一、引言

《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃綱要》（簡(jiǎn)稱為《“十四五”規(guī)劃綱要》）明確指出“推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法，健全地方稅體系，逐步擴(kuò)大地方稅政管理權(quán)”

。 此后，財(cái)政部部長劉昆、財(cái)政部稅政司司長王建凡等人先后在公共媒體提出加快房地產(chǎn)稅法改革的意見建議

。 2021 年5 月11 日，由四部門聯(lián)合組織的全國房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作座談會(huì)在北京召開，聽取各方實(shí)踐與理論意見

。 同年10 月23 日，第十三屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十一次會(huì)議決定：授權(quán)國務(wù)院在部分地區(qū)開展房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作。 這釋放了強(qiáng)烈信號(hào)，但整體層面上的房地產(chǎn)稅立法工作，尚沒有提到實(shí)質(zhì)日程上來。 在我國理論界，目前形成了制度先行與試點(diǎn)先行兩種改革思路。

我國房地產(chǎn)稅立法和改革勢(shì)在必行，但在實(shí)踐中面臨諸多問題，陷入畏縮不前的窘境。我國目前沒有完備的法律體系對(duì)房地產(chǎn)稅的確立、征收等環(huán)節(jié)進(jìn)行系統(tǒng)的規(guī)制，導(dǎo)致房地產(chǎn)稅課稅對(duì)象、課稅依據(jù)、優(yōu)惠政策等存有疑義，并且與其他稅種產(chǎn)生了稅制性重復(fù)征稅等諸多問題。因此，進(jìn)一步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法，引入量能課稅原則迫在眉睫。

二、我國房地產(chǎn)稅立法和改制現(xiàn)狀

近年來，我國在房地產(chǎn)稅改制方面不斷作出嘗試，先后在上海、重慶兩地開展房地產(chǎn)稅制改革試點(diǎn)并出臺(tái)相應(yīng)暫行辦法與實(shí)施細(xì)則，但仍然存在橫向分配與縱向分配不公等諸多問題，仍需進(jìn)一步探索。

（一）我國房地產(chǎn)稅現(xiàn)有立法

由于國情和歷史原因，我國房地產(chǎn)稅立法整體起步較晚，直到2010 年國家發(fā)改委才出臺(tái)相關(guān)指導(dǎo)意見，探索推行房地產(chǎn)稅制度。 2011 年，上海、重慶兩座全國一線城市作為改革試點(diǎn)正式開始試行房產(chǎn)稅，以期通過房產(chǎn)稅達(dá)到宏觀調(diào)控的目的，一時(shí)間爭(zhēng)論不絕于耳，支持和反對(duì)的聲音都很強(qiáng)烈，通過幾年試行與改革，總的來說，整體效果低于社會(huì)預(yù)期，未來進(jìn)一步深入推進(jìn)動(dòng)力不足。此后，《深化財(cái)稅體制改革總體方案》《關(guān)于新時(shí)代加快完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的意見》相繼出臺(tái)，對(duì)房地產(chǎn)稅立法工作都有相應(yīng)表述，但都沒有明確具體時(shí)間。 可以看到，近年來，國家為推動(dòng)房地產(chǎn)稅法改革做了大量努力，推動(dòng)我國房地產(chǎn)稅改制的路線方針初步成型，就是以稅收法定主義規(guī)范立法程序，以房地產(chǎn)稅保有與交易兩個(gè)環(huán)節(jié)整體考量規(guī)制立法內(nèi)容。

軒轅明擺擺手，“誰說我們要自己帶啦？你們別忘了，每到一列山系的盡頭，我們都要用祭祀山神的方式和校長互相傳遞信物啊！”

從目前我國幾次房地產(chǎn)稅改革的方向和趨勢(shì)來看，特別是結(jié)合上海和重慶兩市試點(diǎn)情況，房地產(chǎn)稅是綜合考慮了房產(chǎn)本身性質(zhì)（經(jīng)營用房還是個(gè)人家庭自住用房）的基礎(chǔ)上，結(jié)合納稅人本身財(cái)產(chǎn)收益、增值收益情況而綜合界定的。 在具體課稅依據(jù)方面，房產(chǎn)價(jià)值采取當(dāng)期評(píng)估法（滬渝兩地在改革初期采取房產(chǎn)交易價(jià)），納稅人收入為其合法收入。 其納稅具體額度還受具體稅率以及優(yōu)惠政策等因素影響。

由于缺乏更高級(jí)別法律作為上位法，目前我國關(guān)于房地產(chǎn)稅，只有一些行政法規(guī)、地方政府規(guī)章和地方規(guī)范性文件，整體來說能級(jí)和效率都比較低，不符合稅收法定原則的要求

。而作為真正推行房地產(chǎn)稅試點(diǎn)的滬、渝兩地，也僅以地方政府名義出臺(tái)辦法或細(xì)則，其是否合法依然存在疑義。

（二）房地產(chǎn)稅改制困境

從技術(shù)層面來說，利用縱橫交互的平臺(tái)技術(shù)將單一的應(yīng)用轉(zhuǎn)變?yōu)槠脚_(tái)集成式的綜合應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)資源互聯(lián)互通和信息共享整合，助力醫(yī)院管理統(tǒng)籌，提高監(jiān)管能力。

我國對(duì)房地產(chǎn)稅率的設(shè)計(jì)還導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)的縱向分配不公。現(xiàn)行房產(chǎn)稅使用固定稅率

，其對(duì)自用房和出租房的差別待遇導(dǎo)致不同房產(chǎn)之間稅負(fù)的失衡。 同時(shí)，此種比例稅率比較單一，無法兼顧各地不同情況，難以達(dá)到宏觀調(diào)控和收入分配調(diào)節(jié)目的。 另外，現(xiàn)行計(jì)稅依據(jù)也面臨與實(shí)際脫節(jié)，無法真實(shí)有效反映納稅人實(shí)際能力、在稅收優(yōu)惠方面存在稅收減免的規(guī)定不符合最小課征原則的要求等既有問題。

比較分析上海和重慶兩地房地產(chǎn)稅試點(diǎn)《暫行辦法》（見表2），可以看出上?！稌盒修k法》

是對(duì)增量房產(chǎn)征稅，而重慶《暫行辦法》

主要針對(duì)豪宅部分和多套房征稅，由此可知兩《暫行辦法》實(shí)施的主要目的是遏制少數(shù)人的炒房行為，并不能起到調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的宏觀調(diào)控作用。 同時(shí)，兩《暫行辦法》在實(shí)行初期皆以房產(chǎn)交易價(jià)為計(jì)稅依據(jù)，在二手房交易中難以規(guī)制買賣雙方通過做低差價(jià)從而避稅的行為。

1950 年房地產(chǎn)稅由《全國稅政實(shí)施要?jiǎng)t》確定為全國開征的獨(dú)立稅種；1951 年房地產(chǎn)稅、地產(chǎn)稅由《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》（2009 年廢止）合并為城市房地產(chǎn)稅，在核準(zhǔn)的城市范圍內(nèi)征收；1984 年城市房地產(chǎn)稅由國務(wù)院決定拆分為房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅；1985 年房產(chǎn)稅征收依據(jù)《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫時(shí)條例》頒布。 2011 年房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)在上海、重慶率先開展；2018 年，房地產(chǎn)稅立法工作列入五年立法規(guī)劃，法律草案正在擬定中。 按照我國現(xiàn)行《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例（1986 年9 月）》，房產(chǎn)稅的課稅對(duì)象是在城市、縣級(jí)、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的房產(chǎn)征稅，依照房產(chǎn)余值計(jì)算繳納

