文/馮卉 （江蘇捷宏普勤會計師事務(wù)所有限公司）

在復(fù)雜的市場環(huán)境中，企業(yè)要持續(xù)發(fā)展，獲取更多經(jīng)濟利益，必須要不斷地提升組織管理運行效率，增強企業(yè)治理水平。其中內(nèi)部控制是近些年來企業(yè)重點管理的內(nèi)容，這一手段能夠保證企業(yè)資金的安全性，防范經(jīng)營和財務(wù)風(fēng)險，是持續(xù)發(fā)展的基石。但企業(yè)目前尚未形成足夠的內(nèi)部控制管理條件，這一管理活動涉及了預(yù)測、控制、監(jiān)督等行為，關(guān)乎戰(zhàn)略、資產(chǎn)、報告、合規(guī)等目標(biāo)的落實，并且要將全面控制和關(guān)鍵控制結(jié)合，現(xiàn)實執(zhí)行中存在大大小小的問題，阻礙了實際的管理效果。

因此，優(yōu)化內(nèi)部控制管理環(huán)境，解決管理中存在的不足成為當(dāng)前企業(yè)發(fā)展的重要任務(wù)。本文以此為方向，在分析企業(yè)內(nèi)部控制管理問題的基礎(chǔ)上，提出具體的優(yōu)化策略。

一、企業(yè)進行內(nèi)部控制管理的必要性

內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中扮演至關(guān)重要的角色，其承擔(dān)的職能有：提升公司經(jīng)營效果、使企業(yè)信息披露具有可靠性、確保企業(yè)在合法范疇內(nèi)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)、全面控制企業(yè)風(fēng)險。對內(nèi)部控制進行管理，是保證這一控制活動發(fā)揮實質(zhì)作用的必然手段，同時也能更好地提升企業(yè)內(nèi)部控制效果。按照內(nèi)部控制所發(fā)揮的作用來看，可以將其劃分為內(nèi)部管理控制、內(nèi)部會計控制兩部分，盡管兩種在控制的內(nèi)容上有所區(qū)別，但最終目標(biāo)都是維護企業(yè)合法經(jīng)營，保證財產(chǎn)安全，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)。如若從內(nèi)部會計控制層面來分析，企業(yè)管理內(nèi)部控制的必要性體現(xiàn)在以下三個方面：

（1）提升企業(yè)會計信息質(zhì)量的客觀要求。企業(yè)會計信息是整個經(jīng)營發(fā)展中不可缺少的要素，它幫助管理者、投資人員、債權(quán)人等與企業(yè)相關(guān)部門全面了解企業(yè)經(jīng)營狀況，從中獲得支持戰(zhàn)略決策的依據(jù)，所以，內(nèi)外部對會計信息的可靠程度、正確性有較高要求。然而，企業(yè)在經(jīng)濟活動中有復(fù)雜的交易來往，業(yè)務(wù)規(guī)模各不相同，人員綜合素質(zhì)具有差異性，在這種背景下，企業(yè)及時提高全面且準確的會計信息并不容易，而且如若缺乏有效管控，會衍生出會計人員蓄意舞弊或者操作失誤等行為，當(dāng)會計信息失真，與之相關(guān)的人員在決策時會深受其干擾[1]?；诂F(xiàn)實要求，內(nèi)部控制管理有其必要性。嚴格執(zhí)行的內(nèi)控管理活動中，各個會計崗位有清晰的職責(zé)分工，相互牽制，從而防范會計信息在操作中發(fā)生錯誤或舞弊行為，讓會計信息質(zhì)量更加可靠、安全。

