徐建平

隨著信息技術(shù)的快速發(fā)展和數(shù)字經(jīng)濟的崛起，數(shù)據(jù)資產(chǎn)已成為企業(yè)價值創(chuàng)造的關(guān)鍵要素。在此背景下，本文將系統(tǒng)地探討數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理方法。文中首先對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的分類進(jìn)行闡述，然后再提出當(dāng)前企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理存在的問題，最后則提出數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理的具體內(nèi)容，以期能夠為相關(guān)工作的開展提供參考與助力，促進(jìn)企業(yè)在數(shù)字化時代實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

一、研究背景與現(xiàn)狀

盡管數(shù)據(jù)資產(chǎn)在企業(yè)中變得愈發(fā)重要，但目前的會計理論和實踐對于如何處理這類新興資產(chǎn)仍然缺乏明確的指導(dǎo)和標(biāo)準(zhǔn)。問題體現(xiàn)在多個方面，涵蓋了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計確認(rèn)、計量和披露等。傳統(tǒng)的會計準(zhǔn)則往往針對物理資產(chǎn)和金融資產(chǎn)設(shè)計，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)這種非物質(zhì)、易變和價值實現(xiàn)機制復(fù)雜的資產(chǎn)，現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則和指南尚未提供充分的指導(dǎo)。然而，國家和企業(yè)均開始重視數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理和其在經(jīng)濟活動中的作用。此種趨勢表明，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理不僅是企業(yè)內(nèi)部管理的問題，也是國家經(jīng)濟戰(zhàn)略和政策制定的重要組成部分。

二、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的分類

（一）按照來源分類

1.內(nèi)部產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。此部分?jǐn)?shù)據(jù)源自企業(yè)的日常運營活動，如銷售數(shù)據(jù)、客戶服務(wù)記錄、生產(chǎn)過程數(shù)據(jù)等。企業(yè)會計在處理業(yè)務(wù)時需要對這些數(shù)據(jù)進(jìn)行適當(dāng)?shù)拇_認(rèn)和計量，將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)或其他相關(guān)類別。例如，客戶互動記錄通過分析可以轉(zhuǎn)化為營銷策略的重要參考，從而對企業(yè)的收入產(chǎn)生直接影響。

2.外部獲取的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。企業(yè)通過購買或合作獲取的數(shù)據(jù)，如行業(yè)報告、市場研究或公開數(shù)據(jù)集。這類數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能需要企業(yè)根據(jù)其價值進(jìn)行相應(yīng)的會計確認(rèn)，如無形資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量。這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)在幫助企業(yè)分析市場趨勢和制定戰(zhàn)略決策方面發(fā)揮著重要作用。

（二）按照用途分類

1.運營數(shù)據(jù)資產(chǎn)。此類數(shù)據(jù)對企業(yè)日常運營極為關(guān)鍵，如庫存數(shù)據(jù)、員工績效數(shù)據(jù)等。其有助于企業(yè)降本增效。在會計處理中，這些數(shù)據(jù)可能被視為影響企業(yè)短期經(jīng)濟利益的關(guān)鍵因素。

2.戰(zhàn)略數(shù)據(jù)資產(chǎn)。例如市場趨勢分析和競爭情報，這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)對企業(yè)的長期戰(zhàn)略規(guī)劃和決策制定具有重要影響。在會計方面，這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值可能體現(xiàn)在企業(yè)未來的盈利潛力和市場定位上。

（三）按照處理程度分類

1.原始數(shù)據(jù)資產(chǎn)。這類數(shù)據(jù)還未經(jīng)過深入處理或分析，如原始的交易記錄。在會計方面，這些數(shù)據(jù)可能需要進(jìn)一步的加工和分析，才能轉(zhuǎn)化為有價值的信息。

2.加工數(shù)據(jù)資產(chǎn)。這類數(shù)據(jù)已經(jīng)經(jīng)過一定程度的處理，更接近于能直接用于決策支持的信息。在會計處理中，加工后的數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能需要根據(jù)其給企業(yè)帶來的潛在價值進(jìn)行分類和確認(rèn)。

（四）按照價值和潛力分類

1.核心數(shù)據(jù)資產(chǎn)。這些數(shù)據(jù)對企業(yè)的經(jīng)營與發(fā)展極為重要，例如核心客戶數(shù)據(jù)庫等。在會計方面，這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能被視為企業(yè)的重要無形資產(chǎn)，需要適當(dāng)?shù)卦u估和披露。

2.輔助數(shù)據(jù)資產(chǎn)。這些數(shù)據(jù)對企業(yè)的日常運營有所幫助，但并非關(guān)鍵競爭力的組成部分，如一般的行政管理數(shù)據(jù)等。

