盧晨瑩

(新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院 新疆 烏魯木齊 830000)

一、引言

個(gè)人所得稅與自然人的收入直接掛鉤，具有籌集財(cái)政收入、調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的功能；也具有調(diào)節(jié)居民收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平和稅收公平的功能。目前，我國個(gè)人所得稅收入僅次于增值稅和企業(yè)所得稅，已成為我國稅制中的第三大稅種，隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和人們生活水平的提高，個(gè)稅收入的規(guī)模也逐漸增大。我國自引進(jìn)個(gè)稅以來，一直實(shí)行單一的分類制模式，這種模式提高了稅收征管的效率，但不能綜合衡量納稅人的全部經(jīng)濟(jì)情況，也不能很好的提現(xiàn)稅收公平原則。個(gè)稅的幾次改革并不全面，導(dǎo)致我國個(gè)稅對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)作用并不突出，稅收公平難以實(shí)現(xiàn)。

為更有效地改善民生，發(fā)揮個(gè)稅應(yīng)有的功能，2018年全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)通過了修改個(gè)人所得稅法的決定。本次稅改推進(jìn)個(gè)人所得稅向綜合與分類相結(jié)合模式轉(zhuǎn)變，是個(gè)稅制度變革的一次重大突破，對(duì)個(gè)稅的完善發(fā)展具有重要意義。

二、文獻(xiàn)綜述

我國個(gè)人所得稅起步較晚，進(jìn)展較為緩慢，學(xué)者們對(duì)于個(gè)稅的改革總體上以減輕稅負(fù)和促進(jìn)公平稅收為基本目標(biāo)(袁建國 胡明生等2017 ；周心怡 龔鋒 2018)。個(gè)稅與我國居民的收入息息相關(guān)，對(duì)社會(huì)財(cái)富再分配和人們的收入公平有著不可忽視的作用，在個(gè)稅與時(shí)俱進(jìn)的改革中，應(yīng)更加注重發(fā)揮個(gè)稅的收入分配調(diào)節(jié)功能，促進(jìn)稅負(fù)公平(李升 楊武 2016；陽芳 何冬明 2018)。不少學(xué)者們進(jìn)一步的提出個(gè)稅的改革應(yīng)兼顧社會(huì)公平和效率，以綜合制為最終目標(biāo),擴(kuò)大個(gè)人所得稅征稅范圍,全面加強(qiáng)調(diào)控收入分配的作用(羅麗娜 2018；蔣震 2019)。2018年我國頒布了最新個(gè)稅改革政策，對(duì)于新的個(gè)稅改革，學(xué)者們認(rèn)為個(gè)稅改革降低了平均稅負(fù)，縮小了勞動(dòng)收入分配的差距(劉蓉 林志建 2019)。不僅在調(diào)節(jié)收入分配方面起到了一定的作用，還在家庭教育支出方面，改善家庭教育支出、促進(jìn)教育公平發(fā)展(劉利利 劉洪愧 2020)。雖然本次個(gè)稅改革降低了中等收入群體的工資薪金稅負(fù)，對(duì)于減輕自然人的稅負(fù)起到了一定的效果，但是其收入再分配調(diào)節(jié)未充分發(fā)揮出來，仍未能有效緩解收入差距。(楊沫 2019；黃曉虹 2019；)

本文主要針對(duì)于個(gè)稅改革對(duì)稅收公平效應(yīng)進(jìn)行研究，基于2019年個(gè)稅收入數(shù)據(jù)分析我國個(gè)稅首次引用綜合課稅模式對(duì)稅收公平的改善力度；根據(jù)各地區(qū)之間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，分析個(gè)稅改革與地區(qū)發(fā)展的匹配度。最后針對(duì)于存在的不足，提出一定的改善建議。

三、理論分析

(一)工資、薪金所得中免征額變化分析

據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國2017年人均國內(nèi)生產(chǎn)總值是60014元，本次工資、薪金所得的免征額提高到每年累計(jì)60000元，與當(dāng)年最新的人均占有國內(nèi)生產(chǎn)總值基本相適應(yīng)。我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，居民收入不斷提高，個(gè)稅免征額的變化應(yīng)隨物價(jià)的上漲、人們生活成本的增加而變化。

國家統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，我國近十年來，人均國內(nèi)生產(chǎn)總值、居民消費(fèi)水平、城鎮(zhèn)單位就業(yè)人員的平均工資都逐年增加(如下圖1)。尤其是人均工資的變化，增幅較大，2019年已經(jīng)達(dá)到90000元以上，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過人均國內(nèi)生產(chǎn)總值。但居民的消費(fèi)水平增加緩慢，不及工資收入的增速，說明工資收入用于消費(fèi)之外的比重較大。個(gè)稅的免征額標(biāo)準(zhǔn)已無法滿足人們的基本生活所需，工資的上漲還會(huì)加重中低收入者的稅收負(fù)擔(dān)。這種狀態(tài)有悖于低收入者少納稅的公平原則，調(diào)整后的免征額與我國當(dāng)前的整體經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平基本適應(yīng)，有效的減輕中低收入者的稅負(fù)。

