摘要：“營改增”對會計核算方式產(chǎn)生深刻影響，是我國稅制改革的重要組成部分，有利于優(yōu)化社會經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)公平正義。首先對“營改增”提出的原因和歷史背景進(jìn)行了分析，對稅收制度存在的不合理問題進(jìn)行明確，并提出以往稅收會計核算中，存在重復(fù)征稅、不公平課稅問題。其次，重點(diǎn)論述“營改增”對國企會計核算產(chǎn)生的具體影響，包括會計科目設(shè)置、會計計量與核算方法、成本、現(xiàn)金、利潤、會計報表，最后研究取得了顯著成果，有利于維護(hù)會計核算方式公平合理，為國有企業(yè)會計核算能力提升奠定基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：“營改增”;國有企業(yè);會計核算;影響

前言：2016年5月1日，以增值稅全面代替營業(yè)稅，即“營改增”方案在全國范圍內(nèi)正式實施，涉及的領(lǐng)域包括交通運(yùn)輸、房地產(chǎn)建筑、金融服務(wù)等。“營改增”納稅政策落實后，使得各行業(yè)納稅稅率降低，極大降低了納稅人的財稅金額，并且有利于減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，提高市場競爭力?！盃I改增”后，國有企業(yè)納稅制度更加完善，為更好落實“營改增”納稅政策，有關(guān)人員應(yīng)關(guān)注“營改增”對國有企業(yè)會計核算產(chǎn)生的影響。

1 “營改增”的提出的原因與歷史背景分析

1.1 傳統(tǒng)稅收制度的不合理之處

在我國傳統(tǒng)稅收制度體系下，針對國有企業(yè)征收營業(yè)稅，不僅影響企業(yè)健康發(fā)展，而且為企業(yè)帶來了較為沉重的稅收負(fù)擔(dān)，增加逃稅與漏稅風(fēng)險。在以往稅收體系中，增值稅則主要適用于制造業(yè)，而營業(yè)稅則主要應(yīng)用在服務(wù)業(yè)領(lǐng)域中，稅收制度不合理之處較為明顯，如制度體系不健全、缺乏細(xì)節(jié)優(yōu)化、擠占利潤空間，對整個行業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展帶來不利影響[1]。

1.2 重復(fù)征稅問題凸顯

原有的稅收制度下，重復(fù)征稅問題明顯，容易出現(xiàn)增值稅鏈條斷裂現(xiàn)象。考慮到增值稅為價外稅、營業(yè)稅是價內(nèi)稅。因此，在征收營業(yè)稅時，其課稅依據(jù)主要是企業(yè)實際經(jīng)營收入，該種計稅方式會忽略企業(yè)附加成本，不僅降低企業(yè)納稅積極性，而且也制約了企業(yè)健康發(fā)展，容易產(chǎn)生逃稅、漏稅問題。此外，也形成了較為明顯的重復(fù)征稅問題，影響國有企業(yè)公平有序競爭。

1.3 不公平課稅的問題

“營改增”是稅收改革的必經(jīng)之路，也是釋放市場積極信號的一種方式，以往長期存在的增稅稅與營業(yè)稅并立的局面，影響了課稅統(tǒng)一性，不利于形成公平的課稅局面，具體情況表現(xiàn)如下：

一是，在稅收額度的核定中，由于人為因素影響，不少款項無法進(jìn)行直接抵扣，例如企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)、非應(yīng)稅購進(jìn)貨物、非正常損失貨物等等;

二是進(jìn)項稅額抵扣不全面，本質(zhì)上分析，增值稅范圍擴(kuò)充的改革，主要是防止重復(fù)征稅，理順經(jīng)濟(jì)關(guān)系，確保稅收方式合理;

三是，遇到稅收征管難題，造成這一問題的主要原因是傳統(tǒng)商品與服務(wù)的區(qū)別逐漸模糊，使得稅收征管存在較大困難。

2 “營改增”對國有企業(yè)會計核算產(chǎn)生的影響

2.1 影響會計科目設(shè)置

2.1.1 會計要素識別

國有企業(yè)在開展經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時，會計核算人員需要對會計要素與相關(guān)科目進(jìn)行明確。而會計確認(rèn)則主要面向會計基礎(chǔ)問題，對相關(guān)問題進(jìn)行識別，并以數(shù)據(jù)和文字的形式，對會計要素進(jìn)行記錄，通過會計報表的形式進(jìn)行記錄，以掌握會計事項的發(fā)生情況。“營改增”政策實施前，會計人員開展相關(guān)核算工作時，需要核算的科目包括營業(yè)稅、營業(yè)稅及附加，涉及的科目不夠全面。“營改增”實施前，企業(yè)也需要核算實際營業(yè)額與收入繳納營業(yè)稅，因此，不存在抵扣項目。

