陳慧

合并報表是由母公司編制的包括所有控股子公司會計報表的有關(guān)數(shù)據(jù)的報表，可客觀準(zhǔn)確地向報表使用者提供集團(tuán)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。集團(tuán)企業(yè)具有經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化、經(jīng)營戰(zhàn)略復(fù)雜化等特點，母子公司關(guān)聯(lián)交易提升了會計核算難度，而通過合并報表可較為準(zhǔn)確清晰地了解集團(tuán)企業(yè)的真實經(jīng)營狀況，進(jìn)而為集團(tuán)企業(yè)管理層以及外部投資者制定科學(xué)決策提供有益的參考?；诖?，本文通過闡述集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的重點與難點，并有針對性地提出了合理的優(yōu)化建議，這有利于經(jīng)營決策的制定與投資效率的提升，從而推動集團(tuán)企業(yè)與外部資本市場可持續(xù)發(fā)展。

合并報表是通過母公司及其子公司組成會計主體，以控股公司和其子公司單獨編制的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由控股公司編制的反映抵銷集團(tuán)內(nèi)部往來賬項后的集團(tuán)合并財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的報表?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》，詳細(xì)規(guī)定了關(guān)于集團(tuán)控制的定義以及具體判斷原則，闡述了集團(tuán)企業(yè)合并報表的具體事項與科目要求，對集團(tuán)企業(yè)的合并報表的編制具有一定的指導(dǎo)意義。

基于合并報表的編制過程具有復(fù)雜性、重復(fù)性以及特殊性等特點，本文通過闡述集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的必要性以及重點與難點，針對性地提出了提升集團(tuán)企業(yè)合并報表編制質(zhì)量的建議，一方面豐富了相關(guān)會計管理理論；另一方面，為集團(tuán)企業(yè)合并報表的編制提供合理的優(yōu)化建議，有益于進(jìn)一步提升集團(tuán)企業(yè)財務(wù)管理質(zhì)量。

一、集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的必要性

（一）準(zhǔn)確反映經(jīng)營狀況，提升決策質(zhì)量

與單一的公司財務(wù)報表有所區(qū)別，合并報表反映的是集團(tuán)企業(yè)整體財務(wù)狀況，可有效規(guī)避財務(wù)違規(guī)行為，提升管理層決策質(zhì)量，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，合并報表本質(zhì)是站在集團(tuán)企業(yè)整體角度看經(jīng)濟(jì)事項，將內(nèi)部間交易進(jìn)行合并抵銷處理。合并報表的編制與披露有利于社會各投資主體精準(zhǔn)洞察集團(tuán)企業(yè)整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，更有利于集團(tuán)企業(yè)管理層通過各項財務(wù)信息辨別經(jīng)營狀況，從而提升管理決策質(zhì)量。

其次，合并報表的編制有利于推動管理決策的執(zhí)行，提高資金使用效率。因組織層級較多，集團(tuán)企業(yè)易形成“金字塔”式組織結(jié)構(gòu)，一方面，不利于自上而下的管理決策信息的傳導(dǎo)；另一方面不易形成一體化的決策執(zhí)行方案。繁雜的組織結(jié)構(gòu)降低了資源配置效率，加劇了內(nèi)部交易等資源錯配現(xiàn)象的發(fā)生，提高了財務(wù)風(fēng)險水平。集團(tuán)企業(yè)編制合并報表，一方面，及時公布整體的資產(chǎn)、資金等資源，有利于母子公司之間實現(xiàn)高效的資產(chǎn)調(diào)配；另一方面，合并報表的編制并及時公布有利于形成內(nèi)部監(jiān)督制衡機(jī)制，降低母子公司人為操縱財務(wù)報表，制造虛假會計信息現(xiàn)象的發(fā)生概率，提高了管理決策執(zhí)行的有效性。

（二）合理調(diào)配資金，保障資產(chǎn)安全

資金是集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營的“血液”，通過高效的資金調(diào)配及使用，有利于提升其經(jīng)營管理質(zhì)量。集團(tuán)企業(yè)通過合并報表的編制，一方面可以統(tǒng)籌規(guī)劃母子公司的資金，實現(xiàn)統(tǒng)一管理；另一方面可保障資產(chǎn)安全，避免資產(chǎn)流失等現(xiàn)象，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，基于母子公司屬于具有法人資格的經(jīng)營實體，其各自編制的財務(wù)報表無法準(zhǔn)確反映集團(tuán)企業(yè)的經(jīng)營全貌，而合并報表可提供母子公司的全面財務(wù)信息，從整體角度核算集團(tuán)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債，利潤以及現(xiàn)金流等，這一方面有助于投資者、股東以及其他利益相關(guān)者準(zhǔn)確了解財務(wù)狀況；另一方面有利于幫助管理層合理調(diào)配集團(tuán)內(nèi)部資金，加強(qiáng)資金的籌劃管理。

