李真

近年來，隨著我國經(jīng)濟快速發(fā)展，企業(yè)規(guī)模擴大、發(fā)展速度加快，企業(yè)“合并”成為較為常見的現(xiàn)象。企業(yè)合并能增強企業(yè)發(fā)展優(yōu)勢與競爭實力，其中，合并會計報表作為企業(yè)正式報表，直接反映企業(yè)的財務情況、經(jīng)營情況等，能為企業(yè)投資者判定企業(yè)價值與企業(yè)決策管理提供可靠依據(jù)。基于此，文章簡述了企業(yè)合并會計報表的概念及其特征，分析了企業(yè)合并會計報表的現(xiàn)存問題，提出了統(tǒng)一內部政策，加強內部控制；明確合并范圍，選擇合適的合并方法；加強信息披露，提升報表披露質量；抓住編制要點，優(yōu)化編制程序；加強隊伍建設，提升工作效率等策略，為企業(yè)后續(xù)相應業(yè)務開展提供一定參考。

一、企業(yè)合并會計報表概述

（一）企業(yè)合并會計報表的概念

合并會計報表即合并財務報表，指的是將企業(yè)集團視為會計主體，母公司依照相關會計準則編制會計報表，以此反映企業(yè)資產(chǎn)情況、負債情況、收支情況等，但是母公司不能憑借合并會計報表直接分配利潤或股權等。近年來，我國社會經(jīng)濟快速發(fā)展，企業(yè)集團經(jīng)營規(guī)模擴大、下屬分公司數(shù)量日益增多，企業(yè)需要采用合并會計報表披露財務情況。對于母公司來說，其需要按照所有權控制等理論與自身實際經(jīng)營發(fā)展情況合理擴充會計報表，以此增強會計報表的適應性，全面、動態(tài)地反映企業(yè)經(jīng)營情況，提高會計信息質量，從而更好地服務企業(yè)股東、債權人等。

當前，企業(yè)合并會計報表具有較強的復雜性，其滲透于企業(yè)合并過程中的各環(huán)節(jié)、程序，合并內容豐富繁雜，包含著多種報表，例如合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表等，這些報表從多方面反映企業(yè)集團的經(jīng)營情況。當前，企業(yè)合并會計報表具體步驟如下：

1.檢查母、子公司會計報表中可能存在的問題、遺漏等并且進行調整。

2.抵消資產(chǎn)負債表項目、利潤表和利潤分配表項目等。

3.抵消內部交易，企業(yè)內部交易會形成未實現(xiàn)利潤，財務人員需要針對虛增利潤部分編制調整分錄，以此進行內部抵消。

4.針對母公司從子公司處獲取的投資收益等，企業(yè)應進行抵消并且將股權投資賬戶余額調整至期初數(shù)。

5.企業(yè)在合并工作底稿上確定與落實歸屬于少數(shù)股東的子公司凈利潤，隨后適當增加股東權益。

6.企業(yè)抵消母、子公司之間應收應付等項目。

（二）企業(yè)合并會計報表的特征

1.合并會計報表主要反映企業(yè)集團的財務情況、經(jīng)營情況等，其反映的對象是經(jīng)濟意義上的會計主體，而非法律主體。

2.合并會計報表的編制權主要掌握在母公司或具有控制權的公司手中。

3.合并會計報表編制時，主要以個別會計報表為基礎并對合并會計報表進行調整。

二、企業(yè)合并會計報表的現(xiàn)存問題

（一）企業(yè)政策不一

根據(jù)國家新會計準則與相關會計制度可知，集團企業(yè)應統(tǒng)一會計政策，保證母子公司會計政策相同。企業(yè)開展合并會計報表編制工作時，需要將企業(yè)集團視作會計主體，按照新會計準則、列報要求等進行編制，以此反映企業(yè)集團的財務情況、經(jīng)營情況等。但現(xiàn)實情況是，多數(shù)企業(yè)的母子公司缺乏一致的會計政策，財務人員編制合并會計報表時常常產(chǎn)生不精準、不合理等問題，既不能滿足相關政策要求，也阻礙企業(yè)順利合并與發(fā)展。

（二）合并范圍模糊

企業(yè)集團合并時，應先合并子公司范圍。由此，企業(yè)編制合并會計報表時應以“明確子公司控制權”為前提。針對具備直接控制的子公司，可直接歸入合并范圍；針對間接擁有與持有比例低的子公司，需要科學分析與判定。因為缺少法律依據(jù)，所以僅依靠財務人員主觀意識與經(jīng)驗，難以保證合并范圍精準、合理。

（三）報表信息失真

當前，企業(yè)合并會計報表信息披露缺陷問題較為常見。企業(yè)合并過程中涉及資產(chǎn)、股權、業(yè)務等多方面，多數(shù)企業(yè)合并會計報表披露集中于合并前、后階段的財務信息，披露內容不夠充分，導致企業(yè)利益相關者無法了解企業(yè)合并后的真實情況。同時，多數(shù)企業(yè)合并會計報表披露不夠及時、方法不夠規(guī)范。企業(yè)合并過程中，財務信息處理需要耗費較長時間，難以保證信息披露的時效性，并且一些企業(yè)未能嚴格遵守相應法律法規(guī)，導致披露方法選擇不夠精準，無法提供充足的披露細節(jié)，影響后續(xù)決策與管理。

