【摘要】貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，與企業(yè)各項生產(chǎn)經(jīng)營活動有著密切的關(guān)系，被稱作企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的血液。本文通過對貨幣資金審計實務(wù)的探討，提出有效提高貨幣資金管理的三項建議。
　　
　　貨幣資金是企業(yè)資金運動的起點和終點，其增減變動與企業(yè)的供應(yīng)、生產(chǎn)和銷售等經(jīng)濟(jì)活動息息相關(guān)。貨幣本身是一種可以充當(dāng)一般等價物的特殊商品，很容易發(fā)生舞弊、盜竊等問題。筆者通過參加庫存現(xiàn)金和銀行存款審計實務(wù)，并進(jìn)行深入分析總結(jié)，對貨幣資金的審計進(jìn)行探討，為貨幣資金審計提出更為合理的建議，以便達(dá)到貨幣資金審計的目的。
　　
　　一、庫存現(xiàn)金審計
　　
　　2006年2月，筆者以業(yè)務(wù)實習(xí)的名義參加了信永中和會計師事務(wù)所對中國某科學(xué)院下屬子公司——某某中心貨幣資金進(jìn)行審計。
　　通過審查現(xiàn)金盤點表，發(fā)現(xiàn)該公司的現(xiàn)金盤點金額和2005年12月31日現(xiàn)金數(shù)額相等，不存在盤點調(diào)節(jié)金額，不存在審計基準(zhǔn)日至結(jié)賬日收入數(shù)和審計基準(zhǔn)日至結(jié)賬日支出數(shù)。事實上，該公司每天都發(fā)生現(xiàn)金的收入和支出。人們不禁要問，公司如何會出現(xiàn)2006年2月1日現(xiàn)金盤點的金額與2005年12月31日現(xiàn)金結(jié)賬的金額完全相同的情形呢？對現(xiàn)金審計作進(jìn)一步的了解，審計人員發(fā)現(xiàn)該公司的出納并不是從保險柜中取出現(xiàn)金進(jìn)行盤點，而是從保險柜中取出預(yù)留的部分現(xiàn)金進(jìn)行盤點。即進(jìn)行盤點的金額是根據(jù)2005年12月31日結(jié)賬時的現(xiàn)金余額預(yù)存下的。2006年1月1日起用于企業(yè)日常收支的現(xiàn)金是與預(yù)留下來的現(xiàn)金分別存放和管理的。顯然，不能達(dá)到現(xiàn)金抽查盤點的預(yù)期目的，也不能達(dá)到現(xiàn)金的存在性、完整性和期后事項進(jìn)行實質(zhì)性了解的目的。
　　同時對另一家公司進(jìn)行現(xiàn)金盤點時（該中心出納人員同時管理五家平行子公司），又發(fā)現(xiàn)2006年2月1日現(xiàn)金盤點的金額與2005年12月31日的現(xiàn)金余額不符，差額為0.2元。事實上，該公司并不存在審計基準(zhǔn)日至結(jié)賬日收入數(shù)和審計基準(zhǔn)日至結(jié)賬日支出數(shù)。見到這種情況，該公司出納就輕易地從其他公司的現(xiàn)金中抽取了0.2元補(bǔ)在該公司中。
　　通過現(xiàn)金實地審計，表面上該企業(yè)的會計操作沒有違反相關(guān)的會計法規(guī)和準(zhǔn)則，但從內(nèi)部控制的規(guī)范性和有效性來看確實存在著一些問題。
　　因此，審計人員在執(zhí)行現(xiàn)金的實質(zhì)性審計時，應(yīng)注意以下事項：
　?。ㄒ唬彶楝F(xiàn)金收入時主要審查收據(jù)和明細(xì)賬
　　對收據(jù)的存根應(yīng)逐筆與現(xiàn)金明細(xì)賬核對，注意其中未使用過的收據(jù)是否妥善保管，有無缺頁，收據(jù)號碼、印數(shù)是否相符；已使用過的收據(jù)存根，號碼是否連續(xù)，有無缺頁；有無不給收據(jù)而收現(xiàn)金，執(zhí)法部門收據(jù)有無給白條收據(jù)或自制一般收據(jù)現(xiàn)象；是否賬上有收據(jù)號碼而存根上沒有；收據(jù)的抬頭、日期、金額、事由是否有涂改，復(fù)寫的上下聯(lián)是否相符等。對于那些收入業(yè)務(wù)與被審計單位經(jīng)營活動無關(guān)的現(xiàn)金收入要查明原因，并做出相應(yīng)的記錄。