三、企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理存在的問題

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的認(rèn)定不全面

部分企業(yè)對于其持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)與計量缺乏清晰的流程，導(dǎo)致認(rèn)定結(jié)果不完整，或是缺乏有效的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)前，一些企業(yè)尚未建立數(shù)據(jù)管理的相關(guān)部門，使得數(shù)據(jù)資產(chǎn)的范圍界定較為片面。同時，在數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的過程中，很多企業(yè)忽略了數(shù)據(jù)經(jīng)過加工后需要再次確認(rèn)其是否符合資產(chǎn)定義的問題。缺乏系統(tǒng)性的管理使得數(shù)據(jù)資產(chǎn)的認(rèn)定在實踐中存在規(guī)范性的缺陷，沒有明確可執(zhí)行的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，從而導(dǎo)致企業(yè)無法充分認(rèn)識到數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值，可能導(dǎo)致企業(yè)價值被低估。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量不合理

在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量方面，目前的企業(yè)財務(wù)報表中缺乏能夠直觀、準(zhǔn)確反映企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)情況的科目。大部分企業(yè)對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量主要采取的方式是將數(shù)據(jù)資產(chǎn)簡單地計入無形資產(chǎn)或存貨類科目，直接進(jìn)行費用化處理，或者不進(jìn)行賬務(wù)處理。由于缺乏統(tǒng)一、規(guī)范的數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量準(zhǔn)則，部分企業(yè)為了抵減稅款，將數(shù)據(jù)加工支出全部歸入管理費用，導(dǎo)致對企業(yè)價值的判斷不夠準(zhǔn)確。此外，將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入“無形資產(chǎn)”科目進(jìn)行計量的做法簡化了流程，但忽略了數(shù)據(jù)資產(chǎn)與無形資產(chǎn)之間的差異性，尤其是在價值不確定方面。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)信息披露不充分

目前，部分企業(yè)未將其持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)列入財務(wù)報表，也沒有在報表附注中進(jìn)行披露。這導(dǎo)致企業(yè)的賬面價值與實際市場價值存在差距，影響報表使用者的決策。盡管少部分企業(yè)在報表附注中披露了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的購置、儲存及利用的相關(guān)情況，但并未對數(shù)據(jù)資產(chǎn)在后續(xù)加工處理過程中存在的風(fēng)險以及相關(guān)支出的資本化或費用化處理進(jìn)行列示，導(dǎo)致投資者對企業(yè)持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的預(yù)計價值以及可能存在的風(fēng)險缺乏了解。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理研究

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計確認(rèn)與科目設(shè)置

1.數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量的屬性選擇

首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性選擇依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，基于數(shù)據(jù)資源的持有目的、形成方式、業(yè)務(wù)模式，以及與數(shù)據(jù)資源相關(guān)的經(jīng)濟利益預(yù)期消耗方式等因素。企業(yè)在進(jìn)行數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量時，需要考慮這些資產(chǎn)是如何獲得的（內(nèi)部生成還是外部購買）、數(shù)據(jù)的使用目的（內(nèi)部管理或外部銷售），以及數(shù)據(jù)如何在企業(yè)的業(yè)務(wù)模式中發(fā)揮作用。例如，一個通過內(nèi)部活動生成的客戶數(shù)據(jù)庫，其計量屬性可能不同于一個為了直接出售而購買的市場研究報告。

其次，根據(jù)無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，如果企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源符合無形資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件，則應(yīng)將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。在此過程中，要考慮數(shù)據(jù)資源的可識別性、非貨幣性、無形性和預(yù)期將帶來的經(jīng)濟利益等因素。在這種情況下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量通常遵循歷史成本原則，包括其獲取成本和任何直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途的費用。例如，一個企業(yè)為了創(chuàng)建一個內(nèi)部使用的客戶關(guān)系管理系統(tǒng)而收集和處理的數(shù)據(jù)，如果滿足無形資產(chǎn)的條件，那么在確認(rèn)這些數(shù)據(jù)為無形資產(chǎn)時，應(yīng)將所有相關(guān)成本計入其初始計量。

最后，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性選擇也受到持有目的的影響。例如，企業(yè)可能持有某些數(shù)據(jù)資源以進(jìn)行數(shù)據(jù)分析和市場研究，而這些活動通常與內(nèi)部管理和決策支持有關(guān)。另一方面，如果數(shù)據(jù)資源是為了出售或交易而持有的，則其計量屬性可能更傾向于將其視為存貨。這種分類對于企業(yè)如何在其財務(wù)報表中表示這些資產(chǎn)至關(guān)重要，因為不同的計量屬性可能導(dǎo)致不同的會計處理方式和財務(wù)報表的呈現(xiàn)。

