張振遠

目前在政府部門會計核算中，普遍采用的仍然是收付實現(xiàn)制，盡管能夠直觀地體現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行情況，但是卻不能及時、清晰、全面地展現(xiàn)出資產(chǎn)負債情況，一定程度上制約了財政預(yù)算管理質(zhì)量。公路部門作為事關(guān)民生的重要部門，加強會計核算、保證經(jīng)濟效益至關(guān)重要。在會計制度改革的背景下，分析探討會計核算應(yīng)當(dāng)把握的關(guān)鍵性問題，能有效提高公路部門會計核算水平，促進公路事業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。

公路部門會計核算的范圍

公路用地。根據(jù)會計準則的規(guī)定，土地使用權(quán)屬于無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等自用地上建筑物時，土地使用權(quán)的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進行核算?？梢栽试S土地使用權(quán)作為公共基礎(chǔ)設(shè)施入賬，但必須明確標識，且不能折舊。

公路構(gòu)造物。公路構(gòu)造物主要包括路基、橋梁、涵洞、隧道等，這些都是公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的重要組成部分。在核算過程中，公路改擴建工程等后續(xù)支出納入公路公共基礎(chǔ)設(shè)施核算，日常養(yǎng)護和維修費用納入當(dāng)期成本核算。

公路設(shè)施及設(shè)備。公路設(shè)施主要有警告標志和隔音屏障等，它們的存在是為了保證駕駛員安全和公共基礎(chǔ)設(shè)施完善。安全設(shè)備和公路有不同的功能和不同的使用壽命，需要仔細核算、分別折舊。照明設(shè)備和其他電氣設(shè)備主要服務(wù)于公路的運行，需要單獨的成本。因此，它們不能作為公共基礎(chǔ)設(shè)施進行核算，應(yīng)單獨管理并作為固定資產(chǎn)進行處理。

新會計制度下公路部門會計核算存在的問題

核算主體確定困難。自新國民經(jīng)濟核算體系出臺后，公共道路基礎(chǔ)設(shè)施已納入國民經(jīng)濟核算，文件進一步明確了公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的核算主體，指出負責(zé)運營和維護的單位應(yīng)該是公共基礎(chǔ)設(shè)施的核算主體。主要原因是公路的業(yè)務(wù)主體和管理主體不同，涉及不同領(lǐng)域、不同級別的政府部門，如果不厘清主體職責(zé)，就無法有效進行管理。

初始計量難以掌控。有些公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的竣工時間接近《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》頒布的時間，這就導(dǎo)致了公共道路基礎(chǔ)設(shè)施初始登記的差異。從資產(chǎn)評估方面來看，由于目前公共基礎(chǔ)設(shè)施沒有統(tǒng)一技術(shù)參數(shù)，要由相關(guān)人員人為進行評估，這就加大了施工難度，降低了工作效率。在重置價值方面，公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)周期相對較長，很難找到類似對象，所以在重置價值時缺乏可比性。

后續(xù)計量把握不佳。在實踐中，錯誤的估價會引發(fā)對人們道路是否進行折舊計算的關(guān)注?！秶H財務(wù)報告準則》第5條規(guī)定，對于定期維護的設(shè)備不應(yīng)計算折舊，但這一義務(wù)的范圍沒有明確規(guī)定，這很容易導(dǎo)致實踐中出現(xiàn)模棱兩可的情況。此外，樹木、花卉等植物在會計記錄中被列入三級科目，根據(jù)《國際財務(wù)報告準則》第5條對生物資產(chǎn)的定義，它們是被視為公用事業(yè)生物資產(chǎn)附屬項目。然而，《國際財務(wù)報告準則》第5條的文本中顯示，這些資產(chǎn)需要折舊，這與實際狀況不符，迫切需要解決。

新會計制度下公路部門會計核算的優(yōu)化措施

基于事實確認核算主體。事實上，在公共道路基礎(chǔ)設(shè)施管理的過程中，由于受各種因素的影響，沒有明確劃分管理職責(zé)，導(dǎo)致出現(xiàn)了分屬不同管理部門的情況，造成這些部門在財務(wù)管理上出現(xiàn)問題。政府對公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的會計主體作了進一步明確：對于符合條件的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，必須按照準則的要求確定負責(zé)運營和維護的會計主體，確保不會出現(xiàn)遺漏、錯誤的情況。監(jiān)管部門應(yīng)該發(fā)揮監(jiān)督作用，協(xié)助公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的管理，最后實現(xiàn)提高其整體管理水平的目標。