　?。ǘ彶楝F(xiàn)金支出時重點是白條付款和收據(jù)
　　白條這種憑證一般要有領(lǐng)款人簽章、單位領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)才能作為付款憑證入賬。應(yīng)重點審計金額較大，支付理由不充分的白條，特別是材料采購，購買商品的白條尤其要作為審查的重點，因為很多企業(yè)將它作為貪污，虛增工程成本的手段。
　　（三）審計收據(jù)是否存在重復(fù)報銷的情況，其金額是否超出現(xiàn)金支付的標(biāo)準(zhǔn)，是否用于違反現(xiàn)金支付規(guī)定的支出。對于用收款收據(jù)支付貨款的情況，應(yīng)查明進(jìn)行會計處理結(jié)算的原因。對于自制的付款憑證，包括工資、獎金、各種補(bǔ)貼等發(fā)票領(lǐng)取人簽字，若發(fā)現(xiàn)簽字雷同，或一人代領(lǐng)多人工資的支付憑證要進(jìn)行詳細(xì)認(rèn)真的審計。
　?。ㄋ模┍P點現(xiàn)金
　　進(jìn)行現(xiàn)金盤點時要注意兩點：一是一定要突然，以防當(dāng)事人臨時東拼西湊，彌補(bǔ)漏洞；二是要了解清楚除了出納員的庫存現(xiàn)金外，其他部門或個人在出納員處是否存放現(xiàn)金。若有應(yīng)一并查點，不能遺漏。另外在審計時，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金長期保持高額結(jié)存額的，應(yīng)查明其是否有挪用或白條抵庫現(xiàn)象。
　　
　　二、銀行存款審計
　　
　?。ㄒ唬╆P(guān)聯(lián)方關(guān)系問題
　　事務(wù)所進(jìn)行銀行存款審計時，銀行存款戶在2005年年初和年末余額均為零，且年內(nèi)借貸方有等額的發(fā)生額。緊接著審計人員對該賬戶年內(nèi)的借貸方發(fā)生額進(jìn)行了抽憑測試，發(fā)現(xiàn)該賬戶的年內(nèi)各月發(fā)生額比較均勻，金額相差不大。對該企業(yè)出納詢問得知，該企業(yè)有一家子公司，簡稱出版公司，該公司員工的工資、獎金、補(bǔ)助等均由該中心按機(jī)械科學(xué)院的工資獎金發(fā)放辦法統(tǒng)一計提，并統(tǒng)一撥款發(fā)放。由于出版公司的基本賬戶主要用于發(fā)放職工的工資、獎金、補(bǔ)助這類用途，故出版公司在工商銀行首體支行開設(shè)的基本賬戶由該中心代為管理。
　　由于歷史原因，我國國有企、事業(yè)單位，存在母子公司關(guān)系，上下級公司關(guān)系與關(guān)聯(lián)方關(guān)系，導(dǎo)致資金公用、共同管理的現(xiàn)象十分普遍，許多單位的財務(wù)部門多集中在一起辦公，一個出納人員同時管理幾家單位現(xiàn)金和銀行存款。
　　財政部頒布了《內(nèi)部會計控制規(guī)范貨幣資金（試行）》，審計人員有了行為指南。在第二章第六條中明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)權(quán)限。可是仔細(xì)研究文件，發(fā)現(xiàn)該規(guī)定并沒有禁止一位出納人員同時管理多家賬戶的條款，更沒考慮到同時管理的多家企業(yè)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況。如果出現(xiàn)關(guān)聯(lián)方關(guān)系情況，筆者認(rèn)為可以令A(yù)會計人員擔(dān)任a公司的出納人員兼b公司的會計；令B會計人員擔(dān)任b公司的出納兼a公司的會計。這樣即避免了一人兼任不兼容職位，又避免了因關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能產(chǎn)生的問題。
　　該公司的銀行存款基本戶還有兩個。根據(jù)國家規(guī)定，一個企業(yè)只能選擇一家銀行的一個營業(yè)機(jī)構(gòu)開立一個基本存款戶，不得在多家銀行機(jī)構(gòu)開立基本存款戶，也不得在同一家銀行的幾個分支機(jī)構(gòu)開立多個一般存款戶。顯然，企業(yè)銀行開戶就是不符合規(guī)定的。