其次，合并報表全面準(zhǔn)確地反映了母子公司全部的資產(chǎn)信息，有利于抑制因母子公司內(nèi)部交易導(dǎo)致的資產(chǎn)異常流動、財務(wù)賬目不明以及偷稅漏稅等問題，這不僅可緩解管理層短視行為，提升集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量，還有助于抑制集團(tuán)企業(yè)財務(wù)違規(guī)現(xiàn)象，提升管理質(zhì)量。

最后，合并報表的編制是政府有關(guān)部門對集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的法律要求。根據(jù)會計準(zhǔn)則和相關(guān)法律規(guī)定，控制關(guān)系下的企業(yè)需要通過合并報表的編制與及時披露客觀反映集團(tuán)企業(yè)真實的財務(wù)和經(jīng)營情況，避免操縱利潤等現(xiàn)象的發(fā)生。集團(tuán)企業(yè)可通過合并報表準(zhǔn)確編制與及時發(fā)布贏得較好的外部聲譽，加強(qiáng)與政府以及機(jī)構(gòu)投資者的聯(lián)系，進(jìn)而為獲取外部資本奠定基礎(chǔ)。

（三）加強(qiáng)會計信息流動，提升投資效率

信息傳遞理論認(rèn)為，高效合理的信息使用依賴于準(zhǔn)確的信息發(fā)布，及時的信息流動以及合理的信息使用。在資本市場中，由準(zhǔn)確的合并報表傳遞的集團(tuán)企業(yè)財務(wù)會計信息是提升投資效率、提高內(nèi)部資源配置效率的重要途徑。資本市場的投資機(jī)構(gòu)與中小投資者可利用合并報表傳遞的集團(tuán)企業(yè)會計信息實現(xiàn)科學(xué)合理的資金投資與分配，助推資本市場健康發(fā)展，其主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

首先，與單項的財務(wù)報表有所區(qū)別，受政府機(jī)構(gòu)與注冊會計師事務(wù)所監(jiān)督，合并報表編制更加客觀（抵銷內(nèi)部交易及利潤，避免粉飾會計報表及違法操縱避稅），發(fā)布更加及時，更能準(zhǔn)確反映集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營情況，進(jìn)而有利于資本市場的機(jī)構(gòu)投資者與金融分析師辨別集團(tuán)企業(yè)的經(jīng)營狀況，為中小投資者的投資決策提供合理建議，提升投資決策質(zhì)量。

其次，合并報表是反映集團(tuán)企業(yè)自身經(jīng)營狀況的“傳聲器”。企業(yè)集團(tuán)通過及時發(fā)布合并報表，可在外部投資者、融資機(jī)構(gòu)以及政府中贏得良好的外部聲譽，一方面，有利于集團(tuán)企業(yè)尋求外部合作與資金支持；另一方面，推動集團(tuán)企業(yè)所處的供應(yīng)鏈良性發(fā)展，加深商業(yè)合作，助推行業(yè)發(fā)展。

二、集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的重點與難點分析

（一）集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的重點

與財務(wù)報表有所區(qū)別，集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的主體不同（集團(tuán)企業(yè)作為一個會計主體），反映的對象不同（反映的是母子公司），涵蓋的內(nèi)容不同（涵蓋會計科目較多且關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行抵銷），在編制過程中，應(yīng)注重以下重點。首先，合并報表應(yīng)充分反映母子公司總體的經(jīng)營管理情況，尤其是針對母子公司之間的關(guān)聯(lián)交易、內(nèi)部交易、稅務(wù)問題進(jìn)行準(zhǔn)確核算并詳細(xì)說明，進(jìn)而客觀反映集團(tuán)企業(yè)財務(wù)情況。其次，在編制過程中，明確母子公司間接控制權(quán)的比例，以準(zhǔn)確計算集團(tuán)企業(yè)整體的資產(chǎn)負(fù)債。再次，明確合并范圍，實現(xiàn)理論與實踐有機(jī)結(jié)合。在編制過程中，要謹(jǐn)防人為操作導(dǎo)致的報表反映不客觀、不準(zhǔn)確等現(xiàn)象，一方面應(yīng)樹立科學(xué)正確的財務(wù)價值觀念；另一方面應(yīng)建立財務(wù)風(fēng)險監(jiān)督管理機(jī)制，進(jìn)而提升合并報表編制質(zhì)量。

