【摘要】學(xué)分制改革的不斷深入必然要求進(jìn)行學(xué)分制收費(fèi)的改革。學(xué)分制收費(fèi)的核心是學(xué)分成本和學(xué)分價(jià)格。本文探討了學(xué)分成本核算的內(nèi)容和模式，并提出了學(xué)分定價(jià)模型。
　　
　　我國的學(xué)分制改革幾經(jīng)起伏，目前正處于第四次全國性改革的高潮階段。雖然多數(shù)院校尚沒有能力實(shí)施完全的學(xué)分制，只是實(shí)行“改良的學(xué)年制”或“折衷的學(xué)分制”，如：彈性學(xué)年制、有選修課的學(xué)年制、學(xué)年學(xué)分制等等，但是學(xué)分制已深入人心，并代表了新世紀(jì)中國高等教育的發(fā)展趨勢。學(xué)分制具有積極的主體認(rèn)定功能和充分的自主選擇功能，尊重學(xué)生“自我選擇、自我管理和自我計(jì)劃”的主體地位，受教育者的主體意識(shí)和主動(dòng)性得到了極大提高。學(xué)分制采用了更細(xì)化的教育服務(wù)計(jì)量單位——“學(xué)分”，適應(yīng)了社會(huì)和個(gè)人對教育服務(wù)多元化、個(gè)性化、多變性、開放性的要求，極大地激活了高等學(xué)校辦學(xué)模式和管理制度的僵化局面。
　　教育部已經(jīng)把制定《高等學(xué)校生均培養(yǎng)成本計(jì)算與核定辦法（試行）》的計(jì)劃寫入《關(guān)于2006年治理教育亂收費(fèi)工作安排意見》。這明確地透露出以下信息：１.學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)必須建立在可靠的成本核算基礎(chǔ)之上。２.成本核算應(yīng)該成為國家、社會(huì)和學(xué)生對高等學(xué)校教育收支進(jìn)行監(jiān)督的重要手段。３.學(xué)費(fèi)應(yīng)該體現(xiàn)差異性。學(xué)分制收費(fèi)改革也必須遵循上述原則，本文試圖沿著學(xué)分價(jià)格及其定價(jià)機(jī)制內(nèi)生化進(jìn)程，探討學(xué)分成本與學(xué)分定價(jià)的內(nèi)在關(guān)系。
　　
　　一、學(xué)分成本的主要內(nèi)容
　　
　　學(xué)分成本是指以“學(xué)分”為基本單元核算和歸集的高等學(xué)校教育服務(wù)成本。其基本內(nèi)涵、核算范圍與教育成本、生均成本都不盡相同。
　　（一）學(xué)分成本的基本涵義和主要內(nèi)容
　　我們認(rèn)為，學(xué)分成本核算必須注意幾個(gè)基本前提。第一，只考慮高等學(xué)校為提供教育服務(wù)而發(fā)生的資源耗用。也就是說，只有以高等學(xué)校名義發(fā)生的、進(jìn)入高等教育服務(wù)過程的支出，才納入學(xué)分成本核算的范圍。國家、社會(huì)和個(gè)人的高等教育成本只考慮納入了高等學(xué)校部門預(yù)算管理的部分投入。第二，學(xué)分成本按課程歸集、按學(xué)分核算。按課程歸集的成本除以該課程的學(xué)分?jǐn)?shù)就是該課程的學(xué)分成本。各課程的學(xué)分成本因?qū)I(yè)、學(xué)科、課程性質(zhì)、師資水平差異而不同。它比高等教育生均培養(yǎng)成本的核算對象更直接、更具體。第三，學(xué)分成本不能簡單地等同于實(shí)際培養(yǎng)成本，其成本屬性具有多元性。
　?。ǘ└叩葘W(xué)校辦學(xué)成本種類多樣、性質(zhì)復(fù)雜、共同成本龐大，核算非常困難。在學(xué)分成本核算和歸集過程中要處理好以下幾個(gè)問題
　?。?教育服務(wù)成本與非教育服務(wù)成本