稅收政策改革后，企業(yè)只需要繳納增值稅即可，避免發(fā)生重復(fù)計稅問題。國有企業(yè)“營改增”落實后，會計核算科目朝向具體化方向發(fā)展，其中包括增值稅額、銷項稅額、減免稅款、已繳納稅金、進(jìn)項稅額等。由此可知，國有企業(yè)稅費(fèi)更加具體化，且具有針對性特征，對會計確認(rèn)工作產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

2.1.2 會計科目設(shè)置

“營改增”后，要求國有企業(yè)在開展會計核算時，遵守“價稅分離”原則。以建筑施工企業(yè)為例，當(dāng)有關(guān)人員需要合理銜接報表數(shù)據(jù)與會計科目，并做好增值稅納稅申報表的填寫，以下對“營改增”后，國有建安企業(yè)會計科目設(shè)置內(nèi)容進(jìn)行說明。根據(jù)《增值稅征收管理暫行辦法》第十條，納稅人提供跨縣（市、區(qū)）建筑服務(wù)的，應(yīng)建立三級科目進(jìn)行會計核算。具體情況見表1：

2.2 會計計量與核算發(fā)生改變

2.2.1 計量屬性與具體原則

“營改增”背景下，國有企業(yè)會計計量方式發(fā)生改變。會計計量是對財務(wù)報表進(jìn)行登記和入賬的過程，并利用一定的計量方法和依據(jù)對資產(chǎn)、負(fù)債、收益、所有者權(quán)益和費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)?！盃I改增”政策落實后，會計核算人員對國有企業(yè)會計要素的核算方式出現(xiàn)變化，在對會計要素進(jìn)行確認(rèn)時，需要結(jié)合會計計量的屬性和具體金額，以確保會計核算真實性、可靠性[2]。

2.2.2 計量方式與技術(shù)

會計計量可具體分為稅控專用技術(shù)、過渡性財政資金等等，在“營改增”背景下，試點(diǎn)納稅人差額部分可作為增值稅應(yīng)納稅所得額的一部分，其中不包括納稅余額，并且需要對規(guī)定價款、應(yīng)納稅所得額支付的部分進(jìn)行扣除。

2.2.3 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅借貸明細(xì)

會計核算人員針對納稅人的銷項稅額減少部分進(jìn)行會計科目核算時，需要將“應(yīng)繳納增值稅”的部分記錄在““營改增”遞減的銷項稅額”賬目中。有關(guān)應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅的借貸明細(xì)見表2：

2.2.4 “營改增”后國企會計核算的案例分析

舉例說明如下，2020年6月，甲地某施工單位A承建乙地B分包項目，分包合同金額為200萬，預(yù)計總成本為150萬元，其中工期為60天，規(guī)定每月25日核對工程量，經(jīng)過三方確認(rèn)后，于下月5日前，按照進(jìn)度付款80%。7月份投入的材料成本為45萬元，勞務(wù)成本為30萬元，7月25日確認(rèn)的工程進(jìn)度單記錄100萬元，建安企業(yè)發(fā)票開具80萬元。此外，甲地施工C項目取得的收入20萬元，人工成本15萬元，（注：以上均為不含稅金額，不考慮其他稅費(fèi)對會計核算影響）。則“營改增”背景下，7月份該國有建安企業(yè)的賬務(wù)處理情況如下：

（1）預(yù)交增值稅

借：應(yīng)稅稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-預(yù)交增值稅 2.4

貸：庫存現(xiàn)金 80*0.03=2.4

（2）當(dāng)月成本支出

借：工程施工-合同成本-材料 45

貸：應(yīng)付賬款 45

（3）當(dāng)月確認(rèn)收入

借：主營業(yè)成本 75+15

工程施工-合同利潤（乙地B項目） 25

合同利潤（甲地C項目） 5

貸：主營業(yè)務(wù)收入 100+20

2.3 對國企成本、現(xiàn)金業(yè)務(wù)和利潤核算的影響

“營改增”后，國企成本核算工作發(fā)生深刻變化，在此之前，會計核算人員對成本進(jìn)行核算時，往往需要將實際成本與進(jìn)項稅額相加，將二者之和作為成本核算的數(shù)額?！盃I改增”稅收政策改革后，統(tǒng)一使用“增值稅”對上述項目進(jìn)行核算，此時，企業(yè)不再受到專用發(fā)票限制。材料設(shè)備、人力勞動等方面的核算方式也發(fā)生了變化，成本核算更加科學(xué)，避免了重復(fù)計稅問題出現(xiàn)。