（二）集團(tuán)企業(yè)合并報表編制的難點

集團(tuán)企業(yè)組織機(jī)構(gòu)復(fù)雜（金字塔式管理層級），企業(yè)之間經(jīng)營管理模式有所區(qū)別（會計政策不同），在編制合并報表時，會出現(xiàn)以下難點。首先，會計人員缺乏明確的概念性引導(dǎo)，無法基于自身的經(jīng)驗明確編制范圍以及控制比例，導(dǎo)致在合并報表實操過程中出現(xiàn)核算差異。其次，因母子公司之間的會計政策不一致，尤其是通過重組、并購等方式進(jìn)入集團(tuán)企業(yè)的，其會計政策與母公司的會計政策差異性較大，導(dǎo)致合并報表編制人員難以基于客觀與準(zhǔn)確的原則進(jìn)行報表編制，加劇了合并報表內(nèi)容反映不準(zhǔn)確、計算方式不合理等問題。最后，母子公司尚未建立高效的財務(wù)信息溝通渠道與監(jiān)督管理模式。一方面，財務(wù)信息溝通不暢降低了合并報表編制的效率與財務(wù)監(jiān)督管理效果；另一方面，信息傳遞效率較慢不利于母子公司制度、觀念、文化等深層次融入，降低了合并報表編制的準(zhǔn)確性。

三、提升集團(tuán)企業(yè)合并報表編制質(zhì)量的建議

（一）加強(qiáng)戰(zhàn)略引領(lǐng)，完善財務(wù)管理制度

合并報表屬于財務(wù)管理范疇，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)明確其在內(nèi)部資源調(diào)配與外部信息傳遞的重要作用，加強(qiáng)戰(zhàn)略引領(lǐng)，為合并報表的編制奠定基礎(chǔ)。

首先，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)明確合并報表的重要作用，加強(qiáng)組織內(nèi)部的溝通交流，為合并報表的編制打通縱向信息通道。一方面，管理層應(yīng)提升認(rèn)知，積極學(xué)習(xí)先進(jìn)管理理論，強(qiáng)化母子公司信息溝通與財務(wù)合作，提升職業(yè)素養(yǎng)，塑造高效、透明、合規(guī)、嚴(yán)明的組織文化，提高集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部的軟性約束；另一方面，管理層應(yīng)做好工作部署與財務(wù)督促工作。針對子公司的財務(wù)報表，不僅要提升財務(wù)核實效率，準(zhǔn)確核算各項財務(wù)科目，還應(yīng)準(zhǔn)確核實母子公司內(nèi)部交易、關(guān)聯(lián)交易等，確保各項財務(wù)數(shù)據(jù)核算準(zhǔn)確。

其次，完善財務(wù)管理制度。集團(tuán)企業(yè)在編制合并報表時，必須明確其反映主體是母子公司。一方面，應(yīng)建立母子公司財務(wù)管理協(xié)同機(jī)制，明確子公司反映會計信息的具體職責(zé)，應(yīng)定期向母公司報告其具體財務(wù)狀況，這有利于母公司完善工作底稿，根據(jù)底稿信息提升合并報表編制質(zhì)量；另一方面，應(yīng)完善會計核算制度、目標(biāo)管理制度等，進(jìn)而確定財務(wù)人員的具體要求與職責(zé)，專人專責(zé)，從而提升合并報表編制質(zhì)量。

（二）提升員工素質(zhì)，打造核心財務(wù)管理團(tuán)隊

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)重視人力資源推動組織高質(zhì)量發(fā)展的重要作用，加大專業(yè)人才引進(jìn)與培養(yǎng)。因合并報表的編制需要較強(qiáng)的會計專業(yè)性，并體現(xiàn)母子公司會計信息協(xié)同特性，因此集團(tuán)企業(yè)一方面應(yīng)重視會計人才的專業(yè)化培養(yǎng)，另一方面應(yīng)創(chuàng)造管理層制衡與母子公司協(xié)同機(jī)制，從而提升合并報表編制質(zhì)量。

首先，提高會計人員準(zhǔn)入門檻，明確招聘標(biāo)準(zhǔn)，為集團(tuán)企業(yè)注入“新鮮血液”。會計人才不僅應(yīng)具備財務(wù)專業(yè)技能，還應(yīng)具備電算化處理能力，能夠在數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下利用數(shù)字技術(shù)加強(qiáng)母子公司財務(wù)信息互聯(lián)互通；利用數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)處理各類財務(wù)報表，整合各類財務(wù)數(shù)據(jù)，實現(xiàn)母子公司財務(wù)信息的全方位融入與合并報表的準(zhǔn)確編制。同時，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，提升會計人員職業(yè)素養(yǎng)，避免其在合并報表編制過程中出現(xiàn)財務(wù)違規(guī)風(fēng)險。

