【摘要】本文通過對新舊會計準則體系中資產(chǎn)減值、債務(wù)重組和非貨幣性交易三個具體準則相關(guān)修訂的比較，以控制上市公司人為調(diào)節(jié)利潤為著眼點，分析論述了這三個具體準則的相關(guān)修訂，發(fā)現(xiàn)在控制上市公司人為調(diào)節(jié)利潤目的上存在相背性，缺少統(tǒng)籌全面考慮。同時對如何控制上市公司人為調(diào)節(jié)利潤，提出了對策性建議。
　　
　　從2007年1月1日起，我國將實行新的會計準則。新的會計準則體系由一項基本會計準則和38項具體會計準則組成。它的頒布，是我國會計改革的一次重要轉(zhuǎn)折，標志著我國的會計體系工作開始走向國際化，具有繼往開來的重大意義。但筆者在對其中的資產(chǎn)減值準則、非貨幣性交易準則和債務(wù)重組準則進行學習時，發(fā)現(xiàn)這三個準則在控制上市公司人為調(diào)節(jié)利潤的某些規(guī)定上有些相悖。
　　一、資產(chǎn)減值會計準則
　　在舊的會計制度中規(guī)定，提取的資產(chǎn)減值可以沖回。資產(chǎn)減值沖回，一直是某些上市公司熱衷的人為調(diào)節(jié)利潤的手段。常見操作手法有兩種：其一，在企業(yè)效益好、利潤高的年度大額計提資產(chǎn)減值準備，以調(diào)低利潤，達到少交所得稅的目的；其二，在企業(yè)效益差、虧損的年度沖回資產(chǎn)減值準備，人為使企業(yè)實現(xiàn)盈利，從而粉飾業(yè)績，避免退市風險。以前上述兩種手段都是合法的。
　　在新會計準則之下，這種調(diào)節(jié)利潤的手段將被大大遏制。按照新的會計準則，“存貨跌價準備”、“固定資產(chǎn)跌價準備”、“在建工程跌價準備”和“無形資產(chǎn)跌價準備”，從2007年開始計提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進行會計處理。該規(guī)定封死了減值沖回------這一上市公司操縱利潤的主通道，但該規(guī)定并未能完全封死上市公司通過提取和沖回資產(chǎn)減值來調(diào)節(jié)公司利潤的全部通道，因為新準則并未明確針對存貨、短期投資、長期投資等項目的減值準備能否沖回的問題。盡管如此，資產(chǎn)減值準則的這次修訂還是在較大程度上堵住了企業(yè)通過沖回資產(chǎn)減值來調(diào)節(jié)公司利潤的通道。
　　二、債務(wù)重組會計準則
　　新的債務(wù)重組會計準則主要修訂如下：上市公司以往通過債務(wù)重組所獲收益計入資本公積的財務(wù)規(guī)定，將改為計入當期營業(yè)外收入，成為利潤來源。
　　筆者認為，新的債務(wù)重組會計準則將債務(wù)重組所獲收益計入當期營業(yè)外收入，成為利潤來源。這樣無疑為企業(yè)人為調(diào)節(jié)利潤又開了一條通道。債務(wù)重組會計準則的這個修訂和前面的資產(chǎn)減值會計準則的控制企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的修訂目的正好相反，著實令人費解。根據(jù)目前我國上市公司債務(wù)重組的慣例，債權(quán)人一般都會根據(jù)上市公司實際償債能力，對債務(wù)打折。因此，不管讓步多少，都符合新會計準則中債務(wù)重組債權(quán)方作出讓步的定義，上市公司都將獲得利潤。同樣，連續(xù)虧損的上市公司可以通過債務(wù)重組來人為實現(xiàn)利潤，從而避免退市風險。
　　另外，比較舊準則，新的債務(wù)重組會計準則引入了公允價值的概念，脫離了原來以賬面價值作為記賬基礎(chǔ)、增值部分作為權(quán)益的思路，而將轉(zhuǎn)出資產(chǎn)原賬面價值和現(xiàn)時公允價值之差作為重組收益處理。但在我國目前市場尚未充分發(fā)育的情況下，公允價值的取得和現(xiàn)值的計算在實際操作中可能存在不少問題，大多數(shù)時候，公允價值的確認只能來源于雙方協(xié)商，那么公允的程度就有很大的人為性；同樣現(xiàn)值利率的取得也會存在具體困難，不能排除某些企業(yè)通過不同價值確認來調(diào)節(jié)利潤的可能。
　　三、非貨幣性交易準則
　　新舊會計準則主要差異：新非貨幣性交易準則規(guī)定：符合商業(yè)性質(zhì)且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性交易以公允價值計價，不符合條件的，以換出資產(chǎn)的賬面價值計量；不管以何種基礎(chǔ)計價，不核算收到補價所含收益或損失的確認，而是確認換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入損益。舊非貨幣性交易準則規(guī)定：以換出資產(chǎn)的賬面價值計價，且不涉及補價的非貨幣性交易不確認損益。涉及補價的非貨幣性交易中，收到補價一方應(yīng)確認損益，且確認的損益不能超過收到的補價。
　　新非貨幣性資產(chǎn)交換準則和新的債務(wù)重組會計準則引入了公允價值概念，按照公允價值法，因為對資產(chǎn)的評估“是熟悉情況的交易雙方自愿”，所以可能會存在較大的利潤操縱空間。在我國目前市場尚未充分發(fā)育的情況下，公允價值的取得會存在具體困難，實務(wù)中缺少可操作性。另外，國內(nèi)評估機構(gòu)對于公允價值的經(jīng)驗也比較欠缺，在實際操作當中可能會有一定困難。當非貨幣性資產(chǎn)（存貨、固定資產(chǎn)等）期末以歷史成本與市價（可變現(xiàn)凈值）孰低計價，市價低于歷史成本時，計提減值準備，賬面價值趨近公允價值，此時，進行非貨幣性交易，在公允價值計量法下，不會產(chǎn)生交易收益；而當市價高于歷史成本時不作賬面處理，即非貨幣性資產(chǎn)升值時，進行非貨幣性交易可以產(chǎn)生大量收益，所以此時企業(yè)仍可通過非貨幣性交易來人為調(diào)節(jié)利潤。
　　通過對以上三個會計準則在控制企業(yè)調(diào)節(jié)利潤上的相關(guān)修訂的分析，筆者認為應(yīng)該統(tǒng)籌全面考慮，做到各具體準則在控制人為調(diào)節(jié)企業(yè)利潤目的上的統(tǒng)一性，既要在資產(chǎn)減值新準則中規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等減值損失，一經(jīng)確認，不得沖回，又要在債務(wù)重組新會計準則中規(guī)定債務(wù)重組所獲收益計入資本公積，仍舊按修訂前的規(guī)定操作，另外，采用公允價值計量的非貨幣性交易，對公允價值的判斷往往具有不確定性，很容易成為關(guān)聯(lián)方作為操縱利潤的工具，應(yīng)該嚴格限制使用條件，以減少企業(yè)人為調(diào)節(jié)利潤的可能。這樣就不會在控制公司利用會計準則人為調(diào)節(jié)利潤上關(guān)一個口子，開一個口子了。
　　本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原