。另外，對(duì)于出租房產(chǎn)另有規(guī)定，以租金收入多少作為標(biāo)準(zhǔn)。 而上海、重慶出臺(tái)的《暫行辦法》確立了新的課稅對(duì)象，并將計(jì)稅依據(jù)以房產(chǎn)剩余總值為計(jì)算方法革新為以評(píng)估或市場(chǎng)總值為準(zhǔn)，排除了《條例》中的“租金收入”

。 由于課稅對(duì)象的不明確，學(xué)界對(duì)于土地的所有權(quán)問題以及各種類型房產(chǎn)的可稅性問題生出諸般爭(zhēng)議，對(duì)于我國復(fù)雜的住房類型以及是否針對(duì)房地產(chǎn)收益抑或房地產(chǎn)本體征稅，存有諸多疑問。

看何東快被逼休克了，何西何北只好把他拉到一邊，他們倆對(duì)他為什么不結(jié)心里有數(shù)，現(xiàn)在只想知道這人活過來了，何東下一步準(zhǔn)備怎么辦。

我國現(xiàn)行政策中房產(chǎn)稅和土地使用稅大都是按年征收、一次申報(bào)、按月繳納，重復(fù)計(jì)稅問題仍沒有杜絕，同時(shí)房產(chǎn)稅征收依據(jù)則是針對(duì)生存保障權(quán)之外的所有土地、房產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，土地使用權(quán)的一定價(jià)值自然包含于其中。 隨著房地產(chǎn)稅制改革，繳納個(gè)人所得稅等直接稅種的群體越來越大，進(jìn)一步加大了重復(fù)征稅的概率，應(yīng)當(dāng)引起財(cái)稅研究的重視并提出解決方案。鑒于我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅處境，本文所要構(gòu)建的是面對(duì)所有納稅人、具有普適性、體現(xiàn)公平公正的房地產(chǎn)稅稅款確定標(biāo)準(zhǔn)。

三、房地產(chǎn)稅課征的正當(dāng)性及其課稅對(duì)象

房地產(chǎn)稅課征的正當(dāng)性是房地產(chǎn)稅制改革的關(guān)鍵性問題，有必要從多維角度進(jìn)行論證，而明確的房地產(chǎn)稅課稅對(duì)象也在很大程度上影響著房地產(chǎn)稅制改革的順利推行，應(yīng)當(dāng)作為重點(diǎn)問題進(jìn)行確認(rèn)。

你有沒有在太空休假的夢(mèng)想呢？如果有，那么這個(gè)夢(mèng)想也許很快就能實(shí)現(xiàn)了——世界上首家太空酒店“極光空間站”計(jì)劃于2022年開始接待游客。

（一）開征房地產(chǎn)稅的正當(dāng)性

根據(jù)多部重磅文件，我國房地產(chǎn)稅立法已經(jīng)進(jìn)入全面籌備階段，這意味著房地產(chǎn)稅法將以法律條文為載體，深入全國各地，正式拉開全國性房地產(chǎn)稅制改革的序幕，這同時(shí)也從形式層面確認(rèn)了征收房地產(chǎn)稅的合法性

。 從全國人大、國務(wù)院等多個(gè)國家機(jī)關(guān)的動(dòng)態(tài)，我們不難得出房地產(chǎn)稅開征在即的結(jié)論，然而筆者認(rèn)為，我們?nèi)杂斜匾懻撻_征房地產(chǎn)稅的正當(dāng)性問題，并將反對(duì)與質(zhì)疑的聲音納入考量，以提出合理模型。

在當(dāng)前全國房?jī)r(jià)企穩(wěn)的情況下，部分房地產(chǎn)開發(fā)商為獲利，頻頻打起住房公攤面積的主意，“買100平方米得70方米”，個(gè)別商品房公攤面積比例甚至超過50%。記者采訪了解到，公攤面積“貓膩”嚴(yán)重影響了群眾的居住獲得感。

關(guān)于房地產(chǎn)稅立法的合理、合法與正當(dāng)性，理論和學(xué)術(shù)界主要從三個(gè)方面進(jìn)行論述和支撐。 首先是量能課稅原則，依據(jù)所得和財(cái)產(chǎn)聯(lián)合納稅，但更注重財(cái)產(chǎn)；其次是收益負(fù)擔(dān)原則，即納稅人必須為其所獲得的公共服務(wù)對(duì)等納稅；最后則是社會(huì)政策功能原則，主要從財(cái)富均衡再分配角度闡述

。

而房屋和土地不可移動(dòng)的特性、土地資源的稀缺性以及群眾居住的剛性需求，都決定了房地產(chǎn)稅的良好基礎(chǔ)和組織收入能力

。 正是房地產(chǎn)稅的這些特點(diǎn)保證了房地產(chǎn)稅在數(shù)量和質(zhì)量上的穩(wěn)定，使得其波動(dòng)較小，不易受外界因素影響。 我國對(duì)房地產(chǎn)實(shí)行的登記制度也使得房地產(chǎn)稅透明度與準(zhǔn)確性較高，能夠長期為政府提供良好的稅源。 美國、德國等不少西方國家都將房產(chǎn)稅提高到了重要位置，作為國家或地方主力稅種支撐稅收和財(cái)政。

很多專家學(xué)者都認(rèn)為，科學(xué)合理征收房地產(chǎn)稅可以發(fā)揮宏觀調(diào)控積極作用，進(jìn)而有效控制樓市及房?jī)r(jià)，促進(jìn)社會(huì)公平，同時(shí)增加地方財(cái)政收入用于更多公共服務(wù)設(shè)施建設(shè)

。 而上海與重慶房地產(chǎn)稅試點(diǎn)的實(shí)際狀況并不能佐證該觀點(diǎn)，兩地房?jī)r(jià)依舊呈上升趨勢(shì)，并不能得出抑制房?jī)r(jià)的結(jié)論。 故筆者認(rèn)為，征收房地產(chǎn)稅是否能調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)還有待實(shí)踐考察。

關(guān)于稅收立法是否符合憲法和法律方面，德國聯(lián)邦憲法法院提出“給公民帶來過度負(fù)擔(dān)或嚴(yán)重?fù)p害正常財(cái)產(chǎn)關(guān)系的金錢繳納義務(wù)，應(yīng)當(dāng)適用第14 條審查其是否合憲”的觀點(diǎn)。 我國《憲法》第十三條關(guān)于公民私有財(cái)產(chǎn)保護(hù)的規(guī)定，與德國上述法條類似，但規(guī)定并不明確，因此對(duì)于房地產(chǎn)稅征收的正當(dāng)性我國尚沒有明晰的法律依據(jù)。為此，有關(guān)部門應(yīng)該進(jìn)一步強(qiáng)化立法工作，明確房地產(chǎn)稅征收本身的公共服務(wù)定位，明確房地產(chǎn)稅征收的宗旨和目的是進(jìn)一步促進(jìn)地方公共服務(wù)，惠及全體人民，以期減小房地產(chǎn)稅推行阻力

