[摘要]本文以福建省邵武煤礦為例，通過對煤礦成本與費用等因素分析，探討煤礦企業(yè)可行合理的成本構(gòu)成，從科學(xué)發(fā)展觀的角度出發(fā)，完善煤礦企業(yè)成本核算內(nèi)容，適應(yīng)改革和發(fā)展形勢的要求。
　　
　　一、成本的經(jīng)濟實質(zhì)
　　
　　成本作為一個經(jīng)濟價值的范疇，在市場經(jīng)濟中是客觀存在的，加強成本管理，努力降低成本，無論對提高企業(yè)經(jīng)濟效益，還是提高整個國民經(jīng)濟的宏觀經(jīng)濟效益都是極為重要的，而要做好成本的管理工作，就必須充分認識成本的經(jīng)濟實質(zhì)。
　　成本的經(jīng)濟實質(zhì)是：生產(chǎn)經(jīng)營過程中不斷消耗的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)移的價值和勞動者為自己勞動所創(chuàng)造的價值的貨幣表現(xiàn)，也就是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中所耗費的資金總額。
　　成本的經(jīng)濟實質(zhì)決定成本在經(jīng)濟管理中具有十分重要的作用。表現(xiàn)在：(1)成本是劃分生產(chǎn)經(jīng)營耗費和企業(yè)純收入的依據(jù)，在一定的銷售收入中，成本越低企業(yè)純收入就越多；(2)成本是一種綜合性的經(jīng)濟指標，企業(yè)經(jīng)營管理中各方面工作的業(yè)績，都可以直接或間接地在成本上反映出來；(3)成本是制定價格的一項重要因素；(4)成本還是企業(yè)進行經(jīng)營決策的重要依據(jù)。進行成本核算，提供真實、有用的核算資料，是成本會計的基本任務(wù)和中心環(huán)節(jié)，也是企業(yè)經(jīng)營管理的基礎(chǔ)。
　　因此，成本的經(jīng)濟實質(zhì)也決定了成本會計反映的首要職能，也就是從經(jīng)濟價值補償?shù)慕嵌瘸霭l(fā)，反映生產(chǎn)經(jīng)營過程中實際發(fā)生各種費用的支出，提供實際的成本核算資料。
　　
　　二、煤礦企業(yè)的成本費用支出特點
　　
　　目前，煤炭行業(yè)成本核算是依據(jù)1991年能源部制度的成本核算辦法，1993年取消了行業(yè)會計制度，但是，煤炭成本核算基本框架沒有變，還是按照計劃經(jīng)濟和當時社會經(jīng)濟發(fā)展水平確定，它僅核算煤礦的直接生產(chǎn)成本，導(dǎo)致長期以來煤炭企業(yè)成本核算不完整。
　　
　　(一)通過制造成本來反映一個企業(yè)的經(jīng)營狀況的不足
　　1．隨著礦山開采時間的延續(xù)，開采條件在逐步惡化。如開采水平逐年延深，排水、提升系統(tǒng)越來越復(fù)雜，地溫增高導(dǎo)致通風(fēng)費用加大等等，使得煤礦企業(yè)產(chǎn)量逐年遞減，成本卻逐年上升。
　　2．煤炭開采過程中，其作業(yè)人員不可避免地受到粉塵的傷害，這一傷害是逐漸的，不可逆轉(zhuǎn)的，這些作業(yè)人員的傷害補償，如果未能在傷害當時進入成本進行核算，將給行業(yè)的發(fā)展背上沉重的包袱。
　　3．煤礦職工收入低，絕大多數(shù)沒有能力購買住房，回原籍安置也比較困難，所以退休后職工留在礦山的不少。煤礦企業(yè)多在深山和邊遠，其所蓋的職工住房隨著礦井開采的結(jié)束將變得一文不值。因此對煤礦職工的老有所養(yǎng)、安居樂業(yè)，這一最基本福利待遇，也應(yīng)進行核算，作為當期費用進入生產(chǎn)成本。
　　4．煤礦開采屬資源性的開發(fā)，80年代后煤炭資源取得必須有償使用，存在前期勘探費用，而我們在進行成本核算時并未計入這一費用。
　　5．煤礦資源有限，隨著時間的推移，煤炭資源必將枯竭，因而企業(yè)也將報廢關(guān)閉，企業(yè)需要大量資金用于轉(zhuǎn)產(chǎn)和安置人員，因而存在退出成本，而這些成本企業(yè)卻不能預(yù)提。
　　6．煤礦存在特困群體救助成本。邵武煤礦經(jīng)過48年的開采，現(xiàn)有離退休人員、內(nèi)退人員2000多人，另有傷病亡遺屬等困難職工多，生活貧困。作為國有企業(yè)，我們積極對困難職工展開困難救助活動，給予發(fā)放救助金和慰問金，僅靠提取的福利費根本無法解決，而不足部分也沒有在當期成本費用中體現(xiàn)，僅近幾年，礦上支付春節(jié)慰問金平均每年就達100多萬元。
　　7．煤礦企業(yè)存在改制成本。煤礦企業(yè)要走向市場競爭，但企業(yè)背負的歷史包袱比較沉重，要卸掉包袱輕裝上陣，就必須對擔(dān)負的社會職能多的礦山學(xué)校、礦山醫(yī)院和礦山公安分局進行剝離，對礦辦企業(yè)進行改制。僅2004年一年，礦上對相關(guān)單位進行資產(chǎn)剝離和改制成本就開銷2000多萬元。