其次，重視會計人才業(yè)務(wù)培訓(xùn)，強(qiáng)化集團(tuán)企業(yè)權(quán)力制衡機(jī)制，建立高效嚴(yán)明的會計監(jiān)管體系。一方面，基于合并報表的編制以各子公司的財務(wù)報表為依據(jù)，因此需提升會計人員業(yè)務(wù)水平，定期開展會計人員綜合培訓(xùn)。不僅要加強(qiáng)會計理論指導(dǎo)，還應(yīng)注重其會計實操演練、電算化技能提升等，在不斷學(xué)習(xí)的過程中提升合并報表編制質(zhì)量。另一方面，合理設(shè)計管理層、監(jiān)事層以及母子公司委派管理制度，提升母子公司管理層權(quán)力制衡效率，規(guī)避管理層權(quán)力過大或管理層短視出現(xiàn)的委托代理問題，從而降低財務(wù)風(fēng)險。

（三）引入數(shù)字技術(shù)，實現(xiàn)母子公司財務(wù)聯(lián)動

數(shù)字技術(shù)的引入實現(xiàn)了各公司之間高效的信息流動，由于母子公司內(nèi)部組織層級過多，“金字塔”式的組織結(jié)構(gòu)不利于財務(wù)信息的高效傳遞，因此集團(tuán)企業(yè)應(yīng)引入數(shù)字技術(shù)，搭建財務(wù)信息化平臺，為合并報表的編制與監(jiān)督管理提供有效通道。

首先，樹立數(shù)字化意識，設(shè)計財務(wù)數(shù)據(jù)平臺。一方面，集團(tuán)企業(yè)可根據(jù)自身的組織結(jié)構(gòu)特點與資金規(guī)模選擇并引入集成化的財務(wù)信息平臺，并根據(jù)各子公司的經(jīng)營業(yè)務(wù)特點做好觀念疏導(dǎo)與數(shù)字引入工作。財務(wù)信息平臺應(yīng)涵蓋業(yè)務(wù)核算、憑證核對、業(yè)務(wù)審核、財務(wù)預(yù)算、底稿匯總以及報表編制等多項財務(wù)工作，這不僅有利于實現(xiàn)公司各部門之間互聯(lián)互通，還能夠打破母子公司信息壁壘，實現(xiàn)一體化、集成化的財務(wù)核算與監(jiān)督。另一方面，做好子公司數(shù)字化轉(zhuǎn)型指導(dǎo)工作，塑造以數(shù)字化為核心的財務(wù)動態(tài)能力。子公司在財務(wù)業(yè)務(wù)處理以及報表編制過程中，應(yīng)在財務(wù)信息系統(tǒng)中充分如實反映與母公司之間的內(nèi)部往來賬目，尤其是關(guān)聯(lián)交易、內(nèi)部交易等財務(wù)數(shù)據(jù)，再由母公司相關(guān)財務(wù)人員進(jìn)行賬目核對，制定工作底稿以及合并報表編制。

最后，應(yīng)正確認(rèn)識財務(wù)數(shù)字化聯(lián)動效應(yīng)對集團(tuán)企業(yè)財務(wù)管理帶來的影響。一方面，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)科學(xué)設(shè)崗，減少基礎(chǔ)性會計人員崗位，通過組織培訓(xùn)、理論學(xué)習(xí)等方式驅(qū)動其向管理會計人才發(fā)展。另一方面，提升其數(shù)字化轉(zhuǎn)型意識與能力，專業(yè)化與數(shù)字化并重，優(yōu)化合并報表編制、審批、發(fā)布流程，最大程度發(fā)揮合并報表在集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部治理與外部資本市場的作用，從而推動企業(yè)實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

結(jié)語：

準(zhǔn)確高效的合并報表編制依賴于科學(xué)完善的管理層制衡、準(zhǔn)確高效的會計業(yè)務(wù)處理以及及時的會計信息傳遞。同時，合并報表編制越準(zhǔn)確、發(fā)布越及時，越有利于集團(tuán)企業(yè)管理決策的制定執(zhí)行與資本市場的健康發(fā)展。因此，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)重視合并報表的編制，優(yōu)化內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，提升會計人員業(yè)務(wù)水平，筑牢數(shù)字信息基礎(chǔ)，以提升合并報表編制質(zhì)量，從而進(jìn)一步提升集團(tuán)企業(yè)財務(wù)管理質(zhì)量。