。 另外，政府有關(guān)部門在房地產(chǎn)稅立法時(shí)，可以借鑒英國和中國香港以“誰納稅，誰受益”為原則將房地產(chǎn)稅收完全用于地方或社區(qū)公共服務(wù)的做法，明確房地產(chǎn)稅征用后的具體用途，包括加強(qiáng)城鄉(xiāng)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，改善公共教育、醫(yī)療等公共服務(wù)水平，加強(qiáng)社會(huì)福利、促進(jìn)收入分配公平等等，通過明確稅負(fù)使用目的和用途，爭(zhēng)取更多人的理解和支持

，這也是房地產(chǎn)稅開征正當(dāng)性的證成之一，堪稱說服納稅人接受房地產(chǎn)稅最有力的理由。

（二）房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象

我國《憲法》第十條正式確立的土地公有制以及一直以來實(shí)行的房產(chǎn)私有制，使得針對(duì)房地兩稅的征收長期處于較為復(fù)雜的狀態(tài)。 此次房地產(chǎn)稅制改革，將房地兩稅合并從而征收房地產(chǎn)稅不失為時(shí)代選擇。 根據(jù)主流觀點(diǎn)，房地產(chǎn)稅將房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅合二為一，并且不同以往地將個(gè)人所有非營業(yè)住房納入征稅房產(chǎn)范圍，意味著將針對(duì)房地產(chǎn)本體征收的靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅也包含其中。 土地和房屋是房地產(chǎn)稅的征稅對(duì)象，然而因?yàn)榉康夭灰追指?、多為一體轉(zhuǎn)讓的特性，使得房產(chǎn)稅改稱房地產(chǎn)稅在理論與實(shí)際中都更為妥帖。

另外，也有專家認(rèn)為，對(duì)房地產(chǎn)稅的稅制構(gòu)建路徑需要區(qū)分，因?yàn)榉慨a(chǎn)稅的對(duì)象是房產(chǎn)和房產(chǎn)收益兩種概念，因此房產(chǎn)稅也可以區(qū)分為財(cái)產(chǎn)稅和行為稅，針對(duì)固定資產(chǎn)的“房屋”使用財(cái)產(chǎn)稅，而房屋土地帶來的財(cái)產(chǎn)收益則可以界定為行為稅

。

要確定房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象，解決土地使用權(quán)與房屋所有權(quán)是分別課稅抑或合并課稅的問題是重中之重。 簡(jiǎn)言之，就是針對(duì)房產(chǎn)與土地這兩個(gè)對(duì)象是單獨(dú)課征抑或合并課征稅收的問題。 從多個(gè)國家及地區(qū)來看，可以大概歸納出三種房地產(chǎn)稅課征模式，即房地分別征收、房地合并征收以及房地規(guī)定于同一稅種下但課征不同課稅要素的三種基本模式。 對(duì)于房地分別征收模式，有的國家如美國、加拿大是同時(shí)征收兩稅，而澳大利亞等國則僅征收其中之一。 我國目前是房地分別課征的模式。

從我國現(xiàn)行立法來看，房地產(chǎn)類稅費(fèi)目前多針對(duì)房地產(chǎn)的開發(fā)建設(shè)和交易等經(jīng)濟(jì)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)征收，體現(xiàn)出我國房地產(chǎn)稅費(fèi)結(jié)構(gòu)以資產(chǎn)增量為主導(dǎo)、重流轉(zhuǎn)而輕保有的特征。 存量房時(shí)代與土地限制供應(yīng)的接踵而至，導(dǎo)致流轉(zhuǎn)稅與土地使用權(quán)出讓金縮減，政府亟須改進(jìn)稅收模式以維持財(cái)政收入。房地產(chǎn)稅的開征可以填補(bǔ)該處空缺，甚至可能帶來更多附帶良性效應(yīng)

。由于房地產(chǎn)稅對(duì)于稅收收益來源史無前例的更迭，沖破了固有枷鎖，對(duì)房地產(chǎn)稅費(fèi)結(jié)構(gòu)進(jìn)行了突破性變革，使得房地產(chǎn)稅征收難度較大。

單獨(dú)對(duì)土地、房屋課征稅收還是將土地、房屋合二為一課征稅收在稅種設(shè)置上大相徑庭并且影響著計(jì)稅依據(jù)、稅率等不同課稅對(duì)象的具體確定以及政府財(cái)政收入體制的組成。 筆者認(rèn)為，從邏輯層面觀之，土地與其上建筑物（房屋）可以合并課征。 國外一些學(xué)者也提出過不同意見，認(rèn)為對(duì)房屋征收財(cái)產(chǎn)稅不利于地方發(fā)展，征收土地稅可以促進(jìn)投資開發(fā)

。 但從實(shí)際上看，土地與其上附著的建筑物往往帶有一體性，價(jià)值也無法強(qiáng)行拆分，其客觀存在樣態(tài)注定了其密切關(guān)聯(lián)性，且“從我國地方財(cái)政收入角度出發(fā)，房產(chǎn)稅是土地稅的延伸，而土地出讓金、相關(guān)稅費(fèi)則是地方財(cái)政重要支撐”

。 從政府層面來看，房地合并課征是解決地方“土地財(cái)政”問題的強(qiáng)大助力。 只有使房地產(chǎn)稅與國有土地使用權(quán)出讓金、農(nóng)村集體經(jīng)營建設(shè)用地增值收益調(diào)節(jié)金以及房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)、保有環(huán)節(jié)各稅種平衡妥當(dāng)，才能使其為地方提供穩(wěn)定且具有真正價(jià)值的財(cái)政支撐。 綜合考量土地與其上建筑物的物理、價(jià)值一體性與房地產(chǎn)稅為政府財(cái)政支撐的重要地位，結(jié)合我國國情，以調(diào)控房地產(chǎn)稅改制為主要手段，盡快轉(zhuǎn)變?yōu)椤爸卮孑p流”的房地產(chǎn)稅費(fèi)結(jié)構(gòu)，是我國稅制清晰、經(jīng)濟(jì)繁榮、財(cái)政穩(wěn)定的題中應(yīng)有之義。

我國當(dāng)前的房地產(chǎn)類稅費(fèi)結(jié)構(gòu)顯示，僅對(duì)個(gè)人所有營業(yè)用房課征房產(chǎn)稅而對(duì)于個(gè)人所有非營業(yè)用房產(chǎn)免稅的規(guī)定在房屋自有率及空置率較高的存量房時(shí)代已經(jīng)跟不上經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的節(jié)奏。故此，可以得出應(yīng)當(dāng)對(duì)個(gè)人所有非營業(yè)用房同樣課征房地產(chǎn)稅的結(jié)論。 與個(gè)人所有非營業(yè)用房中存在大量空置房以及生活保障權(quán)之外的房產(chǎn)相類似，土地使用稅也面臨不課征稅收的非城鎮(zhèn)土地不全部用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的情況，不具有生產(chǎn)性的非農(nóng)業(yè)用地不符合免征稅收的客觀條件，明顯具有可稅性。

我國目前尚有違法違章建筑的存在，針對(duì)此類房產(chǎn)是否課征房地產(chǎn)稅學(xué)界存有分歧。1996年廣州市地稅局對(duì)“特種消費(fèi)行業(yè)”開征個(gè)人所得稅與《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)教育勞務(wù)營業(yè)稅征收管理有關(guān)問題的通知》，可以看出稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)課稅對(duì)象的合法與非法問題并無實(shí)質(zhì)審查權(quán)