　　教育服務(wù)成本不能以高等學(xué)校的總收入或總支出為依據(jù)，因?yàn)楦叩葘W(xué)校的總支出和總收入并非都與教育服務(wù)有關(guān)；另外，高等學(xué)校總收入或總支出核算采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，但教育服務(wù)成本核算應(yīng)該以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要核算基礎(chǔ)，適當(dāng)考慮其他計(jì)量基礎(chǔ)；教育服務(wù)成本項(xiàng)目可以劃定為教學(xué)費(fèi)用、行政管理費(fèi)用、學(xué)生資助費(fèi)用、公共輔助費(fèi)用、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用和其他費(fèi)用等六大類；后勤服務(wù)、學(xué)生保險(xiǎn)等學(xué)生自愿性消費(fèi)的費(fèi)用不屬于教育服務(wù)成本，但學(xué)校為之補(bǔ)貼的部分或者學(xué)校參與并耗用的部分應(yīng)該列入；學(xué)校閑置資源、未用資源、不可用卻仍然掛賬的資源不屬于教育服務(wù)成本，但如果在可預(yù)見的將來要使用或已經(jīng)列入資源使用規(guī)劃的部分，可以以合理的方式和金額列入。
　?。?直接成本與間接成本
　　教育服務(wù)成本按照是否可以直接歸集到核算對象分為直接成本和間接成本。學(xué)分成本按具體課程歸集，直接歸屬到該課程的成本內(nèi)容有限，大量的教育服務(wù)共同成本必須按一定原則進(jìn)行分?jǐn)?。學(xué)分直接成本主要包括主講教師的課時(shí)費(fèi)、教室（含實(shí)驗(yàn)室）占用費(fèi)、教學(xué)設(shè)備占用和專用材料耗用費(fèi)、教學(xué)水電費(fèi)、學(xué)生實(shí)習(xí)實(shí)驗(yàn)費(fèi)等。如果上述成本不能直接歸屬到該課程，可以劃入學(xué)分間接成本。在學(xué)分間接成本的歸集方面，可以根據(jù)相關(guān)性原則和最緊密聯(lián)系原則，按課程的管理層級分課程、專業(yè)、教研室、學(xué)科、學(xué)院和學(xué)校等層次，層層分解、逐步歸集。主要按課程的學(xué)分?jǐn)?shù)進(jìn)行分配。
　?。?可控成本與不可控成本
　　教育服務(wù)成本以具體的責(zé)任單位（部門、單位或個(gè)人）為對象層層歸集，如上述的課程組、項(xiàng)目組、專業(yè)組、教研室、學(xué)科組、學(xué)院和學(xué)校。在教育服務(wù)提供期間，該特定責(zé)任中心能夠直接控制其發(fā)生的成本，為可控成本，反之為不可控成本。對于學(xué)分成本核算，我們認(rèn)為應(yīng)該以可控成本為主要核算內(nèi)容。凡本責(zé)任中心的不可控成本，一律放到能控制其發(fā)生的更高層級責(zé)任中心統(tǒng)一分配；凡本時(shí)期的不可控成本，一律延伸到能控制其發(fā)生的有效期間（如五年計(jì)劃、十年規(guī)劃和遠(yuǎn)景目標(biāo)）考慮。對于在學(xué)校層級和可以預(yù)見的將來仍屬于不可控制的成本，一律不納入學(xué)分成本核算范圍。
　?。?實(shí)際培養(yǎng)成本與目標(biāo)培養(yǎng)成本
　　高等學(xué)校教育服務(wù)的提供與學(xué)分收費(fèi)具有時(shí)間差異性，也不同于一般的產(chǎn)品定價(jià)和市場交換。通常情況下，往往是產(chǎn)品的生產(chǎn)和成本核算在前，產(chǎn)品的定價(jià)和銷售在后；學(xué)分收費(fèi)則是標(biāo)準(zhǔn)制定在前，教育服務(wù)提供和成本核算在后。（１）學(xué)分收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不可能完全按照過去發(fā)生的培養(yǎng)成本確定未來的實(shí)際支出，必須考慮和預(yù)計(jì)教育服務(wù)目標(biāo)培養(yǎng)的成本因素。（２）從更長遠(yuǎn)的角度看，五年計(jì)劃、十年規(guī)劃、遠(yuǎn)景目標(biāo)等學(xué)校的資源配置和事業(yè)發(fā)展規(guī)劃都可能影響學(xué)費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的制定，至少應(yīng)該影響到規(guī)劃期在校生的學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。這也必然要求學(xué)校采用合理的方法處理實(shí)際培養(yǎng)成本和目標(biāo)培養(yǎng)成本的關(guān)系。另外，學(xué)校也存在“研發(fā)費(fèi)用是否資本化”的問題。學(xué)校的科研支出、師資培訓(xùn)支出、人才引進(jìn)支出、為提升學(xué)校名譽(yù)而發(fā)生的宣傳費(fèi)用等相關(guān)支出，如果沒有形成固定資產(chǎn)，往往一次性計(jì)入學(xué)生的實(shí)際培養(yǎng)成本。這會(huì)提高當(dāng)前成本費(fèi)用而降低未來的成本費(fèi)用。