　　
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　　觀察該公司銀行存款明細(xì)表還可看出，該公司的定期存款占期末余額總數(shù)的比例比較大，占到了57％。理論界認(rèn)為，一年以上的銀行存款不屬于企業(yè)的流動資金，不應(yīng)在銀行存款賬戶中核算，而應(yīng)在其他貨幣資金賬戶中核算。而各企業(yè)對一年以上銀行存款的核算均在銀行存款賬戶中進(jìn)行。鑒于這種現(xiàn)狀，將一年以上銀行定期存款在銀行存款賬戶中進(jìn)行審計。由于一年以上銀行定期存款的利率遠(yuǎn)高于活期銀行存款利率，所以在對一年以上定期銀行存款進(jìn)行審計時不僅要證實銀行存款的存在性，還要加強(qiáng)對銀行存款產(chǎn)生的利息收入的審計。因為一些有較多閑置資金的企業(yè)可能會用公款私存的方法套取其高于活期存款的利息差額。為此，需要編制定期銀行存款的利息收入表，對其在存款到期后產(chǎn)生的利息進(jìn)行測算。
　　通過編制銀行存款利息收入測算表發(fā)現(xiàn)，一年期的固定存款就高于活期存款利息很多，隨著存款年限的增加，存款利率和產(chǎn)生的利息將會比活期存款利息更高。因此，在進(jìn)行定期存款利息的審計時還要同時進(jìn)行財務(wù)費用的審計。企業(yè)記錄定期銀行存款存入的憑證為銀行定期存款證實書，將定期銀行存款利息記入財務(wù)費用的依據(jù)主要為存款到期后銀行給出的定期存款余額對賬單，并且一般是在定期存款到期后一次性按定期存款余額對賬單的金額將利息記入財務(wù)費用。隨著銀行業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展，目前，銀行又開設(shè)了定期存款約定轉(zhuǎn)存的業(yè)務(wù)。這項業(yè)務(wù)是指當(dāng)銀行定期存款到期后，銀行將存款的本金和利息的總額作為本金按企業(yè)在第一次存款時約定的轉(zhuǎn)存期，作為定期存款存入銀行。以約定轉(zhuǎn)存方式存入銀行的存款不再開具銀行定期存款證實書。就是說，以約定轉(zhuǎn)存方式存入的定期存款沒有供企業(yè)入賬使用記賬憑據(jù)，而且由于前一期到期的定期存款沒有定期存款對賬單，所以在記錄財務(wù)費用時，也沒有記賬憑據(jù)。這就給進(jìn)行銀行存款審計時又帶來了新的麻煩，只能對定期存款的利息進(jìn)行估算。為了準(zhǔn)確估算未到期定期存款的利息，審計人員在測算銀行約定轉(zhuǎn)存定期存款時要追查到該筆存款最初的銀行存款證實書進(jìn)行測算。
　　
　　對于定期存款的審計是貨幣資金審計的一個重點。因為定期存款的金額普遍較活期存款要大，且由于擁有該類存款的企業(yè)多為資金充足的企業(yè)，由于資金的充足，對貨幣資金的管理就有可能比資金緊張的企業(yè)對貨幣資金的管理力度有所放松。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)或財務(wù)人員就有可能利用職務(wù)之便套取定期存款與活期存款間的差額，造成公款私存。對于一年以上的定期存款利息，企業(yè)在操作中不是按月按季計提利息，記入財務(wù)費用，而是在定期存款到期后一次性記入。這也為該種行為的發(fā)生提供了有利條件，尤其是在發(fā)生自動轉(zhuǎn)存的情況下。通過虛記存款年限，虛記存款本金，達(dá)到少記利息收入，套取利息收入的目的。為了有效減少類似事件的發(fā)生，要從兩方面入手。一方面對于企業(yè)財務(wù)人員，要定期測算利息收入，將已形成的利息收入記入當(dāng)期財務(wù)費用，還要統(tǒng)一管理企業(yè)定期存款款項，不給財務(wù)人員形成公款私存的機(jī)會；另一方面，審計人員在年審時要加強(qiáng)定期存款的審計力度，對于未按月按季記錄利息費用的企業(yè)代為編制利息測算表，并提出整改意見。
　　執(zhí)行銀行存款實質(zhì)性審計應(yīng)注意的事項：
　　1.重視銀行存款余額調(diào)節(jié)表的審計
　　按