。從實(shí)質(zhì)課稅的層面出發(fā)，只要客觀上存在相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)成果、具有實(shí)際價(jià)值，則對(duì)于其取得手段、存在形式以及外觀條件是否合法應(yīng)當(dāng)在所不論而一律課征稅收。 而對(duì)于違法違章建筑，客觀存在使用收益和增值收益，則應(yīng)當(dāng)對(duì)其課征房地產(chǎn)稅。

綜合討論房地產(chǎn)的物理屬性、經(jīng)濟(jì)價(jià)值與社會(huì)功能，筆者認(rèn)為在此次房地產(chǎn)稅改革中，將我國所有房屋和土地列為房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象正值當(dāng)時(shí)，而對(duì)于非營業(yè)用房產(chǎn)和農(nóng)業(yè)用地可以在稅收優(yōu)惠政策中給予減免稅待遇。

四、量能課稅適用的必要性及其內(nèi)涵

量能課稅原則，從本質(zhì)上說是法律公平正義在稅收領(lǐng)域的延伸，是憲法平等原則在稅法上的具體化，其適用必要性與內(nèi)涵值得思考和進(jìn)一步明晰。

（一）量能課稅適用的必要性

從理論角度來看，稅收公平是稅法基本原則之一。稅收公平的核心要義在于“平等”，即對(duì)于同等經(jīng)濟(jì)條件的個(gè)體其納稅金額應(yīng)當(dāng)相同，而對(duì)于不同經(jīng)濟(jì)條件的個(gè)體應(yīng)區(qū)別對(duì)待。 一個(gè)良好的稅收政策，不僅要注重經(jīng)濟(jì)效率，還應(yīng)當(dāng)注重其政策本身的公平性。 量能課稅原則體現(xiàn)了稅收公平，真正實(shí)現(xiàn)了平等負(fù)擔(dān)稅收的初衷和目的。因此，從理論上看，構(gòu)建一個(gè)新的稅收政策，以量能課稅原則作為建制原則對(duì)于確保稅法的公平是一條可行道路。

目前,海上風(fēng)電主要采用長距離海底交流電纜傳輸?shù)姆绞竭M(jìn)行傳輸。相比陸上的架空線路,海底交流電纜的容性充電功率較大,隨著離岸距離的增加,可能導(dǎo)致并網(wǎng)點(diǎn)以及所接入?yún)^(qū)域電網(wǎng)的節(jié)點(diǎn)出現(xiàn)過電壓,同時(shí)也會(huì)增加電網(wǎng)內(nèi)部的網(wǎng)絡(luò)損耗。因此,對(duì)于大規(guī)模海上風(fēng)電場(chǎng)所接入的區(qū)域電網(wǎng),研究其無功電壓優(yōu)化問題,以提高節(jié)點(diǎn)電壓質(zhì)量和減小網(wǎng)絡(luò)損耗,是海上風(fēng)電并網(wǎng)研究的重要課題之一[1-3]。

從實(shí)踐角度來看，我國稅制結(jié)構(gòu)中，間接稅所占比重高，直接稅所占比重低，這一稅制與我國實(shí)際國情是存在一定脫節(jié)的，目前我國居民收入分配并不均衡，而稅收則成為二次分配和調(diào)整差距的重要手段。 因此通過財(cái)產(chǎn)稅等直接稅種進(jìn)行調(diào)整，效果更佳

。 但遺憾的是，目前我國房產(chǎn)稅卻呈現(xiàn)出“流轉(zhuǎn)稅重，財(cái)產(chǎn)稅輕”的特征，即不論納稅人收益或財(cái)產(chǎn)數(shù)額大小，負(fù)擔(dān)能力高低，都按同一比例征稅，結(jié)果負(fù)擔(dān)能力高者，負(fù)擔(dān)率低，而負(fù)擔(dān)能力低者，負(fù)擔(dān)率高。這樣的房地產(chǎn)稅法政策的設(shè)計(jì)與稅收公平原則相違背，也不利于經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。 因此，需要對(duì)房地產(chǎn)稅法體系進(jìn)行重新設(shè)計(jì)。 目前實(shí)踐中，將量能課稅原則貫徹落實(shí)于所得稅的做法已普遍實(shí)行并且一定程度上得到納稅人接受，而對(duì)于與所得稅同為直接稅的房地產(chǎn)稅適用量能課稅原則，不失為一種良性選擇，同時(shí)也有利于達(dá)成稅法體系的統(tǒng)一與完善。

[6][16][21]盧群星：《隱性立法者：中國立法工作者的作用及其正當(dāng)性難題》，《浙江大學(xué)學(xué)報(bào)(人文社會(huì)科學(xué)版)》2013年第2期。

對(duì)于量能課稅原則，雖然我國還沒有在法律條款中對(duì)其明確規(guī)定，但《憲法》《民法典》中都有對(duì)公民合法私有財(cái)產(chǎn)保護(hù)的條款。 單純從私有財(cái)產(chǎn)保護(hù)的角度來看，對(duì)房地產(chǎn)征稅確實(shí)是對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)權(quán)益的侵犯，但房地產(chǎn)稅同樣取之于民，用之于民，除了將房地產(chǎn)稅收用于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、基礎(chǔ)教育等福利體系的完善，其正當(dāng)合理性還體現(xiàn)在按照量能課稅原則，稅收負(fù)擔(dān)公平、合理地由每一位納稅人承擔(dān)，同時(shí)該義務(wù)對(duì)于納稅人本身而言是稅負(fù)對(duì)其產(chǎn)生最小損害的方式。 量能課稅對(duì)最低生活保障、生存財(cái)產(chǎn)不予征稅的原則，充分體現(xiàn)了人本理念，有效尊重了公民合法私有財(cái)產(chǎn)權(quán)。

（二）量能課稅原則的內(nèi)涵

量能課稅原則主張稅收課征應(yīng)該最大程度上保證橫向與縱向分配上的公平合理。 簡(jiǎn)而言之，對(duì)于個(gè)體層面的納稅人，稅收的課征要符合其稅負(fù)能力，即課稅依據(jù)、稅率等課稅要素的設(shè)計(jì)要從納稅人的實(shí)際納稅能力出發(fā)；而對(duì)于不同的納稅人，稅收的課征又需要保證分配上的公平，也就是課稅對(duì)象的確定要從實(shí)質(zhì)上取得的經(jīng)濟(jì)效益出發(fā)，避免稅負(fù)能力高的納稅人需要繳納的稅負(fù)額度反而偏低的問題，對(duì)于沒有稅負(fù)能力的公民，可以在稅收優(yōu)惠政策中給予其免稅的優(yōu)待

。稅收的課征雖為政府財(cái)政的重要組成部分，但不能僅僅以形式上滿足依法課征為要求、以經(jīng)濟(jì)上增加財(cái)政收入為目的，而應(yīng)該著眼于稅負(fù)的公平分配，即課稅負(fù)擔(dān)應(yīng)與納稅人自身實(shí)際能力和創(chuàng)造價(jià)值相匹配，而不是以其享受的保障或服務(wù)為課征標(biāo)準(zhǔn)或尺度

