劉紅

【摘 要】2017年財(cái)政部修訂并頒布了新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2018年1月1日，境內(nèi)外同時(shí)上市的商業(yè)銀行開始執(zhí)行；2019年1月1日，其他境內(nèi)上市銀行開始執(zhí)行；2021年1月1日，執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市銀行全面實(shí)施。實(shí)施新準(zhǔn)則，在一定程度上會(huì)直接影響整個(gè)金融業(yè)，當(dāng)下及時(shí)研判準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響，在此基礎(chǔ)上制定有效的應(yīng)對(duì)措施，現(xiàn)實(shí)意義重大。

【關(guān)鍵詞】新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；商業(yè)銀行；影響；對(duì)策

會(huì)計(jì)作為國(guó)際通用的商業(yè)語言之一，能夠有效的改變經(jīng)濟(jì)活動(dòng)面貌，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到良好的推動(dòng)作用。為更好的順應(yīng)國(guó)際發(fā)展趨勢(shì)，全面引入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)商業(yè)銀行逐步建立與完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，不僅改變了會(huì)計(jì)政策，還深入改變了整個(gè)會(huì)計(jì)過程、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、確認(rèn)與計(jì)量方法。新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在商業(yè)銀行的實(shí)施，是從觀念到實(shí)踐、會(huì)計(jì)科目到核心賬務(wù)系統(tǒng)升級(jí)、前臺(tái)操作 到后臺(tái)管理的系統(tǒng)工程。

一、新舊準(zhǔn)則差異簡(jiǎn)析

（一）金融資產(chǎn)分類簡(jiǎn)化，對(duì)于攤余成本計(jì)量模式進(jìn)行了較為嚴(yán)格的限制并鼓勵(lì)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量模式

新金融準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)從四分類簡(jiǎn)化為三分類，金融負(fù)債保持原有兩分類，但從會(huì)計(jì)核算角度出發(fā)，會(huì)計(jì)核算模式其實(shí)并未簡(jiǎn)化。在新準(zhǔn)則框架下，公允價(jià)值計(jì)量模式得到了更為廣泛的使用。攤余成本計(jì)量模式，除要求業(yè)務(wù)模式外，還需對(duì)金融工具的合同現(xiàn)金流量特征進(jìn)行測(cè)試，只有當(dāng)合同現(xiàn)金流僅為“對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付”時(shí)才可以采用攤余成本計(jì)量。新準(zhǔn)則下增加對(duì)合同現(xiàn)金流量特征的測(cè)試分析，標(biāo)志著攤余成本計(jì)量模式運(yùn)用范圍受到嚴(yán)格限制?，F(xiàn)在市場(chǎng)上出現(xiàn)的理財(cái)產(chǎn)品、資產(chǎn)管理產(chǎn)品、財(cái)富管理、信托集合等無市場(chǎng)公開報(bào)價(jià)的產(chǎn)品就不能再直接運(yùn)用攤余成本計(jì)量模式，而須經(jīng)過嚴(yán)密的分析測(cè)試。

（二）簡(jiǎn)化嵌入衍生工具核算，鼓勵(lì)混合合同采用公允價(jià)值計(jì)量

對(duì)嵌入衍生金融工具進(jìn)行簡(jiǎn)化處理，與原有的從主合同剝離單獨(dú)確認(rèn)簡(jiǎn)化為與主合同一體確認(rèn)，并對(duì)混合合同采用公允價(jià)值計(jì)量模式。此次準(zhǔn)則改革對(duì)嵌入衍生工具核算進(jìn)行了適度簡(jiǎn)化，但是實(shí)務(wù)工作中難度并不減少，對(duì)于沒有公開報(bào)價(jià)的諸多金融工具而言，如何實(shí)施公允價(jià)值計(jì)量本身一直以來是一個(gè)難點(diǎn)。

（三）對(duì)金融資產(chǎn)減值采用預(yù)期損失法，強(qiáng)化金融資產(chǎn)減值管理

新金融準(zhǔn)則明確將貸款承諾（含信用卡占用額度）、財(cái)務(wù)