　　以上特點是煤礦企業(yè)不同于一般的工業(yè)企業(yè)，按照目前的成本會計核算辦法，以上內(nèi)容有些并沒有進入當期成本核算范圍，而是直接進入費用，這與會計核算的謹慎性、配比性原則明顯是不相符的，不利于行業(yè)的科學(xué)發(fā)展。
　　邵武煤礦是經(jīng)過了48年開采歷史的老礦，欠職工的歷史老賬太多，尚有許多歷史遺留問題還在逐項解決，特別是不可避免的、逐漸的、不可逆轉(zhuǎn)的粉塵傷害造成的職業(yè)病問題，還有一次性工傷補償問題等，都在困擾著礦山企業(yè)，而這些歷史問題，從開礦以來實際就已經(jīng)形成一種或有負債，而我們所執(zhí)行的會計制度卻未能在噸煤成本中提取這些支出，難以進入當期成本，無法準確體現(xiàn)煤炭生產(chǎn)成本，現(xiàn)在解決這些歷史遺留問題支出巨大，費用達8000多萬元，企業(yè)無法承受。
　　
　　(二)邵武煤礦在閉坑時發(fā)生的具體費用(不考慮閉坑預(yù)留費用)
　　1．邵武煤礦閉坑時(2005年2月)對離退休人員進行“三項補貼”參加保險的共有1800多人，僅支付保險費3400多萬元。
　　2．職業(yè)病職工1200多人，約占全省煤炭系統(tǒng)四分之一多，新的《工傷法》出臺后，要對以上職業(yè)病人員進行一次性補償，2005年已支出1800多萬元。
　　3．職業(yè)病的醫(yī)療費問題，僅2005年支付工亡家屬的撫恤金為120萬元及醫(yī)療費150萬元。
　　4．職工福利欠賬多，建房成本及房補成本大。煤礦企業(yè)絕大多數(shù)位于偏僻山區(qū)，交通極為不便，早年職工福利建房付出了很大的代價，而隨著資源的枯竭，礦井閉坑，這些職工住宅將一文不值，為此企業(yè)還將付出職工住房補貼的代價。邵武煤礦雖地處市郊、交通非常便利，但在如此相對優(yōu)越的地理位置上，2005年支付職工住房補貼900多萬元。
　　5．企業(yè)負擔(dān)的社會費用加大。隨著醫(yī)保政策的出臺，礦山離退休人員多，目前國家財政無力承擔(dān)企業(yè)離退休人員的醫(yī)保費用，而是由企業(yè)自己負擔(dān)，僅我礦為社會負擔(dān)的離退休人員醫(yī)保費用就達到1300多萬元。
　　6．人員安置1000多人，支付安置費用達800多萬元。
　　7．離退人員社會化管理費用165萬元。
　　8．環(huán)境的恢復(fù)費用280萬元。
　　以上這些問題，按《會計法》核算辦法都屬于當期費用，構(gòu)成不了企業(yè)直接生產(chǎn)成本，而從會計配比性、歷史性、可比性原則來說，這些費用應(yīng)該從企業(yè)經(jīng)營之日起就將要發(fā)生的，是構(gòu)成生產(chǎn)成本的不可缺少的部分，目前煤炭企業(yè)成本核算的范圍過窄。
　　
　　三、對煤炭企業(yè)成本核算項目構(gòu)成的設(shè)想
　　
　　正是煤炭企業(yè)成本核算的不科學(xué)，使得現(xiàn)有的煤炭成本不能真實全面地反映煤炭在生產(chǎn)過程中的實際耗費，故提出應(yīng)增加如下成本核算項目設(shè)想：
　　(一)增加煤炭企業(yè)的資源成本，用于分攤?cè)〉玫牟傻V權(quán)、探礦權(quán)、煤田勘探費、資源稅及與煤炭資源取得有關(guān)的費用。
　　(二)增加社會福利成本，用于困難救助、困難職工住房支出和礦區(qū)醫(yī)院經(jīng)費等。醫(yī)院地處山區(qū)，效益不佳，而醫(yī)院為煤礦職工救死扶傷，每年需要支付一定的費用維持其生存。
　　(三)積極爭取政策，在噸煤成本中提取一次性傷殘補助金。
　　(四)計提礦井建設(shè)基金，過去礦井的基本建設(shè)都由國家投資，企業(yè)無償使用國家的探礦權(quán)和資源權(quán)，目前政府已取消這一政策，全部實施有償使用，礦井的投資基本上靠企業(yè)自有資金和銀行貸款解決。礦井的建設(shè)投入需要巨額資金，為了使礦井能夠維持簡單的再生產(chǎn)及今后的生產(chǎn)接替，必須按噸煤提取礦井建設(shè)基金。
　　(五)按噸煤預(yù)提煤礦企業(yè)退出成本，以便支付企業(yè)關(guān)閉的各項支出和轉(zhuǎn)產(chǎn)安置。
　　(六)采取加速折舊的辦法，以彌補由于歷史原因造成的折舊金額不足的問題。
　　通過以上實際案例，對煤礦成本與費用等因素分析，一是反映了目前煤炭企業(yè)成本的核算范圍不完全、煤炭成本核算基本框架不完整；二是要求對煤炭行業(yè)會計制度應(yīng)當進一步修訂。這樣就可以趨于更完整、更科學(xué)地反映煤炭企業(yè)生產(chǎn)成本的真實