李佳星

（武漢大學(xué)政治與公共管理學(xué)院，湖北 武漢430000）

社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)強(qiáng)制征繳，主要作用于當(dāng)繳費(fèi)義務(wù)人未履行按時(shí)繳納社保費(fèi)義務(wù)時(shí)，社保費(fèi)的強(qiáng)制性可以使社會(huì)保險(xiǎn)資金不流失，同時(shí)參保人員的社會(huì)保險(xiǎn)待遇也有了保障。目前關(guān)于社保的強(qiáng)制繳納存在兩種學(xué)說(shuō):一是公法請(qǐng)求說(shuō)。法律規(guī)定當(dāng)事人必須參加且繳納相應(yīng)的保險(xiǎn)費(fèi)，即養(yǎng)老保險(xiǎn)作為強(qiáng)制保險(xiǎn)，用人單位負(fù)有繳費(fèi)義務(wù)，社保經(jīng)辦部門則負(fù)責(zé)監(jiān)督和強(qiáng)制征繳社保費(fèi)；二是行政確認(rèn)說(shuō)。投保人與被保險(xiǎn)人的勞動(dòng)契約屬于私法的契約義務(wù)，勞動(dòng)者參與到社會(huì)保險(xiǎn)體系中需經(jīng)過社保部門的審核確認(rèn)，即公權(quán)力對(duì)私權(quán)利關(guān)系的介入。結(jié)合我國(guó)目前社保征繳現(xiàn)狀，行政確認(rèn)說(shuō)更符合我國(guó)實(shí)情，將繳納保險(xiǎn)費(fèi)的私法義務(wù)經(jīng)過社保經(jīng)辦部門的確認(rèn)后形成了行政強(qiáng)制義務(wù)。

一、案例分析

（一）案件還原

武漢某勞務(wù)有限公司原員工嚴(yán)某某因該公司欠繳其社保費(fèi)，多次向有關(guān)部門投訴。A區(qū)稅務(wù)局調(diào)查后，向該公司下達(dá)《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)限期繳納通知書》，責(zé)令該公司限期繳納，但截至2019年7月3日該公司仍未繳納。根據(jù)社保法的有關(guān)規(guī)定，A區(qū)稅務(wù)局?jǐn)M向該公司開戶銀行查詢存款賬戶，并申請(qǐng)劃撥欠繳的社保費(fèi)。

（二）主要爭(zhēng)議

本案由于涉及社保局、稅務(wù)局、法院、企業(yè)等多方主體，溝通協(xié)調(diào)難度大，在處理過程中經(jīng)過多項(xiàng)執(zhí)法程序，涉及相關(guān)法律法規(guī)較多，本文結(jié)合行政強(qiáng)制執(zhí)行的構(gòu)成要素，梳理當(dāng)時(shí)爭(zhēng)議較大的幾點(diǎn)進(jìn)行分析：

1.社保費(fèi)欠繳是否適用于行政強(qiáng)制法

本案涉及的社保是養(yǎng)老保險(xiǎn)，依據(jù)養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)法律關(guān)系，勞動(dòng)者繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)是通過用人單位代扣代繳實(shí)現(xiàn)的，用人單位和勞動(dòng)者同時(shí)作為養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)的義務(wù)主體，此種法律關(guān)系按上文討論的即兼具公私法性質(zhì)?！耙?guī)定權(quán)利義務(wù)所在之勞動(dòng)基準(zhǔn)法之工作規(guī)則及勞動(dòng)契約上，行政機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)該義務(wù)的履行加以監(jiān)督和強(qiáng)制。體現(xiàn)了公法和私法的結(jié)合?！币虼斯P者結(jié)合我國(guó)社保費(fèi)的繳納屬于行政確認(rèn)的范疇，即兼具公私法的性質(zhì)，認(rèn)為用人單位為保險(xiǎn)人繳納保費(fèi)義務(wù)是強(qiáng)制性的，所以企業(yè)社保費(fèi)欠繳行為可以依據(jù)《行政強(qiáng)制法》進(jìn)行行政強(qiáng)制。