（2）創(chuàng)建現(xiàn)代企業(yè)管理環(huán)境的關(guān)鍵。隨著市場競爭加劇，企業(yè)生存愈加困難，要實現(xiàn)持續(xù)發(fā)展，贏得經(jīng)濟利益，企業(yè)需要不斷增強內(nèi)部管理。這要求企業(yè)明確自身的權(quán)利和責(zé)任，劃分產(chǎn)權(quán)關(guān)系，以現(xiàn)代企業(yè)管理環(huán)境來應(yīng)對發(fā)展要求。而內(nèi)部控制是企業(yè)內(nèi)部管理體系的關(guān)鍵，它能夠確保各項經(jīng)營活動、管理工作順利實施，同樣也可以進一步地推動內(nèi)部控制發(fā)揮多元價值，為企業(yè)創(chuàng)建現(xiàn)代管理環(huán)境提供支持。在企業(yè)實施內(nèi)部控制時，所創(chuàng)建的內(nèi)部控制體系首要目標(biāo)是財務(wù)數(shù)據(jù)的可靠性和真實性。然而，財務(wù)數(shù)據(jù)與多個經(jīng)濟行為和部門相關(guān)，是否真實可靠，除了與財務(wù)部門掛鉤，很多具有利用價值的信息會與業(yè)務(wù)緊密相連，由此可見，內(nèi)部控制的作用延伸至了業(yè)務(wù)端。對其進行管理，同樣可以更好地規(guī)范企業(yè)業(yè)務(wù)處理環(huán)境，提升經(jīng)濟發(fā)展水平[2]。

（3）維護企業(yè)資產(chǎn)安全的保障。資產(chǎn)無疑是企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的核心要素，內(nèi)部控制對資產(chǎn)進行作用，必然會對資產(chǎn)分配、使用的過程進行干預(yù)，為了確保資產(chǎn)控制的效果，企業(yè)需要規(guī)范化管理，以此提升資產(chǎn)的使用效率。在現(xiàn)代市場環(huán)境中，企業(yè)不斷增加產(chǎn)品類型，有意降低產(chǎn)品成本，而資產(chǎn)的單位價值遞增，不斷提高的資產(chǎn)價格要求企業(yè)對相關(guān)環(huán)節(jié)進行控制，保證資產(chǎn)具有完整性。內(nèi)部控制管理則是滿足現(xiàn)實要求的體現(xiàn)，它可以采用適當(dāng)控制手段干預(yù)財產(chǎn)物資，以崗位分離原則達到資源使用的安全效果，從而讓企業(yè)減少財務(wù)物資的損失，增強經(jīng)營效益。

二、企業(yè)內(nèi)部控制管理中的問題

（一）缺乏對內(nèi)部控制的深刻認識

內(nèi)部控制在我國企業(yè)的建設(shè)并不成熟，首先主要體現(xiàn)在認知邏輯的缺陷上。一方面，企業(yè)在內(nèi)控管理定義和框架設(shè)置上，并沒有完全區(qū)分內(nèi)控和風(fēng)險的關(guān)系。這導(dǎo)致執(zhí)行人員在操作中無法判斷風(fēng)險管理和內(nèi)控屬于平行關(guān)系，還是包含關(guān)系，兩者的混亂使各項內(nèi)控活動無法順利推進。對于一部分企業(yè)而言，內(nèi)部控制和風(fēng)險管理在概念層面有一致性，但實施中，又存在兩種框架并行的問題。企業(yè)則認為風(fēng)險管理體系將風(fēng)險作為核心，是針對管理者需求實施的；而內(nèi)控體系則將財務(wù)報告作為導(dǎo)向，最終是為審計師提供支持的。目前，在企業(yè)管理環(huán)境中，關(guān)于內(nèi)控相關(guān)的闡述缺乏權(quán)威性支持，由此風(fēng)險管理和內(nèi)控管理的關(guān)系沒有得到準確定位，這導(dǎo)致企業(yè)在實施管理中缺乏經(jīng)驗支持，風(fēng)險評估和內(nèi)控流程的設(shè)計往往會出現(xiàn)脫節(jié)現(xiàn)象[3]。

另一方面，在內(nèi)部控制管理和制衡關(guān)系上缺乏深刻認識。很多企業(yè)對于內(nèi)控的定義僅僅體現(xiàn)在“流程”上面，但蘊含在整個流程中的“魂”卻并未受到重視。表現(xiàn)形式上，內(nèi)控管理是一套流程的管理，然而，其核心功能是制衡，通過在企業(yè)業(yè)務(wù)和財務(wù)活動中嵌入相關(guān)的制衡性流程來控制風(fēng)險，保證經(jīng)濟活動合法，財務(wù)信息可靠。以企業(yè)業(yè)務(wù)流程來說，在采購數(shù)量、價格、質(zhì)量等方面存在較大風(fēng)險，如若在各個程序中滲透審核、審批、驗收、監(jiān)督等控制事項，那么業(yè)務(wù)流程中拓展出了控制管理程序，這相應(yīng)創(chuàng)建了一系列制衡機制，能夠讓企業(yè)防控在業(yè)務(wù)流程中出現(xiàn)的風(fēng)險。然而在現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營中，內(nèi)控管理并沒有得到足夠的重視，缺乏豐富經(jīng)驗支持，在業(yè)務(wù)流程中整合控制流程，實現(xiàn)一體化的運作，企業(yè)難以正確把握兩者的界限，由此制衡功能很難徹底實現(xiàn)。

