【摘要】隨著醫(yī)療市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨白熱化，醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)演變?yōu)樵O(shè)備的競(jìng)爭(zhēng)。各醫(yī)療單位為了在競(jìng)爭(zhēng)中勝出，不斷購(gòu)置大型尖端設(shè)備。但現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度中有關(guān)固定資產(chǎn)購(gòu)置的核算方法已經(jīng)落后于形勢(shì)的發(fā)展。本文試著從制度的層面對(duì)各種核算方法進(jìn)行了比較，并提出了改進(jìn)建議。
　　
　　一、關(guān)于固定資產(chǎn)的購(gòu)置及核算方法
　　（一）融資租入固定資產(chǎn)
　　借記“固定資產(chǎn)”（不需要安裝）或“在建工程”科目（需要安裝），貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目。支付租賃費(fèi)時(shí)，借記“專用基金－－修購(gòu)基金”等科目，貸記“固定基金”科目，同時(shí)，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目。
　　固定資產(chǎn)科目，反映單位實(shí)際增加的資產(chǎn)價(jià)值，固定基金科目反映單位為購(gòu)置固定資產(chǎn)實(shí)際占用的基金數(shù)。兩者的差額列在長(zhǎng)期應(yīng)付款科目，形成負(fù)債，反映單位為購(gòu)置固定資產(chǎn)應(yīng)付未付的價(jià)款金額。
　?。ǘ﹩挝蛔再?gòu)固定資產(chǎn)
　　在基金充裕時(shí)，購(gòu)入需要安裝的固定資產(chǎn)，發(fā)生安裝費(fèi)用時(shí)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目；安裝完畢交付使用時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目，同時(shí)，借記“專用基金－－修購(gòu)基金”等科目，貸記“在建工程”科目。
　　問(wèn)題的關(guān)鍵是，貨幣資金充裕，專用基金不足時(shí)，按照制度規(guī)定，這種情況下不允許購(gòu)置大型設(shè)備，但是，如果確屬業(yè)務(wù)發(fā)展需要，并且主管部門也同意購(gòu)買時(shí)，該如何核算呢？如果按照《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，借：專用基金——修購(gòu)基金 貸：銀行存款，同時(shí)，借：固定資產(chǎn) 貸：固定基金。由于專用基金不足，會(huì)造成“專用基金——修購(gòu)基金”科目出現(xiàn)較大的赤字，并且本年度甚至若干年提取的修購(gòu)基金往往不能彌補(bǔ)。因此就出現(xiàn)了如下變通的核算方法：
　　第一種方法，部分中、小醫(yī)院特別是鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院發(fā)生大量的設(shè)備購(gòu)置支出時(shí)，由于這些支出不能從修購(gòu)基金和事業(yè)基金中完全列支，醫(yī)院就直接從醫(yī)療支出或藥品支出中列支，即借：固定資產(chǎn) 貸：固定基金，借：醫(yī)療（藥品）支出 貸：銀行存款。
　　第二種方法，在凈資產(chǎn)中不能列支時(shí)，由原來(lái)的借記固定資產(chǎn)和相應(yīng)的支出，貸記固定基金和銀行存款，變成只借記固定資產(chǎn)，貸記銀行存款，不調(diào)整固定基金，也不列相應(yīng)的支出，以后隨著修購(gòu)基金的提取或事業(yè)基金的增加，再逐步調(diào)整固定基金，直至與固定資產(chǎn)相等平衡。
　　二、各種核算方法的分析對(duì)比
　　從理論上說(shuō)，購(gòu)置固定資產(chǎn)，只是醫(yī)院的流動(dòng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為非流動(dòng)性資產(chǎn)，即固定資產(chǎn)增加，銀行存款減少，并不引起實(shí)物資產(chǎn)的增減變化；固定基金的調(diào)整也只是凈資產(chǎn)內(nèi)部基金的一種調(diào)整，同樣不會(huì)引起總量的變化。
