摘 要：成本核算的重要性不言而喻，不僅有助于企業(yè)精確控制成本，還能為產品定價提供依據(jù)，從而直接影響企業(yè)的利潤水平。本文從制造企業(yè)成本核算存在的問題出發(fā)，探究相應的優(yōu)化措施，提出了提高成本分配的準確性、完善報廢和損耗成本核算、全面考慮隱性成本、優(yōu)化生產過程、降低浪費等建議，旨在提高制造企業(yè)成本控制與核算水平。

關鍵詞：制造企業(yè)；成本核算

一、制造企業(yè)成本核算概述

在制造企業(yè)的日常運營中，成本核算涉及生產活動中發(fā)生的所有成本細致識別、計量、分配和控制。如成本分類中的直接材料成本、直接人工成本、制造間接成本以及期間費用。直接材料和人工成本直接關聯(lián)到產品的生產；而制造間接成本則涵蓋了生產過程中的其他費用，如廠房折舊、設備維護等；期間費用則包括銷售、管理和財務費用。在核算方法上，制造企業(yè)的生產特點和規(guī)模不同，成本核算系統(tǒng)也不同。作業(yè)成本法適用于產品種類多、批量小的企業(yè)；過程成本法適合大批量、標準化生產的場景；標準成本法是通過比較標準成本和實際成本來控制成本偏差；活動基礎成本法則是通過識別成本驅動因素，準確分配間接成本。

二、制造企業(yè)成本核算存在的問題

（一）成本分配不準確

直接人工費用通常易于識別和分配，因其直接與生產的產品數(shù)量相關，但間接人工費用，如車間管理人員的工資，直接分配到特定產品上的難度較大，部分制造企業(yè)會采用簡化的分配標準，如直接工時或工資總額，但也導致某些產品的成本被高估或低估。在直接材料和間接材料費用的核算上，前者成本核算相對直接，但當涉及多種材料共用或材料的通用性時，準確分配材料成本就會變得復雜；后者如生產過程中使用的輔助材料和耗材，其成本分配更是困難，因其不是直接用于最終產品，而是在多個產品或生產過程中被消耗。另外，在制造費用的分配上，通常情況下，制造費用包括生產過程中的各種間接成本，如設備折舊、租金、水電費等。這類費用的分配需要依據(jù)合理的分配基礎，如機器小時、產量或直接勞動成本。由于部分制造企業(yè)缺乏精確的分配標準或分配基礎的不準確，造成制造費用的分配不公允，影響了產品成本的準確性。

（二）報廢和損耗成本核算不完善

損耗成本的計算需要識別損耗的性質和程度，對于正常損耗，一般通過合理的方法（如比例分配）將其分攤到所有產品上；對于非正常損耗，需要單獨識別并計入特定產品或批次的成本中。報廢成本涉及直接材料、直接人工和制造費用等。計算報廢成本時，需要確定報廢產品的數(shù)量，并將其成本分攤到每個報廢產品上。部分制造企業(yè)由于缺乏詳細記錄系統(tǒng)，無法追蹤每一件產品的生產歷程，從而無法準確核算因各種原因導致的報廢和損耗。另一部分企業(yè)采用過于簡化的成本分配方法，如直接按比例分攤，而忽略了不同產品的實際生產情況和材料消耗差異，某些產品的成本被高估或低估，從而會影響定價策略和利潤分析。

（三）隱性成本漏算

隱性成本與傳統(tǒng)意義上的“成本”有所不同。在會計核算中，顯性成本通常指企業(yè)為生產或經營活動支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，在財務報表中清晰可見，如購買原材料、支付工資、支付租金等。隱性成本則不涉及實際的現(xiàn)金交易，而是代表了企業(yè)在利用自有資源時放棄的其他機會的潛在價值，包括企業(yè)主的個人時間、企業(yè)擁有的資金、土地、設備等。隱性成本的計算并不直接反映在會計賬簿上，而是需要通過評估和估算來確定。部分制造企業(yè)由于沒有充分認識到隱性成本的重要性，在成本核算時未能將其納入考慮，企業(yè)主的時間價值、自有資金的機會成本等不涉及現(xiàn)金流動，在會計記錄中被忽視，容易使企業(yè)在財務報告中低估生產成本，高估利潤。設備閑置、庫存積壓等情況不僅意味著潛在的收益損失，也反映額外的存儲和管理成本。企業(yè)管理層的決策失誤和流程低效，如過度的會議、冗長的審批流程、信息傳遞不暢等，都可能導致時間和資源的浪費，增加隱性成本，而管理層方面的因素相對主觀，會給成本會計的核算工作造成一定困難。

