張宇寧 張瑞琦 郇愛靜 楊禹涵 王瀟

1 引言

2018年7月，長(zhǎng)春長(zhǎng)生生物疫苗案全面曝光，引起了社會(huì)的廣泛關(guān)注。疫苗是維護(hù)公民身體健康的重要途徑，人們對(duì)其安全性和有效性自然甚是關(guān)注，制藥企業(yè)的誠(chéng)信問題再次被提及，一系列關(guān)于誠(chéng)信的探討備受關(guān)注，會(huì)計(jì)誠(chéng)信是企業(yè)不誠(chéng)信的表現(xiàn)之一，一個(gè)企業(yè)的不誠(chéng)信往往也會(huì)伴隨著出現(xiàn)會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題。因此會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題也應(yīng)該引起企業(yè)及監(jiān)管部門的重視，以此為戒，減少不誠(chéng)信問題的發(fā)生。

2 案例背景

長(zhǎng)春長(zhǎng)生生物科技有限責(zé)任公司成立于1992年，其法定代表人為高俊芳。2015年12月借殼黃海機(jī)械成功上市，并將公司證券名稱由“黃海機(jī)械”變更為“長(zhǎng)生生物”。近年來，由該公司生產(chǎn)的疫苗銷量巨大，成為各地疫苗的重要來源。然而該公司在2018年7月15日卻發(fā)生了一項(xiàng)極其重大的變故——國(guó)家藥品監(jiān)督管理局發(fā)布了關(guān)于長(zhǎng)生生物全資子公司長(zhǎng)春長(zhǎng)生違法違規(guī)生產(chǎn)凍干人用狂犬病疫苗的通告，根據(jù)當(dāng)月18日的疫苗檢驗(yàn)結(jié)果，發(fā)現(xiàn)長(zhǎng)春長(zhǎng)生的問題疫苗不僅包括凍干人用狂犬疫苗，其百白破疫苗的檢驗(yàn)也并不符合規(guī)定。兩種疫苗在生產(chǎn)過程中存在記錄造假等嚴(yán)重違反《藥品生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范》的行為，根據(jù)檢驗(yàn)結(jié)果，該公司藥品GMP證書被相關(guān)部門收回。同月24日，該公司高管等涉案人員被刑事拘留。根據(jù)媒體報(bào)道，長(zhǎng)春長(zhǎng)生生產(chǎn)的問題疫苗竟流向11個(gè)市、27個(gè)區(qū)縣，對(duì)社會(huì)的不良影響巨大。不日，長(zhǎng)生生物證券被證券交易所ST，公司股票簡(jiǎn)稱變?yōu)椤癝T長(zhǎng)生”后變?yōu)椤?ST長(zhǎng)生”，瀕臨退市風(fēng)險(xiǎn)。

3 會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題的表現(xiàn)

長(zhǎng)生生物作為一個(gè)背負(fù)重要企業(yè)社會(huì)責(zé)任、涉及社會(huì)公眾生命安全的生物企業(yè)，為何會(huì)在前景一片向好的情況下做出如此舉動(dòng)，作為一個(gè)上市公司如何能瞞天過海，疫苗不符合規(guī)定必定與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的造假有著不可分割的聯(lián)系，因此必定存在會(huì)計(jì)不誠(chéng)信的表現(xiàn)。

3.1 會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題表現(xiàn)之一：管理層不誠(chéng)信

3.1.1 管理層隱瞞

管理層作為公司高管，管理著公司大大小小的事物，而財(cái)務(wù)報(bào)表也是需要經(jīng)過管理層審核之后方能對(duì)外披露。試想偌大一個(gè)公司出現(xiàn)了疫苗不符合藥品監(jiān)管機(jī)構(gòu)的規(guī)定，會(huì)有哪些可能性：（1）接觸疫苗的工作人員報(bào)復(fù)公司，擅自做主。（2）公司高管為了謀求利益，喪失誠(chéng)信。哪一種可能性更高呢？如果是假設(shè)一，試想什么樣的工作人員能做出如此巨大的改動(dòng)，卻絲毫不被管理層發(fā)現(xiàn)。況且公司問題疫苗生產(chǎn)量如此之大，環(huán)節(jié)如此之多，如何保證每個(gè)環(huán)節(jié)都不出披露呢？另外值得注意的一點(diǎn)是根據(jù)《疫苗流通和預(yù)防接種管理?xiàng)l例》規(guī)定，疫苗生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照政府采購合同的約定，向省級(jí)疾病預(yù)防控制機(jī)構(gòu)或者其指定的其他疾病預(yù)防控制機(jī)構(gòu)供應(yīng)第一類疫苗，不得向其他單位或者個(gè)人供應(yīng)。因此，假設(shè)一似乎并不太可能，那么就只剩管理層故意隱瞞這一種可能性了。

3.1.2 管理層對(duì)公司目標(biāo)的偏離

而管理層為何做出如此風(fēng)險(xiǎn)之舉？根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，如此高風(fēng)險(xiǎn)一定對(duì)應(yīng)著非常巨大的好處管理層才會(huì)冒此風(fēng)險(xiǎn)。