（二）企業(yè)內(nèi)部控制體系相對較弱

在管理水平上，很多企業(yè)缺乏精細化和現(xiàn)代化，這在內(nèi)部控制方面，主要體現(xiàn)在管理體系的薄弱，尚未形成系統(tǒng)化的規(guī)則體系。內(nèi)部控制包含要素較多，諸如授權(quán)、審批、關(guān)鍵控制點等，都是內(nèi)部控制管理必不可少的要素，但要發(fā)揮內(nèi)部控制管理的效果，并不僅僅是設(shè)計內(nèi)部控制要素和規(guī)則，還要特別強調(diào)管理制度的執(zhí)行，顯然，很多企業(yè)在控制執(zhí)行上并不合格。部分內(nèi)部控制管理活動缺乏詳細的指導(dǎo)規(guī)則，或者在規(guī)則的制定上缺少完整的操作指導(dǎo)，各處存有灰色地帶，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制管理存在缺陷，一些業(yè)務(wù)在實施中出現(xiàn)失控，為企業(yè)帶來了經(jīng)濟損失。由此可見，企業(yè)內(nèi)部控制管理在體系的建設(shè)和執(zhí)行上尤為重要，發(fā)揮內(nèi)部控制效果，就需要為企業(yè)創(chuàng)造有規(guī)則可依據(jù)，并嚴格執(zhí)行規(guī)則的管理機制。

（三）內(nèi)控管理環(huán)境缺少實效性

內(nèi)控管理環(huán)境是提升人員積極性，保證各項內(nèi)控活動高效實施的關(guān)鍵，但很多企業(yè)缺乏優(yōu)質(zhì)的內(nèi)控管理環(huán)境，這在不同的內(nèi)控環(huán)節(jié)中有具體表現(xiàn)：第一，內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)計不合理。企業(yè)開展內(nèi)部控制管理活動時，需要以目標(biāo)為導(dǎo)向，當(dāng)目標(biāo)設(shè)計出現(xiàn)問題時，那么內(nèi)控行為和效果也會受到影響。部分企業(yè)在內(nèi)控制度的設(shè)計上缺乏清晰思路，沒有與經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)結(jié)合，如若企業(yè)在發(fā)展過程中出現(xiàn)變革，隨著業(yè)務(wù)模式的變化，那么內(nèi)控程序就無法有效推進[4]。同時，在內(nèi)控管理目標(biāo)上，企業(yè)側(cè)重點存在偏差，管理信息、財務(wù)報告的真實性與可靠性并未得到高度重視，更多側(cè)重于風(fēng)險與舞弊問題的防范，從而造成結(jié)果控制和過程控制無法達到平衡狀態(tài)；第二，關(guān)鍵控制點的管理存在偏離問題。企業(yè)內(nèi)部控制的要素涉及各項業(yè)務(wù)和財務(wù)活動，人員包括管理層、各部門成員等，控制管理的流程滲透在決策、監(jiān)督、執(zhí)行等環(huán)節(jié)，這要求內(nèi)部控制管理選準關(guān)鍵控制點，提升實質(zhì)管理效果，以防止內(nèi)控真空。但在內(nèi)部控制管理過程中，相關(guān)人員常常忽視關(guān)鍵控制點的執(zhí)行，將重心放在其他要素的控制上，不僅損耗了大量成本，同時也導(dǎo)致關(guān)鍵控制點無法達到理想控制狀態(tài)。第三，內(nèi)部控制管理與企業(yè)現(xiàn)實需求存在差距。不管是業(yè)務(wù)規(guī)模、行業(yè)特征，還是經(jīng)營方式、組織形式，企業(yè)間都存有鮮明差異，這決定了內(nèi)部控制管理要基于企業(yè)自身屬性來開展。但因為缺乏足夠的經(jīng)驗累積和內(nèi)控執(zhí)行能力，部分企業(yè)參照其他企業(yè)的模式來實施內(nèi)控管理，制度的設(shè)計缺少個性化和操作性，很難適應(yīng)企業(yè)客觀發(fā)展要求。加之企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)和發(fā)展規(guī)模在不斷變化，其內(nèi)部控制環(huán)境較差，長期使用單一的內(nèi)控制度，限制了內(nèi)控效用的發(fā)揮。