（四）生產過程中的浪費現(xiàn)象

部分制造企業(yè)在生產過程中對浪費現(xiàn)象進行成本核算時存在不足，從而會影響成本控制和整體運營的效率。部分制造企業(yè)缺乏全面和系統(tǒng)的成本核算體系，無法準確追蹤和核算生產過程中的各種浪費，未能充分識別過度生產、等待時間和不必要的運輸?shù)龋瑥亩诔杀竞怂阒泻鲆暦N種浪費現(xiàn)象。另外，部分企業(yè)由于缺乏定期審查和更新成本核算系統(tǒng)，成本核算難以適應生產實踐變化和新管理要求。生產過程中的浪費現(xiàn)象也和員工參與度不足有關，部分制造企業(yè)因缺乏足夠的培訓和激勵機制，造成員工對成本控制和減少浪費的意識不足，人為造成的生產浪費既會增加成本核算的難度，也會對企業(yè)的正常生產造成影響。

三、 制造企業(yè)成本核算優(yōu)化建議

（一）提高成本分配的準確性

在當今競爭激烈的市場環(huán)境中，成本核算的優(yōu)化有利于制造企業(yè)有效控制成本，為戰(zhàn)略決策提供重要依據(jù)。企業(yè)應建立明確的成本分配原則和方法，確保所有成本都能夠按照合理和一致的標準分配到相應的成本對象上。如采用活動基礎成本法（ABC）等更為精細的成本分配技術，以確保成本分配精確反映資源的實際消耗。在成本數(shù)據(jù)采集與記錄上，企業(yè)應建立詳細的數(shù)據(jù)采集系統(tǒng)，利用如ERP一類的管理系統(tǒng)，實現(xiàn)高效的數(shù)據(jù)采集和處理，減少人為錯誤并提高效率。隨著生產流程和業(yè)務模式的變化，企業(yè)也需確保現(xiàn)有的成本分配基礎仍然適用和有效，推動企業(yè)從傳統(tǒng)的工時基礎轉向更現(xiàn)代的作業(yè)或活動基礎，實施成本分析和監(jiān)控機制，以此實時跟蹤成本動態(tài)，及時發(fā)現(xiàn)和糾正成本分配中的問題[1]。

以某汽車零部件制造企業(yè)為例，該企業(yè)專注于生產汽車發(fā)動機零件，如活塞、氣缸蓋和曲軸等關鍵部件。在零件成本的核算上，企業(yè)應識別所有相關的成本要素，包括直接材料、直接人工和制造費用（間接成本）。成本識別階段要明確歸類鋁材、鋼材料等用于制造活塞、氣缸蓋和曲軸的原材料（直接材料）；操作機器制造上述零件的工人工資（直接工人）；電力、水費、設備折舊、維護費用、質量控制檢測費用等間接成本（制造費用）。在成本歸集階段，將直接材料和直接人工成本直接歸集到各個產品上，對于制造費用則歸集到中央成本池中。后續(xù)的成本分配若按照活動基礎成本法（ABC）來分配制造費用，需識別兩個主要的成本驅動因素－－機器小時和質量檢測次數(shù)。該企業(yè)的活塞的生產需要5小時的機器時間，氣缸蓋需要8小時，而曲軸需要12小時。每種產品在生產過程中需要進行不同次數(shù)的質量檢測。例如，活塞和曲軸由于其關鍵性，需要更多次的檢測。若總的機器小時為3000小時，質量檢測次數(shù)為2000次，那么每個產品的成本分配如下：

活塞（5機器小時/3000總機器小時×總制造費用+10檢測次數(shù)/2000總檢測次數(shù)×總檢測費用）

氣缸蓋（8機器小時/3000總機器小時×總制造費用+15檢測次數(shù)/2000總檢測次數(shù)×總檢測費用）

曲軸（12機器小時/3000總機器小時×總制造費用+20檢測次數(shù)/2000總檢測次數(shù) ×總檢測費用）

即直接成本和分配后的間接成本相加，得到每種產品的總成本，并除以生產的數(shù)量，計算出單位成本。

（二）完善報廢和損耗成本核算

在制造企業(yè)的日常運營中，報廢和損耗成本核算容易被忽視，進而增加成本信息失真和資源浪費等風險。企業(yè)應根據(jù)自身的生產特點和產品類型，選擇能夠準確反映報廢和損耗成本的方法。例如，對于生產高端產品的企業(yè)，采用作業(yè)成本法更為合適，因該種方法能夠追蹤每個定制訂單的詳細成本，包括因設計變更導致的材料報廢和生產過程中的損耗[2]。另外，企業(yè)可在生產線上安裝傳感器和監(jiān)控系統(tǒng)，以實時跟蹤原材料的使用情況和產品的合格率，準確分析報廢和損耗的原因，如設備故障、操作失誤或供應商材料質量問題，并據(jù)此采取改進措施。如某電子企業(yè)在生產過程中，由于各種原因（如設備故障、操作失誤、材料缺陷等），部分電路板會被報廢或在生產過程中產生損耗，且該企業(yè)存在報廢和損耗數(shù)據(jù)記錄不完整、成本分配方法過于簡化，未能反映不同產品的實際消耗，又缺乏對報廢和損耗原因的深入分析。為此，該企業(yè)可引入先進的生產管理系統(tǒng)，用于實時記錄每一塊電路板的生產狀態(tài)，檢查是否報廢或損耗，對于因設備故障導致的報廢，將成本分配到相應的設備使用上。若在一個月內，該企業(yè)生產了10，000塊電路板，其中有100塊因質量問題被報廢，損耗了200塊。那么在成本歸集階段，應計算所有報廢和損耗電路板的直接材料和人工成本。根據(jù)ABC方法，將制造費用（如設備折舊、能源消耗等）分配到每一塊電路板上，同時考慮報廢和損耗電路板對資源的實際消耗。最后在會計處理中，將報廢和損耗的成本計入當期損益，并在財務報表中予以體現(xiàn)[3]。