根據(jù)規(guī)定確認計量基礎(chǔ)。根據(jù)財政部《關(guān)于進一步做好政府新舊會計準則體系銜接和完善行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算工作的通知》，確定存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的報告價值主要有三種方式。一是根據(jù)現(xiàn)行政策法規(guī)，以工程造價為基礎(chǔ)，確定初始評估方法，確保初始工程造價信息的真實可靠性，避免出現(xiàn)缺損等情況。二是初始數(shù)據(jù)，其評估費用可納入政府財政預(yù)算。最后是要綜合分析可能導(dǎo)致折舊的因素，并查看原始資料，保障公路公共基礎(chǔ)設(shè)施價值評估的有效性。

提升計量質(zhì)量?，F(xiàn)行規(guī)則表明，如果公共道路想要得到永久維護，就必須遵照道路維護和折舊的規(guī)則開展實際工作。在有關(guān)生物資產(chǎn)的標準中，植物被歸類為加工性生物資產(chǎn)，因此可以在賬目中增加分錄，并按照該規(guī)定進行處理。對于公共道路基礎(chǔ)設(shè)施是否計提折舊的問題，仍需要財政部門和交通工程部門進行深入了解、溝通。

提高資產(chǎn)信息披露準確程度?；谙嚓P(guān)規(guī)定，如果因為折舊信息不全，公路管理部門可以暫時減少信息披露，從而保證會計準則應(yīng)用的質(zhì)量和效率。但從長遠來看，公共會計部門應(yīng)不斷提高資產(chǎn)披露的準確性，確保資源的合理配置和科學(xué)使用。這意味著需要交通管理部門和財政部門要加強對公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的定期清查，制定可靠的資產(chǎn)清查制度，按照會計準則完成資產(chǎn)的折舊工作。

規(guī)避認知偏差。公共道路基礎(chǔ)設(shè)施的后續(xù)支出主要包括修理和維護費用以及更新和改進費用，更新和改進費用作為資本化費用處理，修理和維護費用作為支出處理。根據(jù)《公共部門會計準則》，與公共道路基礎(chǔ)設(shè)施后續(xù)支出相關(guān)的經(jīng)濟利益，歸屬于公共部門會計實體，這大大提高了對公共道路基礎(chǔ)設(shè)施價值評估的準確性。與此同時，財政部和交通運輸管理部應(yīng)進一步明確資本化和資本化資金的評價標準，避免審計人員在評價過程中出現(xiàn)認知偏差，提高后續(xù)支出核算的準確性和嚴謹性。

完善公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理制度。道路形式的公共基礎(chǔ)設(shè)施是公共總資產(chǎn)的重要組成部分，同時也是確保系統(tǒng)運行和提供公共服務(wù)的重要基礎(chǔ)。因此應(yīng)該建立完善的道路資產(chǎn)管理制度，以確保財務(wù)報表獲取信息的完整性。除此之外，還應(yīng)理順公路管理部門和財務(wù)管理崗位之間的機制，方便對公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)進行清查。

明確劃分管理主體責(zé)任。要明確好由不同公共機構(gòu)共同管理和維護的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，以及由公共機關(guān)、委托企業(yè)和道路運輸經(jīng)營者共同管理的公共道路基礎(chǔ)設(shè)施，分別進行記賬，確保不出現(xiàn)差錯。負責(zé)交通管理的單位應(yīng)以會計準則為依據(jù)，結(jié)合現(xiàn)實及各單位實際情況，編制公共道路基礎(chǔ)設(shè)施清冊，要包括各項設(shè)施的建設(shè)期限、規(guī)模、資金來源、責(zé)任主體、竣工資料等。在編制工作完成后，相關(guān)部門可以計算出公共道路基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的價值，制定有針對性的管理策略。

公路部門會計核算的發(fā)展為公共財政作出了巨大貢獻，對政府綜合財政信息系統(tǒng)的建設(shè)也有積極作用，相關(guān)人員要遵守會計準則，切實提升工作質(zhì)量和財務(wù)管理水平，為利用公共道路基礎(chǔ)設(shè)施為社會和公眾服務(wù)奠定堅實基礎(chǔ)。