2.強(qiáng)制執(zhí)行前已作出行政決定是否還需執(zhí)行催告程序

目前，稅務(wù)強(qiáng)制并沒有專門的法典，主要依據(jù)《稅收征收管理法》的實(shí)施細(xì)則和《行政強(qiáng)制法》來(lái)執(zhí)行。前者側(cè)重于實(shí)體方面，后者則著眼于程序方面。兩者相輔相成，對(duì)實(shí)施稅務(wù)強(qiáng)制執(zhí)行程序起到了較為全面的規(guī)范和指導(dǎo)作用。但是，后者是關(guān)于行政強(qiáng)制方面的一般法，并沒有著重關(guān)注稅務(wù)強(qiáng)制的個(gè)性差異；前者作為稅收領(lǐng)域的特別法，則對(duì)于稅務(wù)強(qiáng)制行為具有更強(qiáng)的指導(dǎo)性。目前來(lái)看，二者之間在具體規(guī)定上存在一定沖突和矛盾之處，這給基層稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施稅務(wù)強(qiáng)制行為帶來(lái)了較大的困惑與風(fēng)險(xiǎn)。

在實(shí)踐中，納稅人的欠繳原因主要是沒有按時(shí)繳納，在《稅收征收管理法》中，稅務(wù)機(jī)關(guān)在經(jīng)過責(zé)令限期繳納即能采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。但依據(jù)《行政強(qiáng)制法》，需作出行政決定后才可以采取強(qiáng)制執(zhí)行措施。本案中欠繳情況一開始并不屬于行政決定，并且稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的責(zé)令限期繳納行為是否等同于催告，目前也沒有明確?！缎姓?qiáng)制法》規(guī)定行政機(jī)關(guān)作出強(qiáng)制執(zhí)行決定前，應(yīng)當(dāng)事先告知當(dāng)事人履行義務(wù)，并提交當(dāng)事人意見。法律對(duì)于催告制度的具體履行時(shí)間無(wú)具體規(guī)定，存在一些案件因不符合催告條件而被裁定不準(zhǔn)予執(zhí)行的風(fēng)險(xiǎn)。因此，最終A區(qū)稅務(wù)局責(zé)令限期繳納，也在強(qiáng)制執(zhí)行前對(duì)欠繳企業(yè)進(jìn)行了催告。

二、A區(qū)稅務(wù)局行政強(qiáng)制執(zhí)行存在的問題

稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行具備法定性、強(qiáng)制性、可訴性等特征，稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行的執(zhí)法要求較高，如何順利開展行政強(qiáng)制執(zhí)行工作，預(yù)防和化解可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，是目前稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的迫切難題。

（一）法律依據(jù)不連貫存在脫節(jié)

《行政執(zhí)法法》頒布后，稅務(wù)行政執(zhí)法應(yīng)當(dāng)遵循《稅收征收管理法》《行政強(qiáng)制法》等有關(guān)規(guī)定。但是，相關(guān)法律法規(guī)之間不連貫，法律的適用成為一大難題。社保部門征收社保費(fèi)后存在的主要問題有：征收主體授權(quán)不明確、法律規(guī)定不配套、行政執(zhí)法權(quán)不完備。許多法律法規(guī)之間沒有有效的聯(lián)系，這就限制了執(zhí)法手段。如《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》規(guī)定，社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)向人民法院申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行。但因《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》屬于行政法規(guī)，法院因法律不適用導(dǎo)致無(wú)法執(zhí)行。這種不同法律法規(guī)之間的不匹配，給稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的實(shí)踐帶來(lái)了諸多困難。

（二）行政強(qiáng)制執(zhí)行機(jī)制不完善

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)行政強(qiáng)制程序的重視程度不夠。一是程序缺失，如不履行告知義務(wù)、抗辯權(quán)、救濟(jì)權(quán)等；二是違反時(shí)限，如執(zhí)行措施未完成或超過規(guī)定期限。《行政強(qiáng)制法》第三十五條規(guī)定，行政機(jī)關(guān)作出執(zhí)行決定前，應(yīng)當(dāng)督促當(dāng)事人履行義務(wù)。結(jié)合本案，筆者認(rèn)為在各個(gè)環(huán)節(jié)或多或少存在時(shí)限不足就作出下一步處理的情況，主要是在執(zhí)行過程中需要考慮時(shí)間成本、績(jī)效目標(biāo)等原因，未完全嚴(yán)格履行政程序。同時(shí)在實(shí)踐中，也有一些具有催告性質(zhì)的文書，如《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》《責(zé)令限期改正通知書》等，因法院對(duì)稅務(wù)文書的認(rèn)識(shí)不完全相同，《行政強(qiáng)制法》也沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致實(shí)際使用中沒有相關(guān)法律條文給予指導(dǎo)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)在強(qiáng)制執(zhí)行中存在程序缺失、履行不嚴(yán)等問題。

