【摘要】企業(yè)柔性成本是企業(yè)為建立柔性管理所付出的全部費用之和。本文分析了傳統(tǒng)的剛性成本管理的局限，從柔性成本管理的基本概念、產(chǎn)生條件及其優(yōu)越性等方面，論述了柔性成本的管理，并提出基于價值鏈的柔性成本管理的基本框架及其應(yīng)用。
　　
　　近百年來，剛性管理與柔性管理此消彼長而又滲透、融合，最終成為一個有機的整體，成本管理實踐中也出現(xiàn)這種“剛?cè)岵钡陌l(fā)展態(tài)勢?，F(xiàn)代經(jīng)濟的發(fā)展和世界范圍內(nèi)的企業(yè)競爭，賦予了成本管理全新的意義，成本管理的目標(biāo)不再由利潤最大化這一短期性的直接動因決定，而是定位在更具廣度和深度的戰(zhàn)略層面上。傳統(tǒng)單一的剛性成本管理模式難以適應(yīng)復(fù)雜多變的市場環(huán)境，柔性成本管理于是被提到前臺。
　　一、剛性成本管理的缺陷分析
　　在傳統(tǒng)成本管理下，企業(yè)很難科學(xué)地降低成本。我國企業(yè)投資往往低于企業(yè)最優(yōu)規(guī)模的水平，存在資產(chǎn)負債率高的因素，再加上近幾年流通領(lǐng)域的中間環(huán)節(jié)不斷增加，以及缺乏完善的生產(chǎn)要素（包括原材料、設(shè)備、勞動力、資金、技術(shù)和信息等）市場，從宏觀方面造成了我國成本管理的剛性。具體而言，剛性成本管理存在著以下缺陷：（1）成本管理觀念落后。傳統(tǒng)成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。事實上，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費用，可能導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降，最終導(dǎo)致企業(yè)實際成本的增加。這種成本管理觀念將關(guān)注的焦點聚集在狹義的產(chǎn)品成本概念上，忽視了企業(yè)整體成本效益的綜合提高，是一種消極的成本管理。（2）管理范圍過窄。其一，企業(yè)只注重生產(chǎn)成本管理，對自身的供應(yīng)和銷售環(huán)節(jié)則不多考慮，對外部價值鏈要素視而不見。其二，多數(shù)企業(yè)是以成本計算對象歸集生產(chǎn)費用和計算產(chǎn)品成本的，它只是提供產(chǎn)品成本，不能反映企業(yè)內(nèi)部各單位，各部門乃至個人的責(zé)任成本。其三，強調(diào)生產(chǎn)的耗費管理，忽視生產(chǎn)準(zhǔn)備過程的成本管理。譬如忽視對投產(chǎn)前產(chǎn)品設(shè)計成本及生產(chǎn)要素合理組織的管理，對產(chǎn)品本身實際存在質(zhì)量缺陷、工藝過程不合理以及設(shè)備陳舊落后等方面的管理缺少關(guān)注。（3）成本管理失控。主要表現(xiàn)為：一是有的企業(yè)為了完成承包利潤指標(biāo)，確保個人收入，把成本視為調(diào)劑砝碼，多攤或少攤成本；二是對成本的列支范圍控制不嚴(yán)，隨意性較強；三是企業(yè)內(nèi)部管理混亂，企業(yè)管理水平低，法制觀念淡薄，票據(jù)管理混亂，原始憑證失真。
　　二、柔性成本管理的基本概念、產(chǎn)生條件和優(yōu)越性
　?。ㄒ唬┤嵝猿杀竟芾砀拍畹奶岢?br/>　　柔性最基本的含義是指事物的靈活可變性，它是針對環(huán)境的變化和不確定性而形成或設(shè)置的。根據(jù)Malecki的觀點，柔性可提升事物的環(huán)境適應(yīng)度以及增加其抗風(fēng)險能力。柔性管理最早運用于生產(chǎn)領(lǐng)域，較為典型的是人們所熟知的柔性制造系統(tǒng)FMS（flexible manufacturing system）。企業(yè)柔性成本是指企業(yè)為建立柔性所付出的全部費用之和，柔性成本管理則是與剛性成本管理相對應(yīng)的概念。