劉鵬

摘 要：國有企業(yè)作為國民經(jīng)濟的支柱，伴隨著國民經(jīng)濟發(fā)展取得了豐碩成果，但在不斷發(fā)展壯大過程中也出現(xiàn)了企業(yè)法人戶數(shù)多、法人鏈條長、管理層級多、管理效率低等問題。基于國有企業(yè)推動現(xiàn)代化治理體系建設(shè)的目標要求，結(jié)合國有企業(yè)推動壓縮管理層級、減少法人戶數(shù)改革的實際，通過論證國有企業(yè)同一控制下企業(yè)間采用特殊稅務重組壓減法人的路徑和方法，為國有企業(yè)完成改革任務、降低運營管理成本、提高管理效率提供參考。

關(guān)鍵詞：國有企業(yè)；特殊稅務重組；吸收合并；無償劃轉(zhuǎn)

SPECIAL TAX RESTRUCTURING PATHS AND METHODS BASED ON THE SAME CONTROL OF STATE-OWNED ENTERPRISES

Liu Peng

（Guangxi Liuzhou Iron and Steel Group Co.， Ltd.? ? Liuzhou? ? 545002，China）

Abstract：As the pillar of the national economy， state-owned enterprises have achieved fruitful results with the development of the national economy. However， in the process of continuous development and growth， there have also been problems such as a large number of corporate entities， a long legal person chain， multiple management levels， and low management efficiency. This article is based on the goal requirements of state-owned enterprises to promote the construction of a modern governance system， combined with the actual situation of state-owned enterprises promoting the reform of reducing management levels and the number of legal persons. By demonstrating the path and method of using special tax restructuring to reduce legal persons among enterprises under the same control of state-owned enterprises， it provides reference for state-owned enterprises to complete reform tasks， reduce operational management costs， and improve management efficiency.

Key words：state-owned enterprises；special tax restructuring；absorption merger；free transfer

0? ? 引? ? 言

國有企業(yè)作為國民經(jīng)濟的支柱，在國民經(jīng)濟的關(guān)鍵領(lǐng)域中處于支配地位，伴隨著國民經(jīng)濟發(fā)展取得了豐碩成果，在國民經(jīng)濟快速健康發(fā)展過程中發(fā)揮了重大作用。然而從國有企業(yè)進一步發(fā)展的角度來看，部分國有企業(yè)仍然存在企業(yè)法人戶數(shù)多、法人鏈條長、管理層級多、管理效率低等問題，離構(gòu)建現(xiàn)代化治理體系有著不小的差距。從2016年以來，這一方面的問題隨著國有企業(yè)改革的扎實推進取得了一定成效，但是由于國有企業(yè)多、行業(yè)廣、管理難度大等實際情況，在現(xiàn)代化治理體系上仍有進一步完善提升的空間，因此在新一輪國有改革深化提升行動過程中，也對國有企業(yè)用好同一控制下特殊稅務重組進行了新的部署，成為了扎實推動國有改革降低國企運營管理成本、提高管理效率的重要路徑。

1? ? 國有企業(yè)下屬法人注銷出清面臨的問題

2022年，我國國有及國有控股企業(yè)完成總營收超過82.60萬億，同比增長8.3%；完成利潤總額4.32萬億，國有企業(yè)應交稅費59 315.7億元。2022年進入世界500強的中國大陸企業(yè)（包含香港）共計135家，其中國有企業(yè)合計86家，占比超過60%。因此無論從企業(yè)規(guī)模還是經(jīng)濟貢獻都充分說明國有企業(yè)是國民經(jīng)濟的重要支柱，但國有企業(yè)快速發(fā)展也帶來了國有企業(yè)規(guī)模戶數(shù)多、管理鏈條長、企業(yè)注銷退出難等問題和困難。

1.1? ? 部分國有企業(yè)仍存在法人戶數(shù)多的問題

以公開披露的中央企業(yè)數(shù)據(jù)為例，截至2022年3月，98戶中央企業(yè)共有各級企業(yè)合計32 163戶，這還是供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和國有改革三年行動后的成果。根據(jù)中央企業(yè)開展壓縮管理層級減少法人戶數(shù)工作文部署，2016～2021年，中央企業(yè)減少法人19 965戶占央企總戶數(shù)的38.3%，意味著央企這五年每年減少企業(yè)4 000戶左右。按照整合后的企業(yè)規(guī)模數(shù)據(jù)，每戶央企管理的下屬企業(yè)仍超過300戶，法人戶數(shù)多的問題仍然存在。