（三）稅務(wù)部門專業(yè)人才隊(duì)伍不足

執(zhí)法經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)的缺乏是執(zhí)法水平不高的主要原因。稅務(wù)干部在稅收?qǐng)?zhí)法過程中，如果不能綜合考慮法律條文的規(guī)定，不能掌握解釋適用法律的技巧，是法律思維能力不足的表現(xiàn)。同時(shí)，重實(shí)體輕程序的思想仍然存在。這種重實(shí)體輕程序的理念不僅不符合現(xiàn)代法治的要求，而且容易導(dǎo)致執(zhí)法過程中的程序性缺乏，這對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法的合法性和確定性提出了挑戰(zhàn)。

三、完善稅收?qǐng)?zhí)法法律體系的對(duì)策與建議

近年來(lái)，面對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)合并的新形勢(shì)，實(shí)施強(qiáng)制性稅收?qǐng)?zhí)法存在風(fēng)險(xiǎn)，主要包括執(zhí)法依據(jù)、執(zhí)法意愿、執(zhí)法能力、外部協(xié)調(diào)和管理手段等，需要從國(guó)家立法層面修訂和完善稅收?qǐng)?zhí)法法律體系，從基層執(zhí)行層面整合國(guó)家執(zhí)法力量，提高執(zhí)法水平，以有效防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（一）完善法律法規(guī)，制定稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行操作指南

對(duì)統(tǒng)一執(zhí)法所涉及的文件制作發(fā)文模板，使基層稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)照規(guī)范使用執(zhí)法文書。同時(shí)在程序中制定明確的執(zhí)行程序，明確應(yīng)嚴(yán)格遵守的執(zhí)行程序，并建議稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行過程中，注意相關(guān)時(shí)限的規(guī)定。明確法律依據(jù)是正確執(zhí)法的基礎(chǔ)，因此要完善相關(guān)法律法規(guī)，明確程序主體，規(guī)定執(zhí)行流程，為稅務(wù)征收全過程提供制度保障。

（二）組織業(yè)務(wù)培訓(xùn)，增強(qiáng)執(zhí)法人員的執(zhí)法水平和法治意識(shí)

稅務(wù)機(jī)關(guān)要“迎難而上”，積極主動(dòng)學(xué)習(xí)法律法規(guī)，堅(jiān)持依法行政，增強(qiáng)執(zhí)法信心。執(zhí)法機(jī)構(gòu)在注意對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法防控的同時(shí)要保障稅收?qǐng)?zhí)法的順利實(shí)施。防范稅務(wù)行政執(zhí)法中的各種執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，就要加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)執(zhí)法人員的教育培訓(xùn)，建立一支業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、法律意識(shí)強(qiáng)的執(zhí)法隊(duì)伍。稅務(wù)干部一方面要增強(qiáng)法治意識(shí)，強(qiáng)化依法行政理念，樹立程序優(yōu)先意識(shí)，摒棄“重實(shí)體、輕程序”的觀念；另一方面要提高執(zhí)法水平，定期組織專家講座、學(xué)習(xí)交流、案例分析等活動(dòng)，增強(qiáng)執(zhí)法人員正確運(yùn)用法律法規(guī)解決實(shí)際問題的能力。

（三）建立健全監(jiān)督機(jī)制，對(duì)行政強(qiáng)制執(zhí)行工作設(shè)立容錯(cuò)機(jī)制

稅務(wù)機(jī)關(guān)可以成立以征收管理部門為主體的行政執(zhí)法隊(duì)伍，應(yīng)對(duì)當(dāng)前稅務(wù)干部基礎(chǔ)不清、知識(shí)匱乏、經(jīng)驗(yàn)不足的現(xiàn)實(shí)，提高稅收?qǐng)?zhí)法的規(guī)范性和合法性，確保執(zhí)行效率高效化。建立完善的監(jiān)督機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)行政執(zhí)法全過程監(jiān)督。同時(shí)做好事后檢查，總結(jié)不足，查漏補(bǔ)缺。并且為行政執(zhí)法工作建立容錯(cuò)機(jī)制，進(jìn)一步提升基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法工作積極性，在實(shí)踐中促進(jìn)稅務(wù)行政執(zhí)法工作不斷改進(jìn)。

四、結(jié)語(yǔ)

針對(duì)稅務(wù)行政強(qiáng)制執(zhí)行中的問題，筆者以實(shí)案為例，梳理細(xì)節(jié)，以小放大，為基層執(zhí)行層面提供一定建議，以進(jìn)一步提升基層稅務(wù)行政強(qiáng)制的規(guī)范與可執(zhí)行性，促進(jìn)稅務(wù)行政執(zhí)法工作不斷改進(jìn)。