。

量能課稅原則在稅負(fù)能力不同的納稅人之間，能夠合理分配差異性稅收負(fù)擔(dān)，以實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)的橫向分配公平；強(qiáng)調(diào)課征稅率的設(shè)計(jì)要考慮納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力以及生存保障權(quán)等諸多方面，即應(yīng)該使得納稅人實(shí)質(zhì)的稅收負(fù)擔(dān)與其自身的稅負(fù)能力相符合，以實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)的縱向分配公平。 對(duì)于如何衡量房地產(chǎn)稅的稅負(fù)輕重，筆者認(rèn)為，應(yīng)該綜合房地產(chǎn)納稅人目前已經(jīng)繳納的各類直接稅負(fù)、現(xiàn)有政策要求其應(yīng)納稅負(fù)以及其收入來源進(jìn)行統(tǒng)籌考慮。因此，推進(jìn)我國房地產(chǎn)稅立法工作，引入量能課稅原則具有積極的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。要統(tǒng)籌考慮納稅人房產(chǎn)本身價(jià)值、個(gè)體收入和經(jīng)濟(jì)能力、稅費(fèi)比重調(diào)整、房地產(chǎn)稅與個(gè)人所得稅等直接稅同其他間接稅之間的銜接問題、課征收入的適用范圍等內(nèi)容，科學(xué)合理作出相關(guān)安排規(guī)定，確保公平、公正、合理。

我國現(xiàn)階段對(duì)房產(chǎn)稅課稅對(duì)象的規(guī)定導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)橫向分配不公。我國于1986 年實(shí)施的《房產(chǎn)稅暫行條例》至今仍然適用，但并未區(qū)分納稅人的稅負(fù)能力。且僅對(duì)城鎮(zhèn)商業(yè)性房產(chǎn)課征房產(chǎn)稅，而對(duì)個(gè)人所有非營業(yè)用房產(chǎn)一律免征。 此種規(guī)定僅適用于過去住房私有化程度與房產(chǎn)價(jià)值都相對(duì)較低的社會(huì)環(huán)境，在城鎮(zhèn)家庭住房自有率高達(dá)80.8%，農(nóng)村家庭住房自有率達(dá)93.6%，城鎮(zhèn)家庭多套房住房擁有率達(dá)22.1%，城鎮(zhèn)地區(qū)住房空置率達(dá)21.4%

的今天，將會(huì)直接造成納稅人之間稅負(fù)劃分的橫向不公，引發(fā)“重流轉(zhuǎn)，輕保有”的現(xiàn)象。 這種與時(shí)代發(fā)展相脫節(jié)的管理模式，不僅無法發(fā)揮房地產(chǎn)稅本身的宏觀調(diào)控功能，而且因房地產(chǎn)稅的征收不力，還會(huì)阻礙國家或地區(qū)整體減稅降費(fèi)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不利于國家整體經(jīng)濟(jì)政策的實(shí)現(xiàn)。

為保障經(jīng)濟(jì)效率與政策公平的共同實(shí)現(xiàn)，并保持稅收體系的一致性，綜合以上觀點(diǎn)，可以得出，充分引用量能課稅原則，是綜合國內(nèi)外理論成果與國內(nèi)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的必然選擇，是我國房產(chǎn)稅改革發(fā)展的必經(jīng)之路。

③有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)的問題比較突出。由于管理體制不順，違反《塔里木河水資源管理?xiàng)l例》、自治區(qū)批準(zhǔn)的水量分配方案、水量調(diào)度管理辦法，不執(zhí)行水調(diào)指令，搶占、擠占生態(tài)水，不按塔里木河規(guī)劃確定的輸水目標(biāo)向塔里木河輸水的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。塔里木河干流水權(quán)及生態(tài)用水水權(quán)得不到依法保護(hù)，塔管局由于現(xiàn)行的管理權(quán)限所限，難以依法進(jìn)行處罰。

五、房地產(chǎn)稅稅款的確定

依據(jù)量能課稅原則，在甄別財(cái)產(chǎn)抑或其他所得何者為課稅對(duì)象的稅法建制過程中，要綜合考量應(yīng)稅房地產(chǎn)本身所能產(chǎn)生的收益以及納稅人的實(shí)際稅負(fù)能力。 由于我國開發(fā)建設(shè)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展所處的階段，存在許多納稅人“財(cái)產(chǎn)上富有”但“收入上貧困”的情況，在立法過程中，需要均衡考慮房地產(chǎn)稅本身產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)以及加上實(shí)際收益稅后的總體稅收負(fù)擔(dān)。 上文已經(jīng)將房屋和土地確定為我國房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象，在明確了房地產(chǎn)稅的性質(zhì)后，進(jìn)一步將租金排除出課稅對(duì)象范圍，也與上海、重慶兩地暫行辦法相一致。

征收房地產(chǎn)稅的前提是應(yīng)稅房地產(chǎn)具有收益能力，即該房地產(chǎn)本體已經(jīng)產(chǎn)生使用收益或增值收益，或者在未來會(huì)產(chǎn)生使用收益或增值收益。 如果超出其收益能力進(jìn)行課稅，則很有可能導(dǎo)致財(cái)產(chǎn)侵權(quán)行為。 需要明確的是，房地產(chǎn)稅的課征與該房地產(chǎn)是否已經(jīng)產(chǎn)生實(shí)際收益無關(guān)，房地產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)來源與稅基是分離的。 因此房地產(chǎn)稅可以從該房地產(chǎn)的實(shí)際收益中繳納，亦可以從應(yīng)稅房地產(chǎn)所有人或使用人的其他合法收益中支取。而個(gè)人所得稅基于憲法對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)，僅對(duì)納稅人新增的財(cái)產(chǎn)征稅，即僅對(duì)實(shí)際收益征稅，對(duì)于納稅人本身所有的財(cái)產(chǎn)的增值部分不得課征個(gè)人所得稅。 而針對(duì)房地產(chǎn)在開發(fā)建設(shè)、流轉(zhuǎn)等環(huán)節(jié)行使處分權(quán)所獲得的收益，可以征收個(gè)人所得稅，即當(dāng)納稅人因?yàn)樘幹脗€(gè)人房產(chǎn)而獲得額外收益時(shí)，就應(yīng)該向國家繳納相關(guān)稅負(fù)

。 這就是房地產(chǎn)稅與個(gè)人所得稅最為顯著的區(qū)別。

土地之于農(nóng)村社會(huì)來說有著某種特殊的“共同屬性”，也就是所有農(nóng)戶的土地共同組成一個(gè)村莊，即便制度上的規(guī)定是農(nóng)村土地集體所有制和家庭承包制。然而，當(dāng)土地發(fā)生流轉(zhuǎn)時(shí)，意味著土地權(quán)屬的共同邊界就會(huì)受到影響。法律條文之所以確立集體成員流轉(zhuǎn)優(yōu)先權(quán)，可能也考慮到農(nóng)村土地的這一特殊屬性。宋某為了順利流轉(zhuǎn)Y鄉(xiāng)的農(nóng)村土地，于是在流轉(zhuǎn)實(shí)踐過程中也依法建構(gòu)“村里人”對(duì)土地流轉(zhuǎn)享有的優(yōu)先權(quán)。這一社會(huì)建構(gòu)的意義在于規(guī)避和消解村莊土地流轉(zhuǎn)帶來的群體認(rèn)同沖突。