　　而在上述第一種變通方法中，固定基金并不是由其他的基金轉(zhuǎn)化而來(lái)，是凈資產(chǎn)的一種虛增，從而使凈資產(chǎn)出現(xiàn)不實(shí)，既然醫(yī)院的新的會(huì)計(jì)制度是借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的成功經(jīng)驗(yàn)，將資金平衡表改為資產(chǎn)負(fù)債表，將凈資產(chǎn)與企業(yè)一樣表述為資產(chǎn)減去負(fù)債后的差額，凈資產(chǎn)也就應(yīng)該是實(shí)實(shí)在在的所有者權(quán)益；其次，固定資產(chǎn)的這種核算方法，不利于考核單位及負(fù)責(zé)人的業(yè)績(jī)和經(jīng)濟(jì)效益，凈資產(chǎn)的增減變化是經(jīng)濟(jì)效益完成情況的一個(gè)重要指標(biāo)，然而因固定資產(chǎn)核算方法造成的凈資產(chǎn)忽增忽減，會(huì)使考核結(jié)果出現(xiàn)很大的誤差；再次，這種核算方法也不利于固定資產(chǎn)實(shí)有價(jià)值的動(dòng)態(tài)反映，容易導(dǎo)致單位家底不清，實(shí)力不明；最后，支出的加大，是支出的一種虛增，這樣，醫(yī)院當(dāng)期甚至當(dāng)年的收支結(jié)余會(huì)受到很大的影響。有時(shí)，一項(xiàng)上百萬(wàn)元的資本性支出可能導(dǎo)致醫(yī)院全年的收支結(jié)余全部抵銷，甚至出現(xiàn)虧損。
　　關(guān)于第二種變通方法，在購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)，借：固定資產(chǎn) 貸：銀行存款，不調(diào)整凈資產(chǎn)，以后隨著修購(gòu)基金的提取和增加，再逐步調(diào)整固定基金，直至與固定資產(chǎn)相等平衡。筆者認(rèn)為，這種核算方法的確能夠如實(shí)反映實(shí)物資產(chǎn)的形態(tài)變化，但卻不能據(jù)實(shí)反映凈資產(chǎn)的狀況。由于貨幣資金已經(jīng)流出，固定資產(chǎn)已經(jīng)購(gòu)入，相應(yīng)的固定資產(chǎn)已經(jīng)占用了單位的資金。如果不對(duì)凈資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整，就不能真實(shí)反映資產(chǎn)形態(tài)的這種變化，不符合《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，以及固定基金（單位固定資產(chǎn)占用的基金）專用基金---修購(gòu)基金（專用基金使用形成的固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)入固定基金）的科目使用規(guī)定。這種核算方式同樣也不同于融資租入固定資產(chǎn)核算時(shí)的表示。融資租入固定資產(chǎn)時(shí)，固定基金、專用基金科目的核算與單位支付融資租賃費(fèi)的核算同步，也就是凈資產(chǎn)內(nèi)基金的調(diào)整，與為租入固定資產(chǎn)支付融資租賃費(fèi)實(shí)際占用銀行存款的金額相一致。
　　筆者還認(rèn)為：這時(shí)的核算方式應(yīng)該與專用基金充裕時(shí)的賬務(wù)處理方式相一致。因?yàn)檫@是制度在不同條件下的運(yùn)用。同樣是單位內(nèi)部的資產(chǎn)與基金存在形態(tài)的轉(zhuǎn)換。即實(shí)物資產(chǎn)由流動(dòng)形態(tài)的貨幣資金轉(zhuǎn)換成非流動(dòng)形態(tài)的固定資產(chǎn)，凈資產(chǎn)由專用基金---修購(gòu)基金轉(zhuǎn)移到固定基金。由于專用基金不足，在轉(zhuǎn)移過(guò)程中形成赤字，但并不能引起任何一方的虛增。反映了單位固定資產(chǎn)投資的激進(jìn)和對(duì)專用基金---修購(gòu)基金的一種透支。
　　綜上所述，單位購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，一定要按照《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行核算，才能保證會(huì)計(jì)核算的真實(shí)準(zhǔn)確，才能如實(shí)反映實(shí)物資產(chǎn)以及凈資產(chǎn)的調(diào)整變化，包括在專用基金不足時(shí)的會(huì)計(jì)核算。至于造成基金赤字，這只能說(shuō)明《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》在固定資產(chǎn)核算方面已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，需要對(duì)制度進(jìn)行調(diào)整、創(chuàng)新，以適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，促進(jìn)單位的財(cái)務(wù)管理和賬務(wù)核算，而不是簡(jiǎn)單地對(duì)會(huì)計(jì)核算方法的調(diào)整和變通。