（四）編制流程復雜

如今，我國多數(shù)企業(yè)集團均擁有較多子公司或者業(yè)務單位，但是企業(yè)合并時不能直接將其歸入合并會計報表，需要先控制各類投資并且進行管理，隨后進行合并處理。由此，企業(yè)合并會計報表編制程序較為復雜，易受多種因素影響。

（五）工作規(guī)范不足

企業(yè)會計基礎工作水平直接影響著合并會計報表編制及實施效果，但是新會計準則尚未明確規(guī)定企業(yè)會計基礎工作，并且未能充分考慮各個企業(yè)經(jīng)營發(fā)展情況等，導致部分規(guī)章制度的執(zhí)行效果較低。企業(yè)會計基礎工作不夠規(guī)范，例如，針對財務評價指標體系，我國新會計準則重新定義了所有權權益，導致傳統(tǒng)會計模式下的企業(yè)凈利潤構成等產(chǎn)生較大變化，若企業(yè)仍沿用原有會計報表披露數(shù)據(jù)開展編制工作，會阻礙企業(yè)正常合并與經(jīng)營。

三、企業(yè)合并會計報表的優(yōu)化策略

（一）統(tǒng)一內部政策，加強內部控制

企業(yè)想要提升合并會計報表質量，應加強上層設計，嚴格遵守相應法律法規(guī)并且統(tǒng)一內部政策，完善企業(yè)內部控制體系，為合并會計報表相應工作提供堅實保障。企業(yè)應根據(jù)國際財務報告準則、新會計準則等選定與統(tǒng)一內部政策，保證母子公司合并會計報表相關工作順利開展。企業(yè)統(tǒng)一會計政策后，應通過官方網(wǎng)站、微信公眾號等定期宣傳，要求母子公司均了解與落實此政策，按照規(guī)定的工作程序進行報表編制。同時，企業(yè)應指派專業(yè)人士前往子公司監(jiān)察經(jīng)營、管理等情況，根據(jù)子公司現(xiàn)實狀況調整會計政策，增強會計政策的適配性。

“無規(guī)矩不成方圓”，企業(yè)想要獲得理想的工作效果，應積極開展內控工作，建設完善的會計信息質量治理體系，加大制度支持、加強質量監(jiān)管，避免企業(yè)合并會計報表時產(chǎn)生較大疏漏。企業(yè)應堅持“全覆蓋”“零容忍”原則，制定科學的會計制度，健全核查機制，采取制度化手段落實合并會計報表主體、崗位職責、編制程序等。例如，合并會計報表審核時，企業(yè)要求母公司主管承擔審核職責，審核通過后提交給財務總監(jiān)復核，若復核不過責令財務管理主管改正，若復核模糊則舉辦專門會議討論或者邀請會計事務所解決等。

（二）明確合并范圍，選擇合適的合并方法

當前，企業(yè)編制合并會計報表前，應先明確報表合并范圍，基于企業(yè)經(jīng)營發(fā)展實際選擇合適的合并方法，避免誤判。

企業(yè)合并會計報表的范圍主要由“控制”決定，此種“控制”指的是投資者對被投資者的擁有權，通過參與后者相應活動獲取可變回報，并且通過運用上述擁有權影響回報金額。對此，企業(yè)集團應按照企業(yè)會計準則等政策規(guī)定確定自身合并范圍。

除此之外，企業(yè)還應確定合并方法。當前，企業(yè)應確定購買法、權益結合法等編制方法的應用場合與應用范圍等，據(jù)此構建完善的概念體系并且按照企業(yè)經(jīng)營發(fā)展實際進行適當補充解釋。例如，企業(yè)采用權益結合法時，應按照新會計準則確定合并雙方的資產(chǎn)情況與負債情況等，合并方獲取被合并方資產(chǎn)、負債后，根據(jù)其賬面價值計算，盡量縮小誤差。對此，企業(yè)應堅持“控制”的核心地位，深入挖掘合并業(yè)務實質并且選擇合適的方法。