　　采用加權(quán)移動(dòng)平均法綜合考慮不同時(shí)期培養(yǎng)成本（包括實(shí)際培養(yǎng)成本和目標(biāo)培養(yǎng)成本），來制定學(xué)分收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是比較可行的，不同時(shí)期的權(quán)數(shù)可以根據(jù)實(shí)際情況靈活選用。
　　
　　二、學(xué)分成本核算模式
　　
　　學(xué)分成本核算有多種模式，以各高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理體制、財(cái)務(wù)管理水平與偏好來確定。
　?。ㄒ唬┮詸?quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，全面采用企業(yè)產(chǎn)品的成本核算和定價(jià)模式
　　政府財(cái)政撥款占學(xué)?？偸杖氲谋壤^低（比如民辦公助類型高等學(xué)校、財(cái)政撥款低于30%的地方院校）、規(guī)模較小且實(shí)行集中財(cái)務(wù)管理、其財(cái)務(wù)管理水平相對較高的學(xué)校可以嘗試這種模式。
　　（二）雙軌運(yùn)行，分別核算
　　即：學(xué)校的收支在會(huì)計(jì)核算科室遵照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，滿足上級教育、財(cái)政主管部門的監(jiān)控要求；但財(cái)務(wù)管理科室對會(huì)計(jì)科室提供的學(xué)校收支基本信息按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則調(diào)整數(shù)據(jù)，并指導(dǎo)和協(xié)助院系開展教育服務(wù)成本核算工作。在主要依賴政府撥款、規(guī)模較大且業(yè)務(wù)活動(dòng)多樣化、實(shí)行校院（系）兩級財(cái)務(wù)管理模式、財(cái)務(wù)管理水平一般但擁有一批熟悉管理會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)人員的情況下，可以嘗試這種模式。
　?。ㄈ┒囝悇e多層級成本核算，廣泛運(yùn)用管理會(huì)計(jì)技術(shù)和手段
　　即：學(xué)校層級遵照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，學(xué)院層級按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則核算，在學(xué)科組、專業(yè)組及項(xiàng)目組層級則按責(zé)任中心核算其責(zé)任成本。在學(xué)分成本核算上從最底層級開始，逐層匯總。每層級主要核算其可控成本中的直接成本，可控成本中的間接成本一般由上一層級組織分配，不可控成本逐級上移至可控層級組織核算。在分權(quán)型財(cái)務(wù)管理體制、資源配置機(jī)制完善、財(cái)務(wù)管理水平很高的情況下，可以嘗試這種模式。
　　
　　三、學(xué)分制收費(fèi)與學(xué)分價(jià)格
　　
　　學(xué)分制改革當(dāng)然會(huì)要求學(xué)分制收費(fèi)制度的變革。在“改良的學(xué)年制”下，學(xué)分制收費(fèi)只是學(xué)年制收費(fèi)的簡單換算，學(xué)分價(jià)格是外生的。即國家規(guī)定的學(xué)年制收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)質(zhì)上機(jī)械地固定了學(xué)分價(jià)格，其定價(jià)機(jī)制依然是學(xué)年制學(xué)費(fèi)定價(jià)機(jī)制。這主要是在學(xué)分制試行的初期階段，學(xué)分制收費(fèi)制度的創(chuàng)新往往被忽視，而僅僅作為適應(yīng)當(dāng)期學(xué)分制改革的權(quán)宜之策。