　　三、對(duì)制度的改進(jìn)建議
　　借鑒《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中有關(guān)固定資產(chǎn)購(gòu)置的核算方法，積極配合醫(yī)療行業(yè)的改革發(fā)展，滿足單位財(cái)務(wù)管理的需要。加強(qiáng)對(duì)單位資產(chǎn)、負(fù)債以及凈資產(chǎn)的核算，更好地反映單位的財(cái)務(wù)狀況；加強(qiáng)對(duì)成本費(fèi)用的核算，為績(jī)效考核、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)提供有效數(shù)據(jù)。從實(shí)際出發(fā)，適度改進(jìn)固定資產(chǎn)的核算方法。
　?。ㄒ唬┛颇空{(diào)整
　　取消“固定基金”科目，調(diào)整“專用基金——修購(gòu)基金”科目，增設(shè)“累計(jì)折舊”科目。在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)，只反映單位實(shí)物資產(chǎn)形態(tài)的變化，不再涉及凈資產(chǎn)的調(diào)整，不再通過(guò)“固定基金”、“專用基金——修購(gòu)基金”等科目。
　?。ǘ└倪M(jìn)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)的核算
　　融資租入固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”（不需要安裝）或“在建工程”科目（需要安裝），貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目；支付租賃費(fèi)時(shí)，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”科目。固定資產(chǎn)科目反映單位實(shí)際增加的資產(chǎn)價(jià)值，單位為購(gòu)置固定資產(chǎn)應(yīng)付未付的價(jià)款金額列在長(zhǎng)期應(yīng)付款科目，形成負(fù)債。
　　購(gòu)入固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目，不再通過(guò)“固定基金”、“專用基金——修購(gòu)基金”等科目。該業(yè)務(wù)只核算單位資產(chǎn)和負(fù)債的增減變化，反映資產(chǎn)形態(tài)的轉(zhuǎn)化，不再涉及基金等凈資產(chǎn)的轉(zhuǎn)換。不考慮單位購(gòu)置固定資產(chǎn)所用資金的來(lái)源出處，是財(cái)政撥款、還是自有資金。
　　由于固定資產(chǎn)的單位價(jià)值比較大，使用年限比較長(zhǎng)，決定了固定資產(chǎn)的核算管理是一個(gè)非常重要的業(yè)務(wù)，核算的正確與否將對(duì)單位的績(jī)效評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)狀況等產(chǎn)生較大的影響。目前《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中對(duì)固定資產(chǎn)核算的有關(guān)規(guī)定已經(jīng)不能適應(yīng)社會(huì)的發(fā)展，對(duì)制度的修改、創(chuàng)新已經(jīng)勢(shì)在必行。筆者認(rèn)為，制度改革創(chuàng)新的方向應(yīng)該是適應(yīng)社會(huì)的發(fā)展，促進(jìn)單位的財(cái)務(wù)管理，有利于準(zhǔn)確核算經(jīng)營(yíng)盈虧，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確。
　　本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請(qǐng)以PDF格式閱讀原