綜合以上，在房地產(chǎn)稅立法中引入量能課稅原則，清晰界定房地產(chǎn)稅的性質(zhì)，可有效解決房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅等直接稅之間的稅制性重復(fù)征稅問題，平息社會(huì)公眾對(duì)于房地產(chǎn)稅立法正當(dāng)性的質(zhì)疑。

（一）性質(zhì)

房地產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅均屬于直接稅稅種，從經(jīng)濟(jì)給付能力的角度而言，其區(qū)別在于房地產(chǎn)稅是對(duì)存量財(cái)富課征的應(yīng)有收益稅，而個(gè)人所得稅是對(duì)增量財(cái)富課征的實(shí)際收益稅，在一定程度上具有互補(bǔ)的功能。然而，當(dāng)所有權(quán)人對(duì)其所有的房地產(chǎn)依法行使收益權(quán)與處分權(quán)時(shí)，即出租其所有的房地產(chǎn)或進(jìn)行其他經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，在繳納房地產(chǎn)稅之余，可能還需要繳納個(gè)人所得稅以及增值稅等間接稅種，這就造成了房地產(chǎn)稅和其他稅種，尤其是個(gè)人所得稅之間的稅制性重復(fù)問題，會(huì)產(chǎn)生納稅人稅收負(fù)擔(dān)過重的情況。

《房地產(chǎn)稅法》應(yīng)當(dāng)在總則性條款中明確量能課稅為其指導(dǎo)性原則，并將現(xiàn)行房地產(chǎn)類稅費(fèi)條款整合、更新，按照新設(shè)定的制度構(gòu)架梳理后一并規(guī)定于房地產(chǎn)稅法中。 還應(yīng)當(dāng)列明房地產(chǎn)稅法的立法目的、定義內(nèi)涵、課稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)、稅率、納稅人的范圍、稅收優(yōu)惠等，使得房地產(chǎn)稅法更加充實(shí)完整。

房地產(chǎn)稅不能稱為一個(gè)嶄新的制度，亦非全新的稅種，其擁有長期的存在基礎(chǔ)，不論是我國的房地產(chǎn)類稅費(fèi)，抑或外國房地合并課征的房地產(chǎn)稅，都為我國現(xiàn)階段房地產(chǎn)稅立法提供了參考依據(jù)。 將我國現(xiàn)存的關(guān)于房地產(chǎn)類稅費(fèi)的立法全部推倒重來是不現(xiàn)實(shí)的，應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)行房地產(chǎn)稅費(fèi)制度為基石，以量能課稅原則為指引，以完善現(xiàn)代房地產(chǎn)稅制度為目標(biāo)，在房地產(chǎn)稅立法過程中根據(jù)我國現(xiàn)實(shí)國情，審慎確立房地產(chǎn)稅課稅對(duì)象與納稅人，合理設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅課稅依據(jù)、稅率等課稅要素。

筆者認(rèn)為， 出租房地產(chǎn)所得租金與其他經(jīng)營性活動(dòng)所得當(dāng)屬債權(quán)收益或?qū)?yīng)經(jīng)營性活動(dòng)所得，并非房地產(chǎn)本體所產(chǎn)生的使用收益或增值收益，不屬于房地產(chǎn)稅的課稅對(duì)象，僅應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅，而不繳納房地產(chǎn)稅。 房地產(chǎn)稅的征收對(duì)象是土地與其上建筑物（房屋），其計(jì)稅依據(jù)為房地產(chǎn)本身的使用收益和增值收益，量化為房地產(chǎn)當(dāng)期評(píng)估價(jià)值，則房地產(chǎn)稅應(yīng)納稅額是房地產(chǎn)當(dāng)期評(píng)估價(jià)值與稅率的乘積。

（二）計(jì)稅依據(jù)

房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)需要在稅收法定與量能課稅兩原則的共同指引下進(jìn)行

。 具體而言，房地產(chǎn)價(jià)值的確定方法和計(jì)算方式都應(yīng)當(dāng)由法律明文規(guī)定，既要符合納稅人的實(shí)際稅負(fù)能力，又要保證房地產(chǎn)稅收負(fù)擔(dān)橫向與縱向的公平。

房地產(chǎn)稅是針對(duì)房地產(chǎn)本體征收的財(cái)產(chǎn)稅，其計(jì)稅依據(jù)應(yīng)當(dāng)是房地產(chǎn)的使用收益和增值收益，其具體計(jì)算方法也需要法律條文予以明確。而房地產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅的一種，其稅源與稅基是分離的，其稅源可以是房地產(chǎn)本體所產(chǎn)生的使用收益或增值收益所得，亦可以是其他合法所得。 為實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)稅征收橫向與縱向的公平，房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)要求確定一個(gè)衡量納稅能力和支付能力的標(biāo)準(zhǔn)。 財(cái)產(chǎn)和財(cái)富在兩個(gè)世紀(jì)以前被廣泛認(rèn)定為衡量稅負(fù)能力的標(biāo)準(zhǔn)，取而代之的是所得，近階段，更多學(xué)者認(rèn)為消費(fèi)是衡量稅負(fù)能力的最直接、最明確的標(biāo)準(zhǔn)。 另外，由于個(gè)體稅負(fù)繳納能力與其收入水平、財(cái)產(chǎn)水平正相關(guān)，因此量能課稅原則講究課稅以個(gè)人形式而非家庭形式開展

。

上文已經(jīng)探討，筆者認(rèn)為針對(duì)我國所有生存保障權(quán)之外的房屋和土地皆應(yīng)當(dāng)征收房地產(chǎn)稅，則不難得出，對(duì)于空置房和超過基本生活需要的自住房等皆應(yīng)當(dāng)課征房地產(chǎn)稅。 而對(duì)于部分公民，擁有多套房地產(chǎn)才能滿足生存保障權(quán)，即多套住房皆在生存保障權(quán)之內(nèi)，則對(duì)于其房地產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)還需要明晰。 筆者認(rèn)為，可以類推適用最密切聯(lián)系原則確定一套主要住房，對(duì)主要住房之外的房地產(chǎn)課征房地產(chǎn)稅。 當(dāng)然，對(duì)于該聯(lián)系最密切的住房，其面積超過免征面積部分同樣需要征收房地產(chǎn)稅，若該住房未超過免征面積，則向其余應(yīng)稅房地產(chǎn)征稅時(shí)可扣除免征面積剩余值。

房地產(chǎn)稅有按照房地產(chǎn)的面積、數(shù)量征稅的從量計(jì)征模式和按照市場(chǎng)價(jià)值、賬面價(jià)值、登記價(jià)值或者評(píng)估價(jià)值征稅的從價(jià)計(jì)征模式。 絕大多數(shù)國家采取從價(jià)計(jì)征的模式，且多以評(píng)估價(jià)值作準(zhǔn)征稅，而僅有俄羅斯、印度等少數(shù)國家兼采從量計(jì)征和從價(jià)計(jì)征。 目前來看，以房產(chǎn)面積大小作為計(jì)稅依據(jù)的做法，缺乏累進(jìn)性和彈性，無法最大限度發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用。 因此，筆者建議從我國實(shí)際出發(fā)，應(yīng)用從價(jià)計(jì)征模式，強(qiáng)化累進(jìn)性，發(fā)揮應(yīng)有財(cái)產(chǎn)稅作用。 對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估征稅的優(yōu)勢(shì)是稅基廣，優(yōu)勢(shì)也很突出，就是進(jìn)一步增加政府財(cái)政收入。 另外，采取從價(jià)計(jì)征，還可以綜合考慮房地產(chǎn)行業(yè)、地方收入水平、個(gè)體收入等因素，促進(jìn)房產(chǎn)稅與其他直接稅種、間接稅種共同發(fā)揮作用。 特別是動(dòng)態(tài)調(diào)整的房產(chǎn)價(jià)值，可以真正反映納稅人的實(shí)際稅負(fù)能力，更加體現(xiàn)公平公正。 但值得注意的是，采用評(píng)估價(jià)值計(jì)稅，會(huì)在一定程度上提高評(píng)估成本，增加房地產(chǎn)稅征管工作開展難度。