三、企業(yè)實施內(nèi)部控制管理的原則和要點

（一）內(nèi)部控制管理的原則

內(nèi)部控制管理是一項系統(tǒng)性、綜合性的任務(wù)，在推進過程中，為了順利實施，取得應(yīng)有管理效果，需要遵循一定原則。首先是全面性和適應(yīng)性原則。內(nèi)部控制管理不是對某一要素的管控，它需要覆蓋企業(yè)各個經(jīng)濟業(yè)務(wù)和活動任務(wù)，管理要涉及決策、執(zhí)行和監(jiān)督的整個過程。同時，內(nèi)部控制制度的確立要綜合企業(yè)各個要素，比如業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營規(guī)模、風(fēng)險水平等，確保適應(yīng)現(xiàn)實要求，并能夠結(jié)合外部市場的變化和企業(yè)發(fā)展規(guī)模作出調(diào)整；其次是關(guān)鍵性原則，即內(nèi)部控制在全面控制的基礎(chǔ)上，要突出關(guān)鍵控制點，重視經(jīng)濟行為中的高風(fēng)險領(lǐng)域和重點業(yè)務(wù)；最后是制衡原則。根本上來說，內(nèi)部控制本身具備制衡功能，但很多企業(yè)在設(shè)計內(nèi)部控制時，更多關(guān)注控制流程，忽視了制衡原則，這表現(xiàn)在權(quán)責(zé)不明晰、監(jiān)督不力等。而要真正提高企業(yè)內(nèi)部控制管理水平，必須要遵循制衡原則，讓權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程以及職能機構(gòu)得以相互制約，相互監(jiān)督，促進戰(zhàn)略經(jīng)營目標(biāo)有效落實[5]。

（二）內(nèi)部控制管理的要點

內(nèi)部控制由五大要素構(gòu)成，那么關(guān)于這一事項執(zhí)行的管理活動要明確內(nèi)容，分析不同環(huán)節(jié)存在的問題，針對性地提出改進方案。其中實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)是內(nèi)部環(huán)境，包括權(quán)責(zé)分配、企業(yè)文化、治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計等，每一種都會在不同程度上影響控制效果；風(fēng)險評估是控制的依據(jù)，企業(yè)要識別并且分析經(jīng)營活動、財務(wù)管理中存在的風(fēng)險，作出正確的評估，以此為依據(jù)制定防范策略，最終保證業(yè)務(wù)活動可以穩(wěn)定運行；而在風(fēng)險評估結(jié)束之后，控制活動則成為內(nèi)部控制管理的重要環(huán)節(jié)，企業(yè)采取的一系列控制行為將會影響風(fēng)險應(yīng)對的程度，也會推動經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)的落實。最后內(nèi)部控制管理的要點還包括信息溝通和內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部控制體系的設(shè)計、內(nèi)部控制的執(zhí)行在過程中會出現(xiàn)不同問題，內(nèi)部監(jiān)督需要及時對客觀情況進行檢查，評估控制效果，如若發(fā)現(xiàn)不足，需正確分析后加以改進。

四、企業(yè)應(yīng)對內(nèi)部控制管理問題的策略

（一）完善內(nèi)控體系，奠定內(nèi)部控制管理基礎(chǔ)

企業(yè)做好內(nèi)部控制管理的工作，必須要完善內(nèi)控體系，穩(wěn)固管理基礎(chǔ)。這要求企業(yè)按照內(nèi)控規(guī)范要求和發(fā)展?fàn)顩r搭建內(nèi)控框架，健全內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估等要素，同時每個要素需要承擔(dān)確切的目標(biāo)，即財務(wù)報告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)與合規(guī)目標(biāo)，最后在組織管理流程中嚴格落實內(nèi)控要素和內(nèi)控目標(biāo)。確切說，企業(yè)所形成的內(nèi)部控制管理項目需要積極組織各個部門和成員，參照詳細的規(guī)則和任務(wù)要求來落實。而完善內(nèi)部控制體系，要著手業(yè)務(wù)流程的梳理。因為內(nèi)控體系是針對業(yè)務(wù)流程中的內(nèi)控要點作出描述和要求的，其中各個管控行為需要落實到具體業(yè)務(wù)活動中實施。