剛性成本管理是根據(jù)成文的規(guī)章制度，依靠組織的職權(quán)對企業(yè)的各種成本進行程式化的管理，又可稱為準(zhǔn)則導(dǎo)向型成本管理，柔性成本管理則在此基礎(chǔ)上將環(huán)境這一外生變量導(dǎo)入組織的決策模型中，并將其作為顯著影響企業(yè)經(jīng)濟行為和經(jīng)濟后果的重要參數(shù)之一，以此實現(xiàn)對企業(yè)的各種成本進行柔性化的管理，屬于原則導(dǎo)向型成本管理。柔性化的企業(yè)不僅在企業(yè)內(nèi)部實現(xiàn)生產(chǎn)成本與管理成本的降低，更重要的是增加產(chǎn)品的創(chuàng)新速率和多樣性，增強了企業(yè)內(nèi)部管理的靈活性，有效地實現(xiàn)了范圍經(jīng)濟。
　?。ǘ┤嵝猿杀竟芾淼男纬珊桶l(fā)展的環(huán)境條件
　　當(dāng)代柔性成本管理的形成和發(fā)展有其客觀的環(huán)境條件：1.在生產(chǎn)組織上，由傳統(tǒng)的“大量生產(chǎn)”向“顧客化生產(chǎn)”轉(zhuǎn)變所形成的生產(chǎn)柔性化發(fā)展趨勢。顧客化生產(chǎn)要求企業(yè)能在較短時間內(nèi)生產(chǎn)出不同的新產(chǎn)品，以及時滿足消費者多樣化的需求。與傳統(tǒng)生產(chǎn)相比，其顯著特點是生產(chǎn)的柔性化程度大大地提高了。而企業(yè)生產(chǎn)組織上這種巨大變革必然要反映到企業(yè)的成本管理上來，作出相應(yīng)的配套性改革，從而導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部柔性成本管理的形成與發(fā)生。2.在生產(chǎn)技術(shù)上，當(dāng)代高新技術(shù)的蓬勃發(fā)展，為經(jīng)濟、有效地實施以客戶為中心，進行快速反應(yīng)的柔性化生產(chǎn)提供了技術(shù)上的可能與保證。以此為基礎(chǔ)，形成并發(fā)展成的柔性成本管理系統(tǒng)，也可以看作是在現(xiàn)代市場經(jīng)濟中，技術(shù)、經(jīng)濟、管理相輔相成的具體體現(xiàn)。
　?。ㄈ┤嵝猿杀竟芾磔^之傳統(tǒng)成本管理的優(yōu)越性
　　1.有利于改善成本信息質(zhì)量。柔性成本管理與傳統(tǒng)成本管理的顯著區(qū)別，在于將企業(yè)視為滿足客戶需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體，企業(yè)商品凝聚了在各個作業(yè)上形成并最終轉(zhuǎn)移給顧客的價值，作業(yè)鏈同時表現(xiàn)為價值鏈。將成本管理的著眼點與重點從傳統(tǒng)的“商品”轉(zhuǎn)移到了“作業(yè)”，以作業(yè)為成本分配對象，這樣不僅能夠合理地分配各種制造費用，提供較為客觀的成本信息，而且能夠通過作業(yè)分析、追根溯源，不斷改進作業(yè)方式，合理地進行資源配置，實現(xiàn)持續(xù)降低成本的目標(biāo)。因此，柔性成本管理能夠很好地適應(yīng)高新經(jīng)濟技術(shù)環(huán)境對成本管理的客觀要求。
　　2.有利于加強成本控制。自20世紀(jì)80年代以來，現(xiàn)代企業(yè)間的市場競爭進入白熱化階段。與此相適應(yīng)，企業(yè)商品通常采用多品種、個性化、小批量的生產(chǎn)經(jīng)營模式，以適應(yīng)顧客日新月異的多樣化需求。這使得傳統(tǒng)的以“商品”為管理的核心與起點，以標(biāo)準(zhǔn)成本與實際成本的差異分析及控制為重點的成本管理難以適應(yīng)這種新的動態(tài)的不穩(wěn)定的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境。而柔性成本管理以作業(yè)成本為對象，以每一作業(yè)的完成及其所耗的資源為重點，以成本動因為基礎(chǔ)，及時、有效地提供成本控制所需的相關(guān)信息，從而可極大地增強管理人員的成本意識，并以作業(yè)中心為基礎(chǔ)設(shè)置成本控制責(zé)任中心，將作業(yè)員工的獎懲與作業(yè)成本控制直接掛鉤，充分發(fā)揮企業(yè)員工的積極性、創(chuàng)造性和合作精神，進而達到有效地控制成本的目的。