　　
　　隨著學(xué)分制改革的不斷深入，要想充分挖掘和發(fā)揮學(xué)分制的質(zhì)量監(jiān)控、效能刺激等方面的邊際功能，推進(jìn)高等學(xué)校的整體建設(shè)和長遠(yuǎn)發(fā)展，高等學(xué)校必須在建立和完善學(xué)分成本核算體系的基礎(chǔ)上，把學(xué)分收費(fèi)與學(xué)分成本緊密聯(lián)結(jié)。國家應(yīng)該在堅(jiān)持高等教育收費(fèi)宏觀控制的同時(shí)，重視并尊重高等學(xué)校和學(xué)生的學(xué)分定價(jià)自主權(quán)，促進(jìn)學(xué)分定價(jià)機(jī)制的內(nèi)生化。即：在核定不同學(xué)校、專業(yè)、年級、層次教育服務(wù)產(chǎn)品的服務(wù)成本的基礎(chǔ)上，結(jié)合教育服務(wù)供給和需求特點(diǎn)進(jìn)行差別定價(jià)。這種學(xué)分價(jià)格是內(nèi)生于教育服務(wù)過程的，其定價(jià)機(jī)制也充分體現(xiàn)了教育服務(wù)提供方和需求方的權(quán)利和義務(wù)。
　　學(xué)分價(jià)格有三種基本模型。
　　（一）學(xué)年制學(xué)分定價(jià)模型
　　在學(xué)分制改革初期，可以采用學(xué)年制學(xué)費(fèi)換算模式。學(xué)年制學(xué)費(fèi)實(shí)際上已經(jīng)在學(xué)科大類上體現(xiàn)了差別定價(jià)，如文史類、理工類、藝體類有不同的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。另外，同一學(xué)科大類不同專業(yè)因?yàn)閷W(xué)分?jǐn)?shù)的不同，單位學(xué)分的價(jià)格在實(shí)質(zhì)上也有差異。同一專業(yè)不同課程、同一課程不同級別（如初級、中級、高級）雖然在單位學(xué)分價(jià)格上相同，但具體課程也從賦予學(xué)分多少的角度，在總學(xué)分價(jià)格上體現(xiàn)出了差異性。
　　學(xué)年制學(xué)分定價(jià)模型的基本原理是：１.根據(jù)國家收費(fèi)政策的規(guī)定，在不同地區(qū)、不同學(xué)科大類上體現(xiàn)教育服務(wù)成本的差別，即高成本高收費(fèi)的成本補(bǔ)償原則。２.在相同學(xué)科大類里的專業(yè)差異、課程差異、師資差異可以通過學(xué)分?jǐn)?shù)的調(diào)整來間接體現(xiàn)?？梢栽诓煌黄瓶倶?biāo)準(zhǔn)的前提下，通過課程門數(shù)和畢業(yè)所需的基本學(xué)分?jǐn)?shù)的調(diào)整來調(diào)整單位學(xué)分價(jià)格。也可以在不改變單位學(xué)分價(jià)格的情況下，賦予重要課程、品牌和優(yōu)質(zhì)課程更多的學(xué)分?jǐn)?shù)來提高該課程的價(jià)格。
　?。ǘ┥杀径▋r(jià)模型
　　在廣泛開展生均成本計(jì)算與核定的情況下，可以按生均成本制定學(xué)年收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，并適用學(xué)年制學(xué)分定價(jià)模型。也可以將生均成本換算成學(xué)分成本，從而適用學(xué)分成本定價(jià)模型。生均成本與學(xué)分成本的轉(zhuǎn)換方法是：對生均成本項(xiàng)目逐項(xiàng)、逐層分解為學(xué)校共同成本、學(xué)院可控成本、學(xué)科及專業(yè)所屬成本、課程負(fù)擔(dān)成本，再根據(jù)相關(guān)性原則按課程歸集和匯總。該課程學(xué)分成本=該課程總成本/該課程學(xué)分?jǐn)?shù)。
　?。ㄈW(xué)分成本定價(jià)模型
　　1.以學(xué)分成本為基本依據(jù)確定學(xué)分價(jià)格