1.2? ? 部分國有企業(yè)仍存在層級多的問題

2016年推動改革前，據(jù)統(tǒng)計某央企下屬企業(yè)法人層級長達14級（詳見表1）、總數(shù)據(jù)為598戶（應納入合并報表范圍的企業(yè)），通過近5年來的改革下屬企業(yè)管理層級全部控制在5級以內(nèi)。從中央企業(yè)層面統(tǒng)計來看，下屬企業(yè)法人層級5級以內(nèi)的也占比超過了70%。也意味著，仍有30%左右的企業(yè)僅實現(xiàn)了管理層級5級以內(nèi)，在法人層級上仍是5級以上的鏈條。因此管理主體和企業(yè)的股東不統(tǒng)一仍占比大，必然增加了管理難度、增加了管理環(huán)節(jié)，降低了效率。

1.3? ? 國有企業(yè)減少法人操作路徑復雜，內(nèi)部重組成本高

政府部門明確規(guī)定只有同一實際控制100%的國有企業(yè)之間，在符合股權(quán)鎖定等條件下才適應特殊稅務重組，同一實際控制100%就成為了地方有關(guān)部門在審核股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的基本條件，這一路徑對股權(quán)結(jié)構(gòu)的設(shè)置要求比較復雜，比如逐級劃轉(zhuǎn)逐級鎖定的問題，就導致一戶企業(yè)可能要3～5年股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)才能完成管理層級壓縮的目標。

1.4? ? 國有企業(yè)減少法人在政策解讀和執(zhí)行上仍存在標準不統(tǒng)一

按照有關(guān)政策文件采用國有企業(yè)實施股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，但是由于國資規(guī)定的國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，是指企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在政府機構(gòu)、事業(yè)單位、國有獨資企業(yè)、國有獨資公司之間的無償轉(zhuǎn)移。然而在國有獨資公司的認定上，各級國資委設(shè)立的全資公司認定為國有獨資公司沒有爭議，但是國有獨資公司再設(shè)立下一層級的子公司能否被認定為國有獨資公司仍有爭議，導致各級國資委不直接持股的國有企業(yè)適用無償劃轉(zhuǎn)政策難。

2? ? 國有企業(yè)減少企業(yè)法人戶數(shù)的作用和意義

2.1? ? 國資國企摸清家底，管理基礎(chǔ)有效夯實

國有企業(yè)因為下屬企業(yè)交叉持股、層層新設(shè)企業(yè)等原因，存在管理鏈條、管理層級超長的情況，這也導致部分企業(yè)的管理管控上存在缺位，出現(xiàn)了“控股不控權(quán)”、“管理中空”等問題，一定程度上影響了國有企業(yè)的運作，也不利于發(fā)揮國有企業(yè)的經(jīng)濟支柱作用，管理的中空或者管理缺位本身就是一種非正常的狀態(tài)。

2.2? ? 同一控制下國企重組實現(xiàn)“消腫”，構(gòu)建清晰股權(quán)架構(gòu)

從表1某集團的同一實際控制下情況對比，重組前管理層級為14級、企業(yè)戶數(shù)為598戶企業(yè)，重組后將管理層級壓縮到5級以內(nèi)、企業(yè)的戶數(shù)也控制到了400家以內(nèi)，企業(yè)組織機構(gòu)消腫20%左右，無論從機構(gòu)設(shè)置、人員配備等方面均實現(xiàn)了精簡，5級的管理層級明確具體又協(xié)同高效，更有效避免“假國企假央企”，打著旗號招搖撞騙給市場經(jīng)濟的誠信體系帶來沖擊。

2.3? ? 同一控制下國企加強資源整合，減少同業(yè)競爭，企業(yè)集團管控全面增強，充分發(fā)揮協(xié)同效應

過去企業(yè)層級多、企業(yè)戶數(shù)多，由于同一國有企業(yè)堅持聚焦主業(yè)發(fā)展，每戶企業(yè)一般核定2～3個主業(yè)，因此在拓展業(yè)務過程中同一業(yè)務在下屬企業(yè)間可能存在同業(yè)競爭，隨著加快構(gòu)建“以國內(nèi)大循環(huán)為主體、國內(nèi)國際雙循環(huán)相互促進的新發(fā)展格局”，這一大背景下同業(yè)競爭對國有企業(yè)發(fā)展內(nèi)耗更加凸顯，也讓集團管控面臨兩難。