　　3.有利于提高產(chǎn)品的市場競爭能力。我國傳統(tǒng)的成本管理模式只注重產(chǎn)品投產(chǎn)后與生產(chǎn)過程相關(guān)的成本管理，忽視了投產(chǎn)前產(chǎn)品開發(fā)與設(shè)計的成本管理，這已越來越難適應(yīng)當(dāng)代社會經(jīng)濟發(fā)展的需要，極大地阻礙了企業(yè)產(chǎn)品市場競爭能力的提高。柔性成本管理能很好地適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)在激烈的市場競爭中的發(fā)展需要，它從一開始就特別重視產(chǎn)品設(shè)計、研究開發(fā)和質(zhì)量成本管理，力求按照技術(shù)與經(jīng)濟相統(tǒng)一的原則，科學(xué)合理地配置相對有限的企業(yè)資源，不斷改進產(chǎn)品設(shè)計、工藝設(shè)計以及企業(yè)價值鏈的構(gòu)成，從而提高企業(yè)商品的市場競爭能力。
　　三、柔性成本管理的具體內(nèi)容及應(yīng)用
　?。ㄒ唬┤嵝猿杀竟芾淼木唧w內(nèi)容
　　柔性管理目標(biāo)追求的是企業(yè)的整體柔性，這一整體柔性不僅包括企業(yè)“軟件”方面的柔性，也包括企業(yè)“硬件”方面的，因此與之相對應(yīng)的企業(yè)柔性成本管理也不僅僅包括下文介紹的組織結(jié)構(gòu)、技術(shù)、生產(chǎn)等方面的柔性成本管理，還包括人員、文化、戰(zhàn)略方面的柔性成本管理。
　　1.柔性組織結(jié)構(gòu)成本管理。傳統(tǒng)的金字塔型的組織結(jié)構(gòu)是根據(jù)本世紀(jì)初泰勒科學(xué)管理原理設(shè)計的。它按照專業(yè)化勞動分工組織生產(chǎn)經(jīng)營活動，依靠各種工作的職能化和專業(yè)化提高工作效率。但是這種組織結(jié)構(gòu)由于部門間相互割裂，存在難以協(xié)調(diào)的弊端也很難適應(yīng)經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜變化。近年來，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)出現(xiàn)了扁平化、工作團隊、網(wǎng)絡(luò)化、虛擬化的發(fā)展趨勢。扁平網(wǎng)絡(luò)化的組織結(jié)構(gòu)比層級結(jié)構(gòu)更具有柔性，它能夠通過改變內(nèi)部結(jié)構(gòu)來適應(yīng)外界環(huán)境的不同要求，表現(xiàn)出極強的應(yīng)變能力。要實現(xiàn)組織結(jié)構(gòu)的扁平網(wǎng)絡(luò)化，就需要考慮到組織結(jié)構(gòu)的柔性成本的管理。
　　
　　2.柔性技術(shù)成本管理。技術(shù)柔性包括兩個方面，一是指企業(yè)必須力爭保持技術(shù)上的領(lǐng)先性及時地更新技術(shù)，以便盡快地推出適應(yīng)市場的新產(chǎn)品和新功能。如企業(yè)通過并行工程，計算機集成開發(fā)等技術(shù)來提高產(chǎn)品開發(fā)速度。技術(shù)柔性的第二個方面是指柔性的制造過程和設(shè)備，強調(diào)設(shè)備的可重用、可重組、可系列化。制造過程則可以在一定范圍內(nèi)完成由一種零件加工到另一種零件加工的自動轉(zhuǎn)換。有條件的企業(yè)可通過建立柔性制造系統(tǒng)來提高技術(shù)柔性。技術(shù)柔性使企業(yè)能夠適應(yīng)當(dāng)今社會多品種小批量生產(chǎn)要求為企業(yè)迅速對外界環(huán)境做出反應(yīng)奠定物質(zhì)基礎(chǔ)。建立柔性制造系統(tǒng)、保持技術(shù)領(lǐng)先性等，都需要耗費成本，這種柔性技術(shù)成本的管理顯得極為重要。