從司法實(shí)踐來看，目前我國普遍采取以“房屋余值與租金收入”為綜合依據(jù)的方式來確定房產(chǎn)價(jià)值，但這一做法并不能完整體現(xiàn)房產(chǎn)應(yīng)有市場(chǎng)價(jià)值，因此，采取分類評(píng)估價(jià)值方法更為科學(xué)。 然而由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，房地產(chǎn)從最初的市場(chǎng)化開始，產(chǎn)生了翻天覆地的變化，許多商品房、經(jīng)濟(jì)適用房、單位福利房、集資房在最初購買時(shí)價(jià)格很低，所有人的經(jīng)濟(jì)收入水平可能跟不上房地產(chǎn)的增值水平，其實(shí)際稅負(fù)能力與市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值并不能完全貼合，所以還需要在稅收優(yōu)惠中考慮生活保障權(quán)的保證問題。

計(jì)稅依據(jù)的確定還需要解決的是法律對(duì)地方設(shè)置稅基和更加靈活方式方法的態(tài)度。目前由于全國各地發(fā)展并不均衡，南北差距、東西差距明顯，房產(chǎn)稅收入規(guī)模與需求也不盡相同，難以制定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，因此適當(dāng)賦予各地一定的決定權(quán)有其合理性和必要性。 從時(shí)間上來看，我國兩座試點(diǎn)城市，上海和重慶分別采取不同稅基，同時(shí)動(dòng)態(tài)進(jìn)行調(diào)整的做法，也取得了一定實(shí)踐成果。

（三）稅率

稅率的制定，一方面需要考慮納稅人負(fù)擔(dān)和承受能力，另一方面也需要考慮國家或地方財(cái)政收入，因此稅率反映出了國家與個(gè)體之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系

。房地產(chǎn)稅的稅率與稅收負(fù)擔(dān)在縱向分配上是否公平合理密切相關(guān)，其設(shè)計(jì)對(duì)房地產(chǎn)稅能否發(fā)揮好平衡社會(huì)財(cái)富、調(diào)節(jié)收入分配的功能起著舉足輕重的作用。 量能課稅原則的實(shí)質(zhì)要求是稅收負(fù)擔(dān)與納稅人的稅負(fù)能力相稱，即稅收負(fù)擔(dān)能力強(qiáng)的納稅人多納稅，稅負(fù)能力弱的少納或不納稅。

我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅所采用的是單一比例稅率，不論稅負(fù)能力強(qiáng)弱的納稅人皆按照統(tǒng)一稅率繳納房地產(chǎn)稅，并不能完全與納稅人的稅負(fù)能力相匹配。 而個(gè)人所得稅在量能課稅原則的指引下實(shí)行超額累進(jìn)稅率，使得稅率與納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力相匹配，對(duì)于實(shí)現(xiàn)稅收公平大有助益。 英國、俄羅斯、澳大利亞等國家房地產(chǎn)稅采用累進(jìn)稅率，稅率區(qū)間為0.01%～5%

，為我國房地產(chǎn)稅率設(shè)計(jì)提供了可行方案。 房地產(chǎn)稅稅率的設(shè)計(jì)應(yīng)當(dāng)遵循量能課稅原則，將房地產(chǎn)本身所能產(chǎn)生的收益和納稅人的實(shí)際稅負(fù)能力納入考量范圍。 同時(shí)應(yīng)當(dāng)兼顧全國各地方納稅人稅負(fù)能力的差異，由中央立法機(jī)關(guān)針對(duì)不同區(qū)域和不同用途的房地產(chǎn)，在宏觀層面設(shè)計(jì)累進(jìn)稅率，擁有更多房地產(chǎn)、占有更多社會(huì)資源的個(gè)體自然要承擔(dān)更多的稅負(fù)。 同時(shí)各地也可以根據(jù)自身實(shí)際情況，綜合考慮地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、房地產(chǎn)市場(chǎng)情況、社會(huì)綜合收入、納稅人稅負(fù)能力等因素，動(dòng)態(tài)調(diào)整稅率，有效防止“一刀切”現(xiàn)象的產(chǎn)生，確保實(shí)現(xiàn)房產(chǎn)稅的公平正義，同時(shí)促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展、合理調(diào)整分配公平

。

（四）納稅人

界定納稅人的范圍，首先是對(duì)房地產(chǎn)所有者和使用者的選擇。美國、俄羅斯等國家多以房屋所有人為納稅人，并將土地以單獨(dú)或合并的方式納入房地產(chǎn)稅，而英國則將產(chǎn)權(quán)所有人、使用人都?xì)w入納稅人，且使用人在義務(wù)上優(yōu)先履行。 具體而言，計(jì)稅依據(jù)為資本價(jià)值的模式下多以所有人為納稅義務(wù)人；而計(jì)稅依據(jù)為年租金收益的房地產(chǎn)稅模式下，多以房地產(chǎn)使用人為納稅義務(wù)人。

本款半集總帶通濾波器采用相對(duì)介電常數(shù)為9.2的陶瓷材料，損耗角正切為0.002，濾波器的尺寸為4.5mm×4mm×1.5mm，加工完成后，其外形如圖7所示。

在以土地及其上建筑物（房屋）為課稅對(duì)象、以房地產(chǎn)的市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)的前提下，房地產(chǎn)的使用收益和增值收益是歸于房地產(chǎn)的所有者（該使用者即為所有者）的，而房地產(chǎn)稅作為一種財(cái)產(chǎn)稅，其存在的主要目的及功能之一即為二次調(diào)節(jié)居民的收入分配，以達(dá)到實(shí)質(zhì)公平。 因此，針對(duì)享有房地產(chǎn)使用收益和增值收益的所有人課征房地產(chǎn)稅是房地產(chǎn)稅立法的應(yīng)有之義，才能真正符合量能課稅理念的基本要求。而在房屋租賃視域下，房地產(chǎn)的使用收益歸于承租人，增值收益依舊歸于所有人，故而應(yīng)當(dāng)由承租人承擔(dān)使用收益部分的稅負(fù)，所有人承擔(dān)增值收益部分的稅負(fù)。

國內(nèi)很多城市施行機(jī)動(dòng)車限行，北京、天津、杭州、成都等城市施行尾號(hào)限行。很多城市限制車輛行駛，有些城市按照天氣情況臨時(shí)采取尾號(hào)限行或單雙號(hào)限行規(guī)定，這些規(guī)定都會(huì)提前用新聞、網(wǎng)絡(luò)、短信的形式通知，駕駛員應(yīng)該隨時(shí)注意這方面的信息，以免受到不必要的處罰。

