擇密切相關(guān)，在這個過程中信息尤其是濃縮反映了企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況變動情況等具有一定經(jīng)濟(jì)后果的會計信息至關(guān)重要。然而，由于會計信息的公共產(chǎn)品特點(diǎn)與信息不對稱，僅靠市場自身的力量無法確定最優(yōu)的會計信息生產(chǎn)方式與披露內(nèi)容，客觀上需要社會、政府提供相應(yīng)的管制規(guī)則加以矯正或修正，即通過非市場機(jī)制的方式(如通過立法、會計準(zhǔn)則制定等)來解決與社會全體成員相關(guān)的會計問題，以求實(shí)現(xiàn)既有效率又公平合理地配置會計信息資源，即會計管制。
　　公司治理結(jié)構(gòu)所要解決的就是企業(yè)相關(guān)利益者在企業(yè)的權(quán)益分布及相互之間的一種權(quán)利制衡關(guān)系，而會計管制所要解決的是會計信息在生產(chǎn)和披露時的確認(rèn)、計量、記錄和報告的問題，是要在相關(guān)利益主體之間建立起一個契約與權(quán)益制衡關(guān)系的聯(lián)結(jié)點(diǎn)。
　　從某種意義上說，會計管制也是一種公司治理，只不過其側(cè)重點(diǎn)在于財務(wù)會計方面。因此，會計管制與公司治理具有內(nèi)在的一致性。
　　
　　一、會計管制與公司治理：理論解釋
　　
　?。ㄒ唬嫻苤频母拍?br/>　　會計管制是指政府或會計職業(yè)團(tuán)體對會計工作的干預(yù)，以確保會計工作能夠合理、有序地進(jìn)行。這種干預(yù)往往以一般規(guī)則或法規(guī)的形式出現(xiàn)。會計管制是對市場配置機(jī)制的一種替代（閻達(dá)五、支曉強(qiáng)，2003）。會計管制的主體是政府或會計職業(yè)團(tuán)體。會計管制的客體是會計工作，包括會計處理方法、會計信息披露、會計人員、會計工作制度、注冊會計師及事務(wù)所、審計程序及方法、審計報告形式等。
　　
　?。ǘ┕局卫淼母拍?br/>　　公司治理可以從狹義和廣義兩方面去理解。狹義的公司治理，是指所有者對經(jīng)營者的一種監(jiān)督與制衡機(jī)制，即通過一種制度安排來合理配置所有者和經(jīng)營者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)系；廣義的公司治理則不限于股東對經(jīng)營者的制衡，而是涉及廣泛的利益相關(guān)者。公司治理結(jié)構(gòu)的核心是公司控制權(quán)的配置和對經(jīng)營者的監(jiān)督、評價及其激勵機(jī)制的構(gòu)建。
　　
　　二、會計管制：理論依據(jù)
　　
　　會計信息是通過會計實(shí)踐獲得反映會計主體價值運(yùn)動狀況的經(jīng)濟(jì)信息，是市場信息的重要組成部分。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度講，會計信息也是一種商品，這種商品的特性在于生產(chǎn)的壟斷性和公共物品性兩個方面，正是這樣的特性使得會計信息的供求關(guān)系無法達(dá)到一種均衡，即會計信息市場失靈。所以，這就需要足夠的來自于外部監(jiān)管的壓力來保證會計信息的有效供給，促進(jìn)供求平衡，糾正市場失靈，政府和會計職業(yè)團(tuán)體在這個過程中扮演著關(guān)鍵角色。
　　會計管制的兩種理論：
　　
　?。ㄒ唬┕怖胬碚?br/>　　公共利益論認(rèn)為會計管制的目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)社會福利最大化，政府或會計職業(yè)團(tuán)體被假定是代表公眾利益的，可以在管制成本和管制的社會效益中取得均衡來確定會計目標(biāo)，以此改善市場對資源配置的效率和效果，從而有利于公共利益。
　　
　?。ǘ┕侥繕?biāo)
　　“公平目標(biāo)”由美國加利福尼亞大學(xué)巴魯科里維教授（Lev，1988）提出，他認(rèn)為會計信息披露管制的目標(biāo)應(yīng)當(dāng)在于會計信息分布的對稱性，會計信息披露對象之間獲取會計信息的事前機(jī)會應(yīng)當(dāng)平等?！坝捎谛畔⒉粚ΨQ而導(dǎo)致資本市場的不平等競爭現(xiàn)象確實(shí)時有發(fā)生，這種不平等現(xiàn)象會帶來嚴(yán)重的社會后果，如造成高交易成本、市場低迷、證券流動性差以及交易利得降低，從而有必要對會計信息披露進(jìn)行管制，管制政策必然以市場公平為導(dǎo)向”。公平目標(biāo)論實(shí)質(zhì)上是對公共利益理論的進(jìn)一步發(fā)展，它更清楚的回答了會計管制的目標(biāo)導(dǎo)向問題，使得會計管制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)更具有現(xiàn)實(shí)的可操作性。
　　
　　三、會計管制與公司治理的互動機(jī)制分析
　　
　　
　　公司治理問題是怎樣產(chǎn)生的？一是所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，出現(xiàn)委托代理關(guān)系；二是由于委托人和代理人是不同的利益主體，具有不同的效用函數(shù)，二者之間存在著激勵不相容；三是信息不對稱問題。
　　公司治理的關(guān)鍵在于明確合理地配置公司股東、董事會、管理層和其他利益相關(guān)者之間的權(quán)利、責(zé)任和利益，從而形成有效的制衡關(guān)系。而根據(jù)契約組合理論（contract theory）和代理關(guān)系的分級設(shè)定，會計信息的重要性在于：它是企業(yè)相關(guān)利益主體權(quán)力與制衡關(guān)系的焦點(diǎn)，是委托人（the principals）評價和監(jiān)督代理人（the agents） 經(jīng)營業(yè)績的主要依據(jù)，也是委托人和代理人分享企業(yè)經(jīng)濟(jì)剩余的基本依據(jù)。
　　然而，會計信息的功能是否能夠很好的實(shí)現(xiàn)取決于是否有一套與公司治理模式相適應(yīng)的財務(wù)會計制度安排，即會計管制。合理有效的會計管制措施能減輕委托代理關(guān)系下“信息不對稱”的消