在“營改增”政策實施前，國有企業(yè)需要繳納營業(yè)稅，當(dāng)應(yīng)繳納稅款的額度較大時，則影響企業(yè)現(xiàn)金流量。在該種條件下，企業(yè)為緩解現(xiàn)金流緊張問題，會在繳納稅款后，使用其他現(xiàn)金進(jìn)行填補(bǔ)，由此，出現(xiàn)實際繳納金額與會計核算額出現(xiàn)差異，影響會計核算工作的有序開展。而“營改增”政策實施后，國有企業(yè)無需繳納營業(yè)稅，上述問題不再發(fā)生。

實際上，企業(yè)在繳納稅款時，其納稅范圍與企業(yè)取得利潤有關(guān)。而真實納稅金額與進(jìn)項稅額之間有差別，由此增加了需要核算的利潤總額。此外，國有企業(yè)的利潤核算與企業(yè)納稅額、運(yùn)營成本之間存在密切關(guān)系[3]。以國有建筑企業(yè)為例，在稅收政策改革前，建筑企業(yè)通常根據(jù)工程實際情況，確定需繳納的稅款額度，這便導(dǎo)致預(yù)繳額度超過應(yīng)繳額度，此時企業(yè)利潤水平降低。在“營改增”政策落實后，國有企業(yè)收到相關(guān)款項單據(jù)后，對繳納的稅款進(jìn)行確認(rèn)，不會造成預(yù)繳和應(yīng)繳之間差異，不僅降低了現(xiàn)金流對企業(yè)的影響，而且穩(wěn)定了利潤水平。

2.4 影響會計報表核算

“營改增”對國有企業(yè)財務(wù)報表中的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)與類型產(chǎn)生較大影響，通過對財務(wù)報表的準(zhǔn)確分析，能夠真實反映出企業(yè)的實際經(jīng)營狀況。通常情況下，“營改增”對國企財務(wù)報表的影響主要體現(xiàn)在以下方面：

一是對國有企業(yè)利潤報表產(chǎn)生的影響。以會計科目“主營業(yè)務(wù)收入”為例，在稅收改革后，會計核算人員需要對經(jīng)營收入進(jìn)行扣除，在此基礎(chǔ)上核算收入增值后的差額，并對其進(jìn)行扣除，取代部分差額，由此，減少了需要進(jìn)行會計核算的“業(yè)務(wù)收入”。需要特別指出的是，當(dāng)國有企業(yè)銷售收入與凈利潤保持不變時，經(jīng)過會計核算后，國有企業(yè)的營業(yè)凈利潤率會增加，產(chǎn)生這一問題的主要原因是主營業(yè)務(wù)收入在“營改增”后降低，增值稅不會在利潤表中體現(xiàn)。

二是對國有企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生影響。當(dāng)國有企業(yè)購買原材料與固定資產(chǎn)時，有關(guān)人員需要對會計賬目進(jìn)行處理。根據(jù)最新會計政策，需要在11%的增值稅進(jìn)項稅額基礎(chǔ)上，對其進(jìn)行抵扣，并確保應(yīng)納稅所得額大于上述資產(chǎn)的賬面價值。然而，針對大部分國有企業(yè)而言，其擁有的大型設(shè)備價值較高，相關(guān)人員在開展會計核算時，需要扣除增值稅進(jìn)項稅額，此時，當(dāng)國有企業(yè)負(fù)債總額不變時，則導(dǎo)致其固定資產(chǎn)凈值降低，企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)出現(xiàn)較大變化，對資產(chǎn)負(fù)債表核算帶來較大難度。當(dāng)出現(xiàn)無法抵扣進(jìn)項稅額的情況時，也會增加國有企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率，對其生產(chǎn)與經(jīng)營造成不良影響，情況嚴(yán)重的條件下，可影響企業(yè)商譽(yù)，造成信任危機(jī)[4]。

鑒于“營改增”對會計核算產(chǎn)生重要影響，相關(guān)人員需要分析最新政策影響，根據(jù)會計核算要求，對相關(guān)要素進(jìn)行確認(rèn)，并對會計核算報表進(jìn)行全面分析，了解“營改增”與報表核算之間的具體關(guān)系，做好相關(guān)應(yīng)對工作。