3? ? 同一控制國有企業(yè)間實施特殊稅務重組的主要方法和注意要點

同一控制下國有企業(yè)間實施特殊稅務重組的主做法包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓、吸收合并、清算注銷或減資退出、混改讓渡控制權(quán)等方式。股權(quán)轉(zhuǎn)讓重點是解決管理層級多的問題，吸收合并、清算注銷或減資退出重點是解決法人戶數(shù)多、同業(yè)競爭的問題。其中股權(quán)轉(zhuǎn)讓又包括有償轉(zhuǎn)讓和無償劃轉(zhuǎn)兩種。目前股權(quán)的無償劃轉(zhuǎn)和企業(yè)間的吸收合并兩種方式是國有企業(yè)采用較多的方法。

3.1? ? 國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的主要方法和注意要點

充分用好國家有關(guān)國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)等政策，推動國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，實現(xiàn)企業(yè)控制權(quán)逐步向股東的上一級控股股東轉(zhuǎn)移，最終將股權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整到合適的地位，實現(xiàn)管理關(guān)系和股權(quán)關(guān)系相統(tǒng)一，從而提高管理效率、決策效率。

1）同一控制下公司間的股權(quán)需要逐級劃轉(zhuǎn)。根據(jù)有關(guān)財稅公告我們可以知道股權(quán)劃轉(zhuǎn)包括兩種情形。一是100%直接控制的居民企業(yè)之間。母公司與全資子公司直接的股權(quán)（資產(chǎn)）無償劃轉(zhuǎn)，包括兩種情形，既可以向上劃、也可以是向下劃。二是受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間。同一實際控制下的子公司間可以適用。在股權(quán)（資產(chǎn)）無償劃轉(zhuǎn)的實際操作過程中，我們需要注意的是必須要逐級劃轉(zhuǎn)，滿足同一實際控制100%等情形下，逐級從孫公司劃到子公司，然后才可以劃到母公司。

2）同一實際控制下股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，要推動無償劃轉(zhuǎn)適應特殊稅務重組，因此要考慮股權(quán)鎖定期的起止時間。在股權(quán)（資產(chǎn)）無償劃轉(zhuǎn)中，為適應特殊稅務重組，始終要堅持合理的商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日起連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動（生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務、公司性質(zhì)、資產(chǎn)或股權(quán)結(jié)構(gòu)等）。而對“股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成日起”的解讀，是指股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)合同（協(xié)議）或批復生效，且交易雙方已進行會計處理的日期。這里存在兩個時間點，一是股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)完成的登記之日；二是對應財稅賬務處理完成之日。這兩者間存在差異，根據(jù)實操情況在適用特殊稅務重組的情況，地方稅務部門認定為兩者后發(fā)生時間為準。雙方的會計處理同樣要作為重點溝通的內(nèi)容，避免不適應監(jiān)管要求。

3）實施無償劃轉(zhuǎn)的國有企業(yè)股權(quán)鎖定期內(nèi)，再次實施的交易或劃轉(zhuǎn)等視為同一交易。股權(quán)（資產(chǎn)）無償劃轉(zhuǎn)作財稅部門重點規(guī)制的內(nèi)容，其行為有實施12個月股權(quán)鎖定的要求，在股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)12個月內(nèi)，對標的資產(chǎn)、股權(quán)的交易，按照財稅規(guī)定以實質(zhì)重于形式為原則，將上述交易作為一項企業(yè)重組交易處理，為此相關(guān)協(xié)議約束時間的起點將重新核算計算。這樣在無償劃轉(zhuǎn)的實操過程一定要非常注意時間節(jié)點的把控，一環(huán)扣一環(huán)的推動落地，避免無償劃轉(zhuǎn)周期過長影響股權(quán)重組籌劃。

4）對實施無償劃轉(zhuǎn)的國有企業(yè)，對國有獨資公司的認定上要提前與政府部門做好溝通。按照國有企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)文件規(guī)定，國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)適用于國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構(gòu)履行出資人職責的企業(yè)及其各級子企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，其中明確為國有獨資企業(yè)、國有獨資公司之間的無償轉(zhuǎn)移，而在國有獨資公司認定上：一種觀點認為國有獨資公司僅僅指各級國資監(jiān)管機構(gòu)履行出資人職責設(shè)立的全資公司，不再適應該公司再投資的各級全資子企業(yè)。一種觀點認為是指各級國資監(jiān)管機構(gòu)履行出資人職責設(shè)立的全資公司及其再投資設(shè)立的各級全資子企業(yè)。同時，工商管理部門在實踐過程中并不認可無償劃轉(zhuǎn)的行為，部分地方工商登記機關(guān)，不辦理此類業(yè)務，無償劃轉(zhuǎn)需轉(zhuǎn)為“零對價”轉(zhuǎn)讓，本質(zhì)上仍是交易行為。