（三）全面考慮隱性成本

隱性成本雖不直接體現(xiàn)在財務報表上，但對企業(yè)的運營效率和市場競爭力有著不可忽視的影響。對此，制造企業(yè)需加強對隱性成本重要性的認識，并確保在成本核算中予以充分考慮。企業(yè)可開發(fā)和應用量化隱性成本的方法，如使用市場價值比較、替代成本分析等準確進行評估，并定期進行成本審計，識別和評估隱性成本的影響，確保成本核算準確性[4]。在決策流程和資源配置方面，應減少資源閑置和低效利用，以降低隱性成本。例如某企業(yè)擁有一塊土地，市場租賃價格為每年50，000元。公司決定在這塊土地上建廠，而不是將其出租。則該土地的機會成本就是50，000元。若企業(yè)主每周投入30小時管理企業(yè)，而其年薪為100，000元，則企業(yè)主的時間成本為100，000元除以52周再除以30小時，若企業(yè)有一臺設備閑置，其購買成本為200，000元，預計投入使用每年可產生額外收益40，000元，則閑置設備的成本為40，000元。

（四）優(yōu)化生產過程，降低浪費

在當今的制造行業(yè)中，優(yōu)化生產過程和降低浪費是企業(yè)提升競爭力、降低成本和實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的重要措施。國內部分企業(yè)主張精益生產，該生產管理理念的核心在于消除生產過程中的一切浪費，如過度生產、庫存積壓、不必要的運輸、等待時間、過程中的缺陷等，從而最大化價值創(chuàng)造。對于實施精益生產的制造企業(yè)，在成本核算方面，可識別和分配與特定活動相關的成本，采用ABC方法分配間接成本。在新產品開發(fā)階段，企業(yè)也可基于目標成本法設定成本目標，在設計階段考慮成本因素，避免后期的高成本問題。雖然精益生產強調靈活性和響應市場變化，但標準成本法仍具有使用價值，企業(yè)可設定標準成本監(jiān)控其與實際成本的偏差，若發(fā)生較大偏差，應及時采取糾正措施，確保實際成本處在可控、可接受的范圍內。對于目標成本法，需要追蹤實際成本與目標成本之間的差異，并定期查看成本控制情況；對于作業(yè)成本法，需要確保各項成本正確分配到各個作業(yè)或產品上進行核算，并及時調整成本分配方式；對于標準成本法，需要分析實際成本與標準成本之間的差異，并確定差異的原因，以便采取改進措施。此外，精益生產下的供應鏈管理要求企業(yè)考慮整個供應鏈的成本。在成本核算中需要將供應商成本、物流成本和庫存成本納入考量。對于目標成本法，需要追蹤實際成本與目標成本之間的差異，并定期查看成本控制情況[5]。

綜上，在市場競爭加劇的時代背景下，制造企業(yè)在成本核算的工作中應進一步提高成本核算、管理、監(jiān)督水平，確保生產管理環(huán)節(jié)能夠實現(xiàn)科學的資源控制，為市場競爭提供助力。對于成本核算方面的問題，企業(yè)需綜合主觀和客觀因素，從制度、方法與措施上進行優(yōu)化，確保企業(yè)在生產管理改良時，能夠運用準確、合理的成本核算方法進行生產管理控制。此外，企業(yè)管理層方面也應強調成本核算工作的重要性，在制定決策時合理規(guī)劃成本控制，優(yōu)化核算流程。

參考文獻：

[1]伍昌琴.制造企業(yè)加強成本核算與費用管理的策略研究[J].大眾投資指南，2023（24）：140-142.

[2]陳慧卿.機械制造類企業(yè)成本核算問題及針對性措施[J].中國產經，2023（22）：74-76.

[3]姚曉芳.制造企業(yè)產品成本核算及管理措施核心探索[J].市場瞭望，2023（17）：96-98.

[4]梁超.論新時期制造企業(yè)如何加強成本核算與管理[J].投資與創(chuàng)業(yè)，2023，34（16）：121-123.

[5]孫濤.關于加強生產制造企業(yè)成本核算與控制策略研究[J].商業(yè)觀察，2023，9（18）：33-36.