2.5 對國有企業(yè)發(fā)票管理工作影響

“營改增”前，國有企業(yè)發(fā)票管理不屬于日常工作，并且在營業(yè)稅的繳納環(huán)節(jié)，對發(fā)票提出的要求不高。而“營改增”后，國有企業(yè)需要開具專用發(fā)票，將其用于稅額的抵扣，因此，專用發(fā)票的重要性日益凸顯。有關(guān)人員在開展會計核算時，需要將專用發(fā)票作為增值稅繳納的重要依據(jù)。鑒于此，會計核算人員需要對增值稅發(fā)票管理提高重視力度。通過發(fā)票管理可避免非法逃稅漏稅問題發(fā)生，并且確保了發(fā)票真實可靠，降低了會計核算風(fēng)險。

新時期，國有企業(yè)會計核算朝向精細(xì)化方向發(fā)展，要求有關(guān)人員加強(qiáng)對會計核算重視程度，全面分析“營改增”對企業(yè)會計核算產(chǎn)生的具體影響，并根據(jù)最新政策，對企業(yè)會計核算工作流程進(jìn)行調(diào)整，重點(diǎn)做好對專用發(fā)票的全過程管理，以此提升會計核算水平[5]?！盃I改增”對會計核算制度產(chǎn)生較大影響，企業(yè)應(yīng)對會計核算制度進(jìn)行調(diào)整，確保會計核算工作與當(dāng)前法律規(guī)范相符合。此外，國有企業(yè)應(yīng)健全增值稅核算體系，確保核算流程規(guī)范、結(jié)果準(zhǔn)確。

3 營改增下國企會計核算的優(yōu)化措施

3.1 正確評估營改增的影響

現(xiàn)階段，我國大部分地區(qū)開始實施“營改增”政策，并且在稅收制度創(chuàng)新的背景下，做好了會計核算調(diào)整，為企業(yè)發(fā)展提供了支持。為切實做好營改增背景下會計核算工作，企業(yè)相關(guān)人員需要正確評估營改增政策帶來的影響。明確營改增政策的重要意義。在國企發(fā)展過程中，有關(guān)人員應(yīng)抓住歷史機(jī)遇，對當(dāng)前的會計核算體系進(jìn)行完善，并對自身的業(yè)務(wù)活動進(jìn)行調(diào)整。并且善于健全財務(wù)管理機(jī)制，以健全的保障體系，促使“營改增”政策落實。

3.2 做好財務(wù)人員培訓(xùn)

在營改增政策的落實階段，企業(yè)需要對稅收人員進(jìn)行培訓(xùn)，通過多樣化的培訓(xùn)手段，提高工作人員的技術(shù)水平與職業(yè)素養(yǎng)。在具體培訓(xùn)環(huán)節(jié)，應(yīng)組織相關(guān)人員學(xué)習(xí)營改增對企業(yè)造成的影響，并且對最新的政策內(nèi)容進(jìn)行全面掌握，并且能夠在相關(guān)政策的幫助下，做好企業(yè)會計核算工作，以提高財務(wù)管理能力。企業(yè)管理人員也應(yīng)增加對整個培訓(xùn)工作的重視程度，為相關(guān)培訓(xùn)活動提供支持。

3.3 整合會計決策與核算

新時期，核算會計與管理會計之間的界限逐漸模糊，國有企業(yè)應(yīng)重視整合會計決策與核算，在營改增的背景下，根據(jù)會計核算內(nèi)容的調(diào)整，對相關(guān)會計決策作出變更，以幫助企業(yè)實現(xiàn)合理合法避稅。例如，在納稅環(huán)節(jié)，企業(yè)應(yīng)合并納稅主體，以新的稅額和稅基開展會計核算，通過該種方式享受稅收優(yōu)惠政策，幫助企業(yè)減輕納稅負(fù)擔(dān)。

4 結(jié)束語

綜上，總結(jié)了“營改增”背景下，國企會計核算相關(guān)事項，分析“營改增”政策提出的歷史背景，對政策出臺的具體原因進(jìn)行了描述，其中包括我國傳統(tǒng)稅收制度存在的不合理之處、重復(fù)征稅與不公平課稅等，在此基礎(chǔ)上，分析了“營改增”對國企會計核算產(chǎn)生的具體影響，提出國企應(yīng)重視會計核算，做好會計要素識別、賬目核算，并對實際影響因素進(jìn)行控制，以提升會計核算水平。

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作者簡介：雷敏，（1989.10.09），女，四川南充人，漢族，本科，中級職稱，研究方向：財務(wù)管理。