【摘要】本文探討了現(xiàn)行資產(chǎn)負債表中“貨幣資金”與現(xiàn)金流量表中“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”之間不能直接鉤稽的原因和相互鉤稽的方法，并從便利報表使用者的角度提出放寬現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物界定的觀點以及修訂資產(chǎn)負債表和現(xiàn)金流量表的具體建議。
　　
　　1998年，按照國家財政部規(guī)定，我國境內(nèi)所有企業(yè)均要編制現(xiàn)金流量表，現(xiàn)金流量表從此成為企業(yè)對外編報的三大主要報表之一，目前已得到廣泛認可和運用?，F(xiàn)金流量表的實施已有8年之久，無論是在學術(shù)界還是在實務界，已得到普遍的認可和運用?，F(xiàn)金流量表具有流量與存量的雙重性質(zhì)，既反映企業(yè)一定會計期間內(nèi)現(xiàn)金流入和流出情況，又反映企業(yè)在該會計期間的期初期末的凈現(xiàn)金余額，從而揭示了企業(yè)的流動性、償債能力和財務彈性，對于投資者來說，這是十分重要的。
　　根據(jù)報表原理，在正常情況下，現(xiàn)金流量表現(xiàn)金（或貨幣資金，包括現(xiàn)金等價物，下同）期末（初）余額應該與資產(chǎn)負債表貨幣資金期末（初）余額相等或相互鉤稽。但是，本人對深滬兩市上市公司公布的財務報表的粗略檢索發(fā)現(xiàn)相當多的公司的財務報表并不符合該項原理，現(xiàn)舉5家公司如表1所示。
　　表1中5家公司的現(xiàn)金流量表與資產(chǎn)負債表兩者的現(xiàn)金或貨幣資金期末余額都不相等，都是資產(chǎn)負債表大于現(xiàn)金流量表，其差額高達17多億元（G重汽2005年底）。造成差額的原因首先是資產(chǎn)負債表的貨幣資金與現(xiàn)金流量表的現(xiàn)金在概念上是不同的（盡管新浪網(wǎng)轉(zhuǎn)載的各上市公司現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金改為貨幣資金）。前者包括企業(yè)的庫存現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金，而后者僅指企業(yè)的庫存現(xiàn)金和可隨時用于支付的銀行存款以及兩者的等價物。從實務上看，在很多情況下現(xiàn)金流量表的現(xiàn)金就等于資產(chǎn)負債表的貨幣資金，但如果企業(yè)貨幣資金中包括限制使用的現(xiàn)金或特殊的貨幣等價物，諸如定期存款、專項存款、凍結(jié)存款、現(xiàn)金抵押或擔保、銀行及商業(yè)票據(jù)等等，則必須從現(xiàn)金流量表的現(xiàn)金中剔除。其結(jié)果，就出現(xiàn)了差額問題。
　　對于該差額問題，現(xiàn)行處理方法是對資產(chǎn)負債表的貨幣資金項目加注釋。這種處理方法似乎也得到財政部、證監(jiān)會以及深滬兩家交易所等權(quán)威機關的默認，但筆者認為其中還有很大的商榷空間。
　　最值得商榷的是報表使用者使用報表的便利性問題?，F(xiàn)金流量表與其他報表一樣，其使用者主要不是會計人員而是非會計人員。因此，財務報表的通俗易懂和直截了當是非常必要的。如果資產(chǎn)負債表中的貨幣資金與現(xiàn)金流量表不能直接鉤稽時，報表使用者就不能直接辨別出其差額是限制使用的現(xiàn)金，還是報表編制過程中出現(xiàn)的差錯，這對報表使用者不僅人為地制造了障礙，而且極有可能誤導決策。為此，筆者提出如下建議，供會計準則制定、執(zhí)行和研究機構(gòu)同仁參考：
　　首先，放寬現(xiàn)金流量表中現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的界定，不能拘泥于“庫存和可隨時用于支付”，有些項目諸如銀行及商業(yè)票據(jù)等，全部或部分地當作現(xiàn)金等價物。同時，可以考慮在現(xiàn)金流量表的現(xiàn)金項下加注釋，來說明銀行授信額度。因為獲得授信額度本身就是財務狀況特別是財務彈性高的表現(xiàn)，授信額度越大，說明財務彈性越高。
　　其次，在操作層面上，會計準則制定機構(gòu)可以采用下列兩種方法之一修訂財務報表：
　　第一，用貨幣資金概念修訂現(xiàn)金流量表，資產(chǎn)負債表保持不變?，F(xiàn)金流量表相關部分的現(xiàn)行格式如表2所示：
　　
　　在該表中，用貨幣資金概念幾乎全部“顛覆”了現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物概念，但將貨幣資金期末余額分成“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物期末余額”和“受限現(xiàn)金期末余額”，從而為報表使用者提供了最重要的決策信息。至于“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額”，如果需要，可直接用2006年現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物期末余額減去2005年現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物期末余額求得，進而計算出貨幣資金增加額中增加的受限現(xiàn)金的數(shù)額。更重要的是，這樣現(xiàn)金流量表與資產(chǎn)負債表之間的現(xiàn)金就嚴格地鉤稽起來，也就是說，該表中貨幣資金的期初期末余額與資產(chǎn)負債表中貨幣資金期初期末余額完全相等。
　　第二，用現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物概念補充資產(chǎn)負債表，現(xiàn)金流量表保持不變。資產(chǎn)負債表相關部分的現(xiàn)行格式如表4所示：
　　
　　這種方法最為簡單，它直接地將現(xiàn)金流量表中現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物期末余額相鉤稽，與資產(chǎn)負債表注釋相呼應，間接地反映出受限現(xiàn)金期末余額。另外一種方法也可備選，即在貨幣資金項上增加“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”和“受限現(xiàn)金”。
　　本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原