　　3.柔性生產(chǎn)成本管理。企業(yè)在進行生產(chǎn)系統(tǒng)投資時必須考慮未來復(fù)雜環(huán)境對生產(chǎn)系統(tǒng)提出的柔性化要求，以確保在較長時間內(nèi)適應(yīng)產(chǎn)品轉(zhuǎn)換生產(chǎn)的要求。因此企業(yè)在進行生產(chǎn)系統(tǒng)投資尤其是硬件設(shè)備的投資時，必須考慮生產(chǎn)系統(tǒng)的柔性成本問題。柔性價值主要體現(xiàn)在柔性設(shè)備使用壽命長，可生產(chǎn)的產(chǎn)品范圍廣，相應(yīng)帶來的效益大，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)換時間快和上市時間早，較之剛性生產(chǎn)系統(tǒng)獲得的額外利益大，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)換成本小，當(dāng)然所獲得的利益也大。如果一個生產(chǎn)系統(tǒng)滿足了這幾方面的要求，我們就說這個生產(chǎn)系統(tǒng)的柔性大。但柔性越大，系統(tǒng)的初始投資和系統(tǒng)的運營成本也越高，且隨著柔性的增大，柔性成本也加速上升。柔性價值的增加正好等于柔性成本的增加時，柔性利益最大。超過此平衡點，柔性成本大于柔性價值，在達到平衡點之前，柔性價值大于柔性成本，要提高柔性，常常需要配置柔性更強的設(shè)備、選用素質(zhì)更高的人員、運用更先進的管理手段等，因此涉及到柔性成本管理的問題。
　　（二）柔性成本管理方法的應(yīng)用
　　1.成本管理決策的柔性化
　　成本決策目標(biāo)從最優(yōu)化準(zhǔn)則向滿意性準(zhǔn)則轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)成本決策理論認(rèn)為，成本決策目標(biāo)的選擇應(yīng)遵循最優(yōu)化準(zhǔn)則，它所尋求的是在一定條件下唯一的最優(yōu)解，這是一種剛性準(zhǔn)則。但若決策者在成本決策中基于綜合判斷作“滿意的選擇”就有較大的彈性。因而成本決策的最優(yōu)化準(zhǔn)則向滿意性準(zhǔn)則轉(zhuǎn)變，實質(zhì)上也就是從剛性向柔性的轉(zhuǎn)變。
　　2.成本管理信息的柔性化
　　柔性管理本質(zhì)上是一種“人本主義”的管理，是一個涉及各方面的復(fù)雜過程，因此柔性成本管理所收集、加工、利用的信息也不可能是單一化的，而必須是靈活、多樣化的。與柔性生產(chǎn)相適應(yīng)的柔性管理是一種強調(diào)適應(yīng)柔性制造系統(tǒng)、發(fā)揮柔性制造技術(shù)作用，突出駕馭企業(yè)內(nèi)外因素變化能力的管理。這種管理對企業(yè)外部用戶需求的變化具有靈活快速的響應(yīng)能力，對企業(yè)內(nèi)部人、財、物各生產(chǎn)要素的變化具有有效及時的適應(yīng)能力。
　　3.民主化柔性成本管理——“作業(yè)成本管理”
　　作業(yè)成本管理把企業(yè)看作是為最終滿足顧客需要而設(shè)計的“一系列作業(yè)”的集合體，形成一個由此及彼，由內(nèi)到外的作業(yè)鏈。與傳統(tǒng)剛性管理最大的不同是將成本深入到“作業(yè)”層次上加以考察和管理，以作業(yè)作為企業(yè)成本管理的起點和核心，促進了企業(yè)柔性成本的管理。另外，通過作業(yè)成本管理形成企業(yè)內(nèi)部新的權(quán)力結(jié)構(gòu)有利于將柔性成本管理落到實處。實際上，“作業(yè)鏈”是企業(yè)內(nèi)部一個相互聯(lián)結(jié)的“供應(yīng)人——顧客”關(guān)系網(wǎng)，工作在每一個作業(yè)崗位的人都具有雙重性，即他對下一個作業(yè)來說是供應(yīng)人，但同時又是上一個作業(yè)的顧客，他們彼此從各自的主體地位出發(fā)，形成一系列的相互聯(lián)結(jié)的內(nèi)部契約關(guān)系，能更好地將柔性成本的管理貫穿始終。
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