（1）營(yíng)業(yè)收入及利潤(rùn)的快速增長(zhǎng)。

如上表所示，公司2017年的營(yíng)業(yè)收入及凈利潤(rùn)較上年分別增長(zhǎng)了52.60%和32.45%，自2015年借殼上市以來近三年的平均復(fù)合增長(zhǎng)率分別達(dá)到了39.74%和39.17%，可以看出這兩項(xiàng)指標(biāo)的增長(zhǎng)非常迅速，已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了同行業(yè)該兩項(xiàng)指標(biāo)增長(zhǎng)的平均值。

（2）不重研發(fā)重銷售。

資料顯示，長(zhǎng)春長(zhǎng)生2017年用于研發(fā)的資金投入僅占當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的7.87%，研發(fā)人員數(shù)量?jī)H占公司員工總?cè)藬?shù)的14.96%。而同年的銷售費(fèi)用占營(yíng)業(yè)收入之比高達(dá)37.53%，同比增長(zhǎng)達(dá)到152.52%，該增長(zhǎng)已經(jīng)遠(yuǎn)高于當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的增長(zhǎng)幅度，也遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于同行業(yè)的平均值。

從以上兩點(diǎn)的數(shù)據(jù)分析可以看出公司營(yíng)業(yè)收入的快速增長(zhǎng)竟是因?yàn)樾麄髌鹆俗饔?，而作為一個(gè)關(guān)系到廣大人民群眾根本利益的企業(yè)并未大力投入研發(fā)，如何能保證該公司在同行業(yè)內(nèi)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)？對(duì)于疫苗的使用需要通過嚴(yán)格的政府招標(biāo)，該公司如何脫穎而出，接下如此多生意，背后的原因令人唏噓。

3.2 會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題表現(xiàn)之二：原始財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不真實(shí)

保證一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)性和可靠性最重要的因素之一便是保證原始數(shù)據(jù)的真實(shí)完整，而長(zhǎng)生生物在凍干人用狂犬病疫苗生產(chǎn)過程中存在記錄造假，伴隨記錄造假隨之而來的是財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的來源原始憑證的造假。而原始憑證是會(huì)計(jì)人員編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)，基礎(chǔ)有問題，自然財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)也會(huì)不符合常理。原始數(shù)據(jù)的不真實(shí)也直接體現(xiàn)了會(huì)計(jì)誠(chéng)信失真的問題。

3.3 會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題表現(xiàn)之三：重大信息未披露

經(jīng)查實(shí)，長(zhǎng)生生物疫苗不符合規(guī)定的問題其實(shí)早在2017年11月就被國(guó)家藥監(jiān)局抽檢所發(fā)現(xiàn)，當(dāng)時(shí)吉林食藥監(jiān)管局對(duì)此作出合計(jì)罰款約344萬元的處理。然而作為上市公司，該事項(xiàng)屬于公司的重大事項(xiàng)，而長(zhǎng)生生物一直沒有公開披露該問題，知道疫苗案全面爆發(fā)后，該重要信息才得以披露。該事項(xiàng)的不及時(shí)披露，嚴(yán)重影響了財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的判斷，也是不誠(chéng)信的表現(xiàn)。

4 解決會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題的措施

4.1 加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)

內(nèi)部控制是企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度，是企業(yè)執(zhí)行一切財(cái)務(wù)及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的標(biāo)尺，只有內(nèi)部控制健全了，企業(yè)在運(yùn)行過程中才不會(huì)出現(xiàn)如此嚴(yán)重的誠(chéng)信問題。在進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)時(shí)，一是要樹立誠(chéng)信的企業(yè)文化。企業(yè)文化是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核心理念，理念引導(dǎo)工作，因此企業(yè)文化中要樹立與企業(yè)誠(chéng)信相關(guān)的文化，如果整個(gè)企業(yè)在生產(chǎn)銷售等各個(gè)環(huán)節(jié)都秉持著誠(chéng)信的理念，那會(huì)計(jì)誠(chéng)信出現(xiàn)問題的可能性也會(huì)降低。二是增加對(duì)管理層監(jiān)督的制度。管理層是引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核心人員，是企業(yè)的管理者，因此管理層的誠(chéng)信引導(dǎo)企業(yè)是否誠(chéng)信。4.2 加強(qiáng)外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管

在很多情況下，外部的監(jiān)管可能比內(nèi)部控制來得更為直接。就如長(zhǎng)生生物案例中，當(dāng)公司高管都不誠(chéng)信，傳遞的理念就是如此，公司的制度也很難得以執(zhí)行。因此，在企業(yè)內(nèi)部控制出現(xiàn)問題的情況下，減少企業(yè)不誠(chéng)信問題就更加依賴于外部的監(jiān)管機(jī)構(gòu)。而在制藥企業(yè)中，對(duì)其質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)管依賴于食藥監(jiān)局，食藥監(jiān)局的監(jiān)管能夠從源頭上減少企業(yè)不誠(chéng)信的問題。

4.3 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息不存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證的機(jī)構(gòu)，雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師旨在于找出重大非故意錯(cuò)報(bào)，但隨著公眾的期望增加，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)該適當(dāng)關(guān)注舞弊風(fēng)險(xiǎn)，縮小期望差距，進(jìn)而為企業(yè)會(huì)計(jì)誠(chéng)信問題發(fā)揮更大的監(jiān)督作用。

作者簡(jiǎn)介：張宇寧（2001.03.18），女，民族，吉林省四平人，長(zhǎng)春市朝陽區(qū)長(zhǎng)春大學(xué)會(huì)計(jì)專業(yè)本科，本科在讀.