3.2? ? 國有企業(yè)吸收合并的主要方法和注意要點

對于國有企業(yè)中存在同業(yè)競爭情況，且業(yè)務運行狀況良好、未來仍有繼續(xù)發(fā)展計劃的業(yè)務板塊，通過加大同一實際控制下企業(yè)間的整合重組，由國有企業(yè)集團主導選定管理水平、技術(shù)水平較高的企業(yè)去吸收合并其他同類業(yè)務企業(yè)，將被吸收合并的企業(yè)法人注銷，從而減少管理鏈條和同業(yè)競爭，是可以實現(xiàn)資源整合，提高相關(guān)業(yè)務的管理效率和競爭力的。同時，在不具備同業(yè)競爭的情況下，仍可以推動國有企業(yè)吸收合并，因為通過吸收合并新的主體能夠整合資源，提升企業(yè)經(jīng)營規(guī)模，從而在區(qū)域市場影響力得到提升，在銀行融資授信等方面也具備進一步優(yōu)化的可能。

1）吸收合并涉及股權(quán)價值的確認，因此要以資產(chǎn)評估或經(jīng)審計的賬面價值為準。對于同一實際控制人下企業(yè)的重組“壓減”，由于涉及國有企業(yè)股權(quán)價值的確認，我們按照同一實際控制的原則，根據(jù)國有資產(chǎn)交易監(jiān)督管理辦法可以選擇經(jīng)審計的賬面值或經(jīng)資產(chǎn)評估的價值為準。因此，結(jié)合推動吸收合并工作來看，往往以年審事務所對企業(yè)的年度審計價值為參考，是節(jié)省成本節(jié)省時間避免重復工作的重要節(jié)點。這里對年審報告的使用是整合資源實現(xiàn)效益最大的體現(xiàn)，但是對年審目的我們要盡可能的與事務所提前做好溝通，在有關(guān)報告的最終使用上消除障礙。

2）吸收合并涉及企業(yè)法人注銷的工作，清產(chǎn)核資是作為以上工作的重要基礎(chǔ)，同時要嚴格做好債權(quán)債務公示公告。國有企業(yè)的吸收合并對擬注銷的企業(yè)等均要做好清產(chǎn)核資，清產(chǎn)核資必須嚴格按照有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，重點是要履行職代會或者職工大會審議的有關(guān)程序，保障國有企業(yè)職工對企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的知情權(quán)、參與權(quán)、監(jiān)督權(quán)。同時，要做好債權(quán)債權(quán)的公告，避免引發(fā)債權(quán)人對重組的追責等影響。

3）吸收合并的賬務處理和鎖定期同樣尤為重要，這時推動吸收合并適應特殊稅務重組降低成本的重要內(nèi)容。根據(jù)企業(yè)兼并重組、稅務處理等政策文件規(guī)定，吸收合并同樣屬于政府支持重組的方式之一，因此同樣適應特殊稅務重組，在操作上參考國有企業(yè)股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，同樣要有12個月的股權(quán)鎖定，以及在鎖定股權(quán)時對財務賬務處理以及工商登記時點的確定。

4）吸收合并對注銷的企業(yè)要做好清稅核查，其中重點是印花稅的清理。

部分企業(yè)盡管賬面仍有資產(chǎn)，但是實際有可能是存在停業(yè)等情況，而過去企業(yè)層級多也存在對企業(yè)管理缺失的可能，其中如實收資本、資本公積等均需要繳納印花稅，這部分要重點清理，避免清稅上的反復。

4? ? 結(jié)? ? 論

目前，國有企業(yè)進入新一輪國企改革深化提升行動關(guān)鍵時期，在深入推進國有企業(yè)現(xiàn)代化治理體系與構(gòu)建“國內(nèi)大循環(huán)為主體、國內(nèi)國際雙循環(huán)”的新發(fā)展格局下，在國有企業(yè)同一實際控制下，通過采購股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)、吸收合并等方式，能夠快速有效、成本合理可控的完成國資國企改革任務，實現(xiàn)國有企業(yè)集團的資源整合、內(nèi)部協(xié)同。因此，筆者認為在充分考慮股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)、吸收合并兩種方式的四個關(guān)鍵要點后，經(jīng)過國有企業(yè)審慎決策，是能夠有效的達到符合特殊稅務重組要求實現(xiàn)整合內(nèi)部資源的目標，真正夯實國有企業(yè)創(chuàng)建一流企業(yè)的基礎(chǔ)。

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