2.數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計確認(rèn)與科目設(shè)置

首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計確認(rèn)的依據(jù)是企業(yè)會計準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定。企業(yè)需要根據(jù)數(shù)據(jù)資源的持有目的、形成方式、業(yè)務(wù)模式以及與數(shù)據(jù)資源有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期消耗方式等因素，對數(shù)據(jù)資源相關(guān)的交易和事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告。例如，企業(yè)內(nèi)部生成的數(shù)據(jù)資源，如客戶購買記錄或操作數(shù)據(jù)，可以根據(jù)其對企業(yè)長期利益的潛在影響進(jìn)行確認(rèn)和分類。如果這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)被用于內(nèi)部決策支持或外部服務(wù)提供，可能會根據(jù)不同的用途和預(yù)期效益被確認(rèn)為不同的會計科目。

其次，企業(yè)在確認(rèn)數(shù)據(jù)資源為無形資產(chǎn)時，需要遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號—無形資產(chǎn)》的相關(guān)規(guī)定。數(shù)據(jù)資源必須滿足無形資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件才能被確認(rèn)為無形資產(chǎn)。例如，數(shù)據(jù)資源需要具有可識別性、非貨幣性、無形性，并預(yù)期未來能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。這要求企業(yè)在確認(rèn)數(shù)據(jù)資源為無形資產(chǎn)時，需要進(jìn)行細(xì)致的評估，以確保數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理符合規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。

最后，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的科目設(shè)置需反映其在企業(yè)經(jīng)濟活動中的作用。例如，用于銷售的數(shù)據(jù)資源可能被歸類為存貨，而用于內(nèi)部決策支持的數(shù)據(jù)資源可能被歸類為無形資產(chǎn)。在科目設(shè)置上，企業(yè)應(yīng)根據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的具體用途和屬性，將其分類到合適的科目中，這有助于準(zhǔn)確地反映數(shù)據(jù)資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營中的作用和價值。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量

首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量基于歷史成本原則，這在《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》中得到了明確的體現(xiàn)。歷史成本原則要求企業(yè)在確認(rèn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)為無形資產(chǎn)時，將所有獲得和準(zhǔn)備投入使用的直接成本計入資產(chǎn)價值。包括購買價款、相關(guān)稅費以及與數(shù)據(jù)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所產(chǎn)生的相關(guān)加工支出。這些支出可能涉及數(shù)據(jù)的脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、分析和可視化等過程。此外，還包括與數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理等相關(guān)的費用。這些成本的全面計入，確保了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值得以準(zhǔn)確反映，從而為企業(yè)管理層和投資者提供關(guān)于企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的重要信息。

其次，對于通過外購方式獲得的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，如果這些數(shù)據(jù)不符合無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)根據(jù)其具體用途計入當(dāng)期損益，而不是資本化為無形資產(chǎn)。這要求企業(yè)在對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行初始計量時進(jìn)行細(xì)致的評估。例如，企業(yè)可能購買一批數(shù)據(jù)用于市場分析，但這些數(shù)據(jù)并不滿足無形資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)，如缺乏可識別性或無法帶來預(yù)期的經(jīng)濟利益。在此種狀況下，相關(guān)成本應(yīng)直接計入當(dāng)期損益，而不是作為無形資產(chǎn)進(jìn)行資本化。這種區(qū)分有助于企業(yè)更準(zhǔn)確地反映其財務(wù)狀況，避免資產(chǎn)負(fù)債表上的過度膨脹。

最后，對于企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研究開發(fā)項目的支出，初始計量的處理應(yīng)區(qū)分為研究階段和開發(fā)階段。研究階段的支出應(yīng)計入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段的支出，如果滿足無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的條件，則能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。這種區(qū)分有助于企業(yè)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理上更精確地區(qū)分各階段的成本，確保只有那些符合資本化條件的支出被記錄為無形資產(chǎn)。例如，企業(yè)可能在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研發(fā)過程中先進(jìn)行市場研究（研究階段），其成本直接計入損益；而在后續(xù)的開發(fā)階段（如構(gòu)建數(shù)據(jù)模型和應(yīng)用開發(fā)），符合條件的支出則資本化為無形資產(chǎn)。這種區(qū)分反映了企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的投資策略和財務(wù)規(guī)劃的精細(xì)化管理。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量