（二）強調(diào)要點控制，創(chuàng)造嚴格內(nèi)控管理環(huán)境

企業(yè)內(nèi)部控制管理始終要處理好全面控制和關(guān)鍵控制的關(guān)系，以此才能創(chuàng)造積極的內(nèi)控環(huán)境。內(nèi)控中的關(guān)鍵控制點有恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)、內(nèi)部核查、詳盡的記錄等。但內(nèi)部控制包含的五個要素涵蓋了生產(chǎn)經(jīng)營活動中的各個方面，形成復(fù)雜的有機整體，這決定了各個環(huán)節(jié)的關(guān)鍵控制點并不相同，企業(yè)在管理中需要提取關(guān)鍵點進行科學(xué)控制。以采購和付款業(yè)務(wù)流程為例，在內(nèi)部控制規(guī)范這一流程的同時，還需要具體描述關(guān)鍵控制點，即相關(guān)人員要檢查庫存的平衡。如若達到控制定額，則可以辦理領(lǐng)用，當(dāng)定額不足時，需要編制采購方案，在審核后上報采購部門。而采購部門的采購預(yù)算需要經(jīng)過審批，同樣屬于重要的控制點。最后，企業(yè)的經(jīng)濟活動始終圍繞資金展開，所以，內(nèi)部控制管理的關(guān)鍵點要特別重視資金運動，涉及現(xiàn)金流入和流出的環(huán)節(jié)都應(yīng)該成為內(nèi)部控制的重點。

（三）持續(xù)優(yōu)化體系，增強內(nèi)部控制管理水平

對于企業(yè)內(nèi)部控制管理體系而言，含三個獨立控制層次，在發(fā)展中需要結(jié)合實際情況持續(xù)優(yōu)化，具體如下：其一為事前監(jiān)督，即在開展業(yè)務(wù)前，需對業(yè)務(wù)處理權(quán)限、責(zé)任明確，針對直接與客戶接觸的業(yè)務(wù)或一般業(yè)務(wù)，需復(fù)核。針對重要業(yè)務(wù)，需雙簽，不可一人對業(yè)務(wù)全過程獨立處理；其二，需加強事后監(jiān)督，即會計部門實施的常規(guī)會計核算任務(wù)上，對各項業(yè)務(wù)、崗位實施周期性、日常性核查。同時，對于內(nèi)控專業(yè)崗位的設(shè)置，配備工作能力全面、責(zé)任心強的人員，在日常展開規(guī)范化、程序化管理，并定期就管理結(jié)果進行反饋，不斷地對人員素質(zhì)加以優(yōu)化，發(fā)揮內(nèi)部控制管理的作用；其三，成立審計委員會進行監(jiān)督控制，以專業(yè)化素養(yǎng)及時檢查風(fēng)險的存在，并幫助企業(yè)快速化解財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。

五、結(jié)束語

內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中的地位決定了管理的必要性，由于企業(yè)對內(nèi)部控制缺乏深刻認知，尚未創(chuàng)建完善的內(nèi)部控制管理體系，自身的內(nèi)控管理環(huán)境薄弱，很多內(nèi)部控制活動無法執(zhí)行到位，嚴重影響了這一管理活動價值的發(fā)揮。同樣對企業(yè)財務(wù)信息的披露、經(jīng)營決策的制定和風(fēng)險防范造成了影響。所以，面對內(nèi)部控制管理中存在的問題，企業(yè)需要及時作出調(diào)整，分配專業(yè)人員深究內(nèi)部控制的內(nèi)涵和要義，并以自身發(fā)展?fàn)顩r和經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，構(gòu)建完善、科學(xué)的內(nèi)部控制體系，建立健全內(nèi)部控制管理機制，為創(chuàng)建優(yōu)質(zhì)內(nèi)控環(huán)境奠定良好基礎(chǔ)。同時，要強化要點的控制，就關(guān)鍵環(huán)節(jié)提升控制效果，順應(yīng)時代趨勢，借助信息技術(shù)的力量推動內(nèi)部控制管理，以此來提升企業(yè)的管理效果。