圖1 近十年我國人均GDP、居民消費(fèi)、人均工資變化對(duì)比

(二)課稅模式的轉(zhuǎn)變分析

將勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)等勞動(dòng)性質(zhì)的所得與工資薪金合并，納入綜合征稅模式的范圍，是我國課稅模式的一大突破。課稅模式的轉(zhuǎn)變能夠更好地兼顧到納稅人的收入水平與負(fù)擔(dān)能力，避免納稅人因收入來源的不同而不同納稅的窘迫。近年來，由于我國第三產(chǎn)業(yè)的崛起，國家經(jīng)濟(jì)向著全方位多領(lǐng)域的綜合發(fā)展，人們的收入也逐漸多元化，綜合征稅模式可以更好的衡量納稅人的全部勞動(dòng)收入。

(三)專項(xiàng)扣除的新增

我國首次增加子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或住房租金、贍養(yǎng)老人等 6 項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，切實(shí)考慮到老百姓的難處，反應(yīng)了民生問題，提現(xiàn)了個(gè)稅的人性化設(shè)計(jì)。這樣不僅減輕了納稅人的稅負(fù)，更提現(xiàn)了個(gè)稅在家庭的教育、醫(yī)療、養(yǎng)老等方面縮小差距，促進(jìn)我國收入分配的公平。

(四)綜合超額累進(jìn)稅率的調(diào)整

改革后的超額累進(jìn)稅率，擴(kuò)大了低稅率收入級(jí)距。其中3%稅率對(duì)應(yīng)的應(yīng)納稅所得額級(jí)距擴(kuò)大了1倍；10%稅率對(duì)應(yīng)的所得額級(jí)距擴(kuò)大了2倍，速算扣除數(shù)增加了1倍；20%稅率對(duì)應(yīng)的所得額級(jí)距擴(kuò)大了1.89倍，速算扣除數(shù)增加了1.54倍。這一改變擴(kuò)大了中低收入者的范圍，增加了個(gè)稅的扣除數(shù)，進(jìn)一步維護(hù)了中低收入者的利益。

綜上理論分析，按著自然人每月勞動(dòng)收入，算出應(yīng)納稅額變化(如下圖2)。新個(gè)稅體系下，不同收入的納稅人整體稅負(fù)明顯降低，稅收變化幅度隨著月工資的增加而上升。對(duì)于月工資在40000元以下中低收入者來說，稅負(fù)大大減輕，特別是每月20000元以下的納稅人，降稅效果較為明顯。對(duì)于高收入者來說，需要承擔(dān)高納稅的責(zé)任。

圖2 每月稅前工資和應(yīng)該納稅額的變化

綜合超額累進(jìn)稅率的調(diào)整較好地減輕中低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，一定程度上實(shí)現(xiàn)了國家對(duì)于收入與分配“增低、擴(kuò)中、控高”的目標(biāo)，促進(jìn)收入分配更加合理、有序。鼓勵(lì)人們勤勞致富，擴(kuò)大我國中等收入群體，增加低收入者的收入，控制畸高收入者的收入。能達(dá)到預(yù)期合理減稅的效果，新稅法更合理更人性化。

四、研究分析

(一)從我國整體稅負(fù)分析

在全國減稅降費(fèi)制度實(shí)施下，2019年我國稅收收入總額是157992.21億元，其中個(gè)人所得稅收入總額是10388.48億元，個(gè)稅占總稅收收入比重是6.58%。隨著我國個(gè)稅收入的壯大，個(gè)稅改革也越來越受到人們的重視。據(jù)統(tǒng)計(jì)比較，國家稅收收入總額比去年增長1%，個(gè)人所得說收入比去年減少4604億元，下降幅度25.11%。

從近十年我國個(gè)稅收入占國家總稅收收入的比重來看(如下圖3)，我國個(gè)稅收入占總稅收收入的比重較為穩(wěn)定，增長幅度變化不大，但個(gè)稅收入收制度改革的影響較大，尤其是2018年的個(gè)稅改革，降稅效果非常明顯。我國個(gè)稅的主要納稅群體是工薪階層，據(jù)之前粗略統(tǒng)計(jì)，個(gè)稅收入中大約60%是來自中低收入者，影響中低收入者的生存和發(fā)展。個(gè)稅改革實(shí)施一年后，據(jù)國家財(cái)政部報(bào)告顯示，個(gè)稅合計(jì)減稅4604億元，使2.5億納稅人直接受益，人均減稅約1842元。由此看出新個(gè)稅法切實(shí)讓百姓受益，直接減少老百姓的稅負(fù)，減輕中低收入者的壓力。

圖3 近十年我國稅收總額與個(gè)稅收入變化對(duì)比

基于優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，完善稅前扣除，規(guī)范和強(qiáng)化稅基，加強(qiáng)稅收征管的制度實(shí)施后，個(gè)稅整體稅收明顯下降，在調(diào)節(jié)中低收入者的勞動(dòng)收入和促進(jìn)稅負(fù)公平等方面有著明顯的改善。