（三）加強信息披露，提升報表披露質量

當前，企業(yè)合并時想要優(yōu)化會計報表，解決報表信息披露缺陷帶來的一系列問題，應從“質”與“量”兩個層面入手。

“質”的層面，企業(yè)在統(tǒng)一化原則的指導下編制報表，根據(jù)母、子公司財務報表開展編制工作，重點提高子公司會計報表質量，以此提升合并會計報表質量。第一，企業(yè)應站在企業(yè)集團立場上監(jiān)察子公司會計準則等政策規(guī)定的實施狀況，基于現(xiàn)實情況加強內部控制，完善內部審計體系，確保報表編制工作開展處于公平、透明的環(huán)境中。第二，企業(yè)應同審計師維持緊密的合作關系，及時提供合并會計報表編制等工作相關信息，盡量滿足審計師的相應要求。同時，企業(yè)應要求審計師開展風險評估工作，全面審查合并會計報表信息披露的合法性、科學性與精準性。第三，企業(yè)應分部編制合并會計報表。近年來，我國企業(yè)經(jīng)營規(guī)模擴大、發(fā)展速度加快，傳統(tǒng)的編制方法無法滿足企業(yè)合并及發(fā)展的諸多要求。例如，企業(yè)強制性合并子公司后，合并會計報表缺乏相關性。對此，企業(yè)應以行業(yè)、地區(qū)等為標準劃分子公司，隨后整合、抵消與傳輸分部報表資產(chǎn)負債變化等信息數(shù)據(jù)，保證企業(yè)合并會計報表精準、有效。

“量”的層面，企業(yè)應增強合并會計報表披露的充分性與完整性。一方面，企業(yè)應將經(jīng)濟開銷等歸入合并會計報表，補充說明財務信息數(shù)據(jù)等?；诖?，企業(yè)財務人員可利用此報表提煉出更有價值的信息資源，并且通過科學方法進行價值轉化。第一，企業(yè)領導層應不斷增加附注等使用頻率。因企業(yè)合并會計報表涉及內容豐富、影響因素較多，所以不能提供針對性的解釋，必須為個別解釋缺失或不全的信息資料增加附注等，方便合并會計報表后期應用。第二，企業(yè)領導層及財務人員應重點關注報表漏洞，強化風險意識，增強風險防控能力。另一方面，企業(yè)應提高對報表完整性、可追溯性的重視程度，確保合并會計報表能反映企業(yè)的經(jīng)營情況。例如，企業(yè)財務人員可在報表中設置明細欄，補充解釋相應信息資料，方便使用者查找與應用信息數(shù)據(jù)。

（四）抓住編制要點，優(yōu)化編制程序

企業(yè)開展合并會計報表編制工作前，應掌握編制要求，優(yōu)化編制程序，保證編制工作順利開展。企業(yè)應了解新會計準則及相關法律法規(guī)等，立足于企業(yè)經(jīng)營發(fā)展實際編制報表。同時，企業(yè)應不斷調整、優(yōu)化與落實編制程序，避免財務人員工作失向。企業(yè)財務人員應先編制合并工作底稿，隨后將屬于合并范圍內的個別資產(chǎn)負債表、利潤分配表等納入其中，在底稿中整合與計算各項數(shù)據(jù)，得出各項目合計金額。企業(yè)財務人員應編制抵消分錄，處理母子公司之間對個別會計報表項目產(chǎn)生影響的業(yè)務。最后，企業(yè)財務人員應合并資產(chǎn)負債表、利潤分配表，并且抵消固定資產(chǎn)交易等。

（五）加強隊伍建設，提升工作效率

隨著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模擴大，合并現(xiàn)象愈發(fā)常見，對企業(yè)財務人員提出更高要求。同時，新會計準則實施后，企業(yè)合并會計報表編制與實施難度提升，要求財務人員掌握最新法律法規(guī)及專業(yè)技術，以此強化崗位素質與技能，提升工作效率。一方面，企業(yè)應健全培訓機制，將新規(guī)定、政策、理論技術納入其中，強化財務人員的職業(yè)道德與專業(yè)實力，滿足企業(yè)合并發(fā)展的諸多要求。同時，企業(yè)還應建設考核評估機制，根據(jù)企業(yè)合并要求、會計報表內容等制定考核評估標準，并且將考評結果與職工薪資福利待遇掛鉤，表彰表現(xiàn)優(yōu)異的職工，懲罰弄虛作假的職工。另一方面，企業(yè)財務人員應強化自主學習意識，掌握合并會計報表范圍、編制流程、先進方法等。例如，抵消內部債權和債務項目時，財務人員應先掌握應收賬款和應付賬款、長期債券投資和應付債券等內容，并且據(jù)此選擇自然抵消或相反分錄抵消等方法。

結語：

綜上所述，企業(yè)合并重組是企業(yè)未來發(fā)展的必然趨勢與重要選擇。世界經(jīng)濟一體化背景下，一方面，企業(yè)面臨著新的發(fā)展機遇，經(jīng)營規(guī)模增大、業(yè)務增多。另一方面，企業(yè)也面臨著激烈的市場競爭，極易遭遇各類財務風險。對此，企業(yè)應提高對合并會計報表的重視程度，根據(jù)新會計準則及相應法律法規(guī)開展報表編制工作，統(tǒng)一內部政策，加強對母子公司的內部控制，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營發(fā)展情況確定合并范圍、選擇合適的合并方法，合法合規(guī)地推進信息披露，以此保證企業(yè)合并會計報表質量，為企業(yè)決策、管理等提供可靠依據(jù)，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

（作者單位：山東省天然氣管網(wǎng)投資有限公司）