考慮到我國房地產(chǎn)稅房地一體征收的模式，對(duì)于房地產(chǎn)稅，因?yàn)槲覈课莸怯洐C(jī)構(gòu)依法將房屋權(quán)利和其他應(yīng)當(dāng)記載的事項(xiàng)在房屋登記簿上記錄清晰，原則上針對(duì)房地產(chǎn)的所有權(quán)人征收有利于征管的便利性及準(zhǔn)確性，該所有權(quán)人以登記為準(zhǔn)。 而對(duì)于出租房屋，該房屋所有權(quán)人可以通過提高租金等方式間接轉(zhuǎn)嫁房地產(chǎn)稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)于其他收入來源較少或幾乎沒有的納稅人來說，也可以負(fù)擔(dān)稅收。

本實(shí)驗(yàn)以新鮮綿羊后腿為材料，添加生姜蛋白酶和獼猴桃蛋白酶等植物蛋白酶，通過檢測(cè)TN含量、NPN含量和PI等蛋白質(zhì)降解指標(biāo)，結(jié)合SDS-PAGE電泳分析其對(duì)肌肉蛋白質(zhì)降解的影響，為日后干腌羊火腿的工業(yè)化生產(chǎn)以及工藝改進(jìn)提供理論支撐。

（五）稅收優(yōu)惠

量能課稅原則作為憲法上尊重和保障人權(quán)的具體表征，基于對(duì)量能的限度考慮，不得為組織財(cái)政收入目的而不顧公民對(duì)基本住房的生活需要，要求有效保護(hù)納稅人的生活保障權(quán)，即從實(shí)質(zhì)合理的角度考慮質(zhì)上的稅負(fù)能力。 個(gè)體稅負(fù)能力取決于自身經(jīng)濟(jì)能力，但不能與經(jīng)濟(jì)能力完全畫等號(hào)。個(gè)體經(jīng)濟(jì)組成中用于基本生活保障的部分，就不屬于納稅范圍，必須予以排除。 對(duì)個(gè)體基本生活保障不予征稅也是對(duì)個(gè)體尊嚴(yán)和以人為本理念的基本體現(xiàn)。 因此，《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》也規(guī)定，房地產(chǎn)稅應(yīng)該保障納稅人生存權(quán)，尊重生存權(quán)以下不課稅原則，區(qū)分生存權(quán)保障與生存權(quán)保障以外部分，對(duì)于生存保障權(quán)以外的房地產(chǎn)必須依法征收房地產(chǎn)稅。

而對(duì)于生存權(quán)以外房產(chǎn)范圍的界定，目前業(yè)內(nèi)有兩種觀點(diǎn)，第一種是以個(gè)體家庭為單位設(shè)定一定面積作為免征額，對(duì)超過這一面積的房產(chǎn)進(jìn)行征稅，代表城市就是上海；第二種觀點(diǎn)則認(rèn)為應(yīng)依據(jù)房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值來確定免征額。我國現(xiàn)在的房地產(chǎn)評(píng)估體系存在評(píng)估方法不科學(xué)、機(jī)制不完善、不動(dòng)產(chǎn)登記不全面等缺陷，難以實(shí)際展開大規(guī)模評(píng)估。 因此，筆者傾向于第一種觀點(diǎn)，就是以個(gè)體或家庭為單位設(shè)定一定面積作為免征起點(diǎn)，這種做法受外界影響和干擾較小，在理論和操作上都更易于實(shí)施。在確定免征面積時(shí)，應(yīng)綜合考慮我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況和國家對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控方向，可以在國家層面設(shè)定一定幅度范圍的面積數(shù)額，也要適當(dāng)對(duì)各地放權(quán)，由各地結(jié)合自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況、生活收入水平等因素，科學(xué)合理設(shè)置相對(duì)適宜的固定數(shù)額。

“人類就得以根據(jù)總是最新的需要和意圖來充實(shí)他的‘世界’。于是，在遺忘存在者整體之際，人便從上述他的打算和計(jì)劃中取得其尺度。他固守著這種尺度，并且不斷為自己配備以新的尺度，卻還沒有考慮尺度之采納的根據(jù)（der Grund der Ma?-nahme）和尺度之給出的本質(zhì)（das Wesen der Ma?gabe）?！保?］196人在一些全新的具體的目標(biāo)和尺度上前進(jìn)了，但在存在的真理問題上卻并沒有進(jìn)步，而是出錯(cuò)了，人愈加把自己當(dāng)作主體，當(dāng)作一切存在者的尺度。海德格爾稱之為人的“固執(zhí)”：

另外，對(duì)于政府、軍隊(duì)所有的房地產(chǎn)，教育、慈善、宗教等非營利性組織的房產(chǎn)，特定人群如退伍軍人與殘疾人所有的房地產(chǎn)，有必要給予特殊優(yōu)惠

。

六、結(jié)語

為確定我國房地產(chǎn)稅稅款模型，本文遵循稅收法定和量能課稅原則，綜合考量各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展層次、房地產(chǎn)收益能力與納稅人稅收負(fù)擔(dān)，明確房地產(chǎn)稅課稅對(duì)象為所有生存保障權(quán)之外的土地和房屋，計(jì)稅依據(jù)為房地產(chǎn)使用收益與增值收益，具體計(jì)算方法為房地產(chǎn)當(dāng)期評(píng)估價(jià)值乘以稅率。稅率則采用國家規(guī)定相應(yīng)范圍、地方確定具體數(shù)額的累進(jìn)稅模式。 納稅人原則上為房地產(chǎn)所有權(quán)人，對(duì)于出租房屋，由所有權(quán)人繳納增值收益部分稅款、承租人繳納使用收益部分稅款。 稅收優(yōu)惠措施則是以個(gè)體家庭為單位設(shè)定一定面積作為免征額，對(duì)超過這一面積的房產(chǎn)進(jìn)行征稅。

但關(guān)于當(dāng)期評(píng)估價(jià)值的計(jì)算方法、稅率與免征面積的具體數(shù)額，還需要專家組縱觀我國的房地產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展脈絡(luò)、比較他國的稅款制定方法，結(jié)合我國當(dāng)前實(shí)際情況，進(jìn)行數(shù)據(jù)分析、比對(duì)與模擬，明確合理的計(jì)算方法與稅率范圍并由法律加以規(guī)定。 關(guān)于房地產(chǎn)稅征收后的具體用途，本文只是確定了籠統(tǒng)的方向，還需要制定具有針對(duì)性的方案。

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［6］ 重慶市人民政府關(guān)于修訂《重慶市關(guān)于開展對(duì)部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的暫行辦法》和《重慶市個(gè)人住房房產(chǎn)稅征收管理實(shí)施細(xì)則》的決定.渝府令（2017）311 號(hào)［EB/OL］.［2017-01-13］.http://www.cq.gov.cn/zwgk/zfxxgkml/szfwj/zfgz/zfgz/201701/t20170117_8836448.html.

［7］ 上海市人民政府關(guān)于印發(fā) 《上海市開展對(duì)部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅試點(diǎn)的暫行辦法》 的通知， 滬府發(fā)〔2011〕3 號(hào)［EB/OL］.［2011-01-27］.https://www.shanghai.gov.cn/nw25496/20200820/0001-25496_24690.html.

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