(二)從各個(gè)地區(qū)分析

在我國2019年個(gè)人所得稅收入整體降低的影響下，各地區(qū)的稅收都不同程度的減少(如下圖4)。根據(jù)2018年和2019年的個(gè)稅收入對(duì)比圖來看，我國東部經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平比較好的地區(qū)，如北京、上海、廣東、浙江和江蘇等地人均收入水平較高，繳納個(gè)稅高于中西部地區(qū)。中部地區(qū)，人均收入水平中等，繳納個(gè)稅也有所降低。對(duì)于西部地區(qū)，人均收入水平較低，個(gè)稅的繳納較少。這一趨勢的變化提現(xiàn)我國東中西部高收入地區(qū)高納稅、低收入地區(qū)少納稅的特征。

圖4 我國各省市個(gè)稅收入變化對(duì)比

從個(gè)稅2019年的變動(dòng)趨勢可以看出，我國東部地區(qū)個(gè)稅下降比率小于中西地區(qū)，尤其是西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)，個(gè)稅下降比率達(dá)到40%以上，說明我國個(gè)稅改革的成效。個(gè)稅改革不僅減少中低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，也減輕了經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)整體的稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)于促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展和收入分配公平有明顯的改善作用。

五、結(jié)論及建議

個(gè)人所得稅作為一種稅收征管手段，通過調(diào)節(jié)免征額、稅基、累進(jìn)稅率等措施不斷優(yōu)化對(duì)稅收公平的影響?；?019年最新的個(gè)稅收入數(shù)據(jù)，個(gè)稅改革的效應(yīng)整體上比較明顯。但每次稅制的改革進(jìn)程不是一蹴而就的，需要循序漸進(jìn)的解決和完善，最重要的是立足本土國情，建立符合稅制發(fā)展規(guī)律的現(xiàn)代稅收體系。

(一)存在的問題 勞動(dòng)報(bào)酬的稅負(fù)高于財(cái)產(chǎn)報(bào)酬的

1.稅收系統(tǒng)與信息的不對(duì)稱

我國目前實(shí)施的稅收制系統(tǒng)，還沒有實(shí)現(xiàn)信息全部共享的目標(biāo)。由于不同地區(qū)不同經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，個(gè)人信息具有一定的差異性，開展綜合稅制模式較為困難，部分沒被透明的較高收入難以被綜合進(jìn)全部收入中，影響稅收公平。

2.扣除標(biāo)準(zhǔn)全國不能因地制宜

以納稅人個(gè)人為扣除對(duì)象的基本扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，沒有考慮納稅人當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)水平狀況和納稅人家庭經(jīng)濟(jì)狀況對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的影響,無法體現(xiàn)納稅人實(shí)際經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)能力和實(shí)際納稅能力。不利于提現(xiàn)因地而異、因人而異的扣除公平。

3.個(gè)稅占我國稅收總額的比重較小

我國個(gè)人所得稅起步較晚，個(gè)稅收入占總稅收收入的比重雖已經(jīng)上升，但仍占比不大，還處于10%以下，個(gè)稅對(duì)收入公平的調(diào)節(jié)作用是比較有限，對(duì)于收入分配差距的調(diào)節(jié)有了一定的作用但效果仍未能達(dá)到理想狀態(tài)。

(二)建議

為了健全我國個(gè)稅的發(fā)展，針對(duì)以上問題，建議在之后的個(gè)稅改革中結(jié)合我國具體的情況，以及我國作為世界上最大的發(fā)展中國家，目前全國仍有大約6億人的平均月收入為1000元左右的現(xiàn)狀，根據(jù)各地區(qū)發(fā)展不平衡不充分的特征，制定符合我國國情的個(gè)人所得稅稅制。

首先，建立健全我國個(gè)人信息體系，打通各個(gè)領(lǐng)域，合并個(gè)人財(cái)產(chǎn)信息，做好統(tǒng)計(jì)工作。由于我國人口眾多、各個(gè)差異較大、信息比較瑣碎和繁雜，而且變化較快，這一工作將很難快速達(dá)到成效。但可量化的信息的公開透明仍要繼續(xù)加快進(jìn)程。

其次，優(yōu)化個(gè)稅所得稅的免征額和扣除標(biāo)準(zhǔn)。由于我國各個(gè)省市發(fā)展不均衡，人們的收入也呈現(xiàn)多樣化，貧富差距仍然較大，每月5000元的免征額在經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)地區(qū)可能不夠滿足人們的基本生活所需，在經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)已經(jīng)超額滿足了基本生活所需，所以免征額的設(shè)計(jì)應(yīng)既滿足于減輕中低收入者的稅負(fù)，又應(yīng)與區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平向適用。還有專項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)，應(yīng)考慮不同收入水平和不同消費(fèi)水平的差異，不能采用全國統(tǒng)一固定數(shù)額，這樣在稅制結(jié)構(gòu)上才更顯公平。

最后，從單一的分類稅制模式向以家庭為單位的綜合稅制模式的轉(zhuǎn)變時(shí)，應(yīng)完善和健全稅收征管體系，做到有法可依，執(zhí)法公平。規(guī)范個(gè)稅執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，推進(jìn)個(gè)稅對(duì)稅收公平的調(diào)節(jié)作用。