　　學(xué)校不允許學(xué)院突破政策規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，原則上各專業(yè)基本收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)遵照國家規(guī)定。學(xué)校可以授權(quán)院系自主決定該專業(yè)內(nèi)不同課程、不同教師、不同檔次教育服務(wù)的學(xué)分價(jià)格，包括學(xué)分單價(jià)和學(xué)分總價(jià)。在畢業(yè)所需的基本學(xué)分之外的教育服務(wù)產(chǎn)品，學(xué)校和院系完全參照企業(yè)的定價(jià)機(jī)制確定學(xué)分價(jià)格。學(xué)分價(jià)格=學(xué)分成本×課程綜合權(quán)重。
　　課程綜合權(quán)重由課程、教師、管理水平、學(xué)生評價(jià)和偏好、學(xué)生負(fù)擔(dān)能力和學(xué)校發(fā)展等因素進(jìn)行加權(quán)計(jì)算。在權(quán)重選擇中，要符合受益原則和負(fù)擔(dān)能力原則。受益原則要求凡是學(xué)生直接受益多的課程，權(quán)重則高；凡是外部性大的課程，或?qū)W生受益比例相對較小的課程，權(quán)重則低。負(fù)擔(dān)能力原則要求凡是絕對成本大，部分學(xué)生難以承擔(dān)其成本的課程，權(quán)重則低；凡是成本不高、學(xué)生自愿選擇的課程，權(quán)重則高。
　　遇到高成本低產(chǎn)出課程時(shí)，要深入分析其原因。如果是成本控制不嚴(yán)，只能根據(jù)學(xué)生需求調(diào)整權(quán)重，原則上不得高于同類課程；如果是資深教授講授的水平高、專業(yè)性強(qiáng)、受眾少的課程，可以考慮該課程的外部性和學(xué)生負(fù)擔(dān)能力，調(diào)低權(quán)重；如果是冷門課程，且對學(xué)校發(fā)展無顯著影響，可以考慮不調(diào)低權(quán)重，利用學(xué)生的選擇淘汰該課程。
　?。?做好各項(xiàng)配套改革
　?。ǎ保┮Y(jié)合政府收支分類改革，建立學(xué)校和校內(nèi)部門收支分類體系，為成本歸集提供依據(jù)。其主要作用是支出功能分類，區(qū)分教育服務(wù)成本與非教育服務(wù)成本；支出經(jīng)濟(jì)分類為成本精細(xì)化核算提供了條件。（２）對各學(xué)院或更低層次的責(zé)任中心模擬獨(dú)立核算單位，做實(shí)部門預(yù)算。其主要作用是區(qū)分部門可控成本與不可控成本，并可以逐層分解責(zé)任成本。（３）建立項(xiàng)目管理和績效評價(jià)體系，形成資源效率配置機(jī)制，對用錢效益高的部門加大資源投入力度。其主要作用是促進(jìn)校內(nèi)教育服務(wù)的競爭和教育資源的優(yōu)化配置。
　　總之，學(xué)分制收費(fèi)管理的核心是確定學(xué)分價(jià)格，即學(xué)分收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。學(xué)分定價(jià)機(jī)制包括國家宏觀監(jiān)控、尊重學(xué)生的主體地位和權(quán)利、體現(xiàn)教育服務(wù)價(jià)值等基本內(nèi)容。學(xué)分制收費(fèi)要符合國家政策要求，不得高于政府規(guī)定的學(xué)費(fèi)總體標(biāo)準(zhǔn)；要充分考慮社會(huì)對專業(yè)的需求、學(xué)生對教育服務(wù)產(chǎn)品的選擇；要體現(xiàn)課程教學(xué)成本、教師價(jià)值等因素，合理制定不同專業(yè)、不同課程、不同師資情況下的學(xué)分收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，在遵守學(xué)分制收費(fèi)總體標(biāo)準(zhǔn)的前提下實(shí)行差別定價(jià)。同時(shí)，學(xué)分定價(jià)機(jī)制所體現(xiàn)的優(yōu)質(zhì)優(yōu)價(jià)原則要與校內(nèi)教育資源利用的成本效益分析和評價(jià)結(jié)合起來，逐步建立“效益”導(dǎo)向的教育資源配置機(jī)制，實(shí)現(xiàn)按需定產(chǎn)、優(yōu)勝劣汰，促進(jìn)校內(nèi)教育服務(wù)的競爭。