首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)后續(xù)計量的基礎(chǔ)是對確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源的攤銷。根據(jù)《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》，在持有數(shù)據(jù)資源期間，企業(yè)應(yīng)根據(jù)數(shù)據(jù)資源的預(yù)期使用壽命、攤銷方法和預(yù)期殘值進(jìn)行攤銷。企業(yè)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)攤銷時需考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)的獨特性質(zhì)。例如，數(shù)字化數(shù)據(jù)可能隨著時間的推移而失去價值，或由于技術(shù)發(fā)展而變得過時。因此，企業(yè)在確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷期限和方法時，需考慮這些因素，確保攤銷過程中財務(wù)報告的準(zhǔn)確性。此種方法的應(yīng)用可以確保數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值得以合理反映，有助于企業(yè)更準(zhǔn)確地評估其數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用效益和經(jīng)濟價值。

其次，當(dāng)企業(yè)利用數(shù)據(jù)資源向客戶提供服務(wù)時，需要按照收入準(zhǔn)則確認(rèn)相關(guān)收入。這要求企業(yè)不僅要在會計方面記錄數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本，還需在提供基于數(shù)據(jù)資源的服務(wù)時確認(rèn)收入。例如，一個企業(yè)可能利用其擁有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)為客戶提供定制化的市場分析服務(wù)，這些服務(wù)的收入應(yīng)根據(jù)服務(wù)合同的具體條款和履約進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)。這種做法不僅反映了數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為企業(yè)收入來源的重要性，也展示了數(shù)據(jù)資產(chǎn)在實際業(yè)務(wù)活動中的應(yīng)用價值。

最后，企業(yè)還應(yīng)考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值測試。由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能會因市場需求變化、技術(shù)進(jìn)步或其他因素而價值下降。如果企業(yè)在定期減值測試中發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的可回收金額低于其賬面價值，需要進(jìn)行減值處理，即計提減值損失。例如，如果市場競爭加劇導(dǎo)致某數(shù)據(jù)集的價值下降，企業(yè)可能需要對這一資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，并在必要時計提減值損失。因此，企業(yè)需對市場和技術(shù)趨勢保持敏感，并根據(jù)實際情況調(diào)整數(shù)據(jù)資產(chǎn)的賬面價值，以確保其在財務(wù)報表上的價值反映市場的最新情況。

（四）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的披露

首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)披露的基本要求涉及資產(chǎn)負(fù)債表的列示和會計報表的附注。企業(yè)在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)根據(jù)重要性原則，反映數(shù)據(jù)資源的期末賬面價值。此種做法可以確保數(shù)據(jù)資源作為企業(yè)重要資產(chǎn)的透明度和可追蹤性。此外，在會計報表附注中，企業(yè)需要對數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計信息進(jìn)行詳細(xì)披露，包括賬面原值、累計攤銷、減值準(zhǔn)備等信息。這些披露有助于外部利益相關(guān)方了解數(shù)據(jù)資源的會計處理情況和其在企業(yè)財務(wù)中的地位。

其次，對于使用壽命有限的數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露其使用壽命的估計情況及攤銷方法。對于使用壽命不確定的數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)披露其賬面價值及使用壽命不確定的判斷依據(jù)。這種披露對于投資者和其他財務(wù)報告使用者來說至關(guān)重要，因其提供了關(guān)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值和潛在益處的關(guān)鍵信息。此外，企業(yè)還需披露對數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)的攤銷期、攤銷方法或殘值的變更內(nèi)容及其原因和影響。

最后，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實際情況，自愿披露數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用場景、業(yè)務(wù)模式、原始數(shù)據(jù)的類型和規(guī)模、數(shù)據(jù)資源的加工維護和安全保護情況，以及數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用情況等信息。這些披露有助于提供一個更全面的視角，展示數(shù)據(jù)資源如何在企業(yè)中創(chuàng)造價值、受到保護和維護，以及其在企業(yè)運營中的應(yīng)用情況。此外，重大交易事項中涉及的數(shù)據(jù)資源的影響及風(fēng)險分析也是重要的披露內(nèi)容，這有助于利益相關(guān)方理解數(shù)據(jù)資產(chǎn)在企業(yè)戰(zhàn)略決策中的作用和潛在風(fēng)險。

結(jié)語：

目前，企業(yè)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理方面仍存在挑戰(zhàn)和不確定性，但隨著相關(guān)研究的深入和實踐的積累，企業(yè)會在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理和利用方面取得更大的進(jìn)步，從而能夠更好地適應(yīng)不斷變化的市場環(huán)境和技術(shù)革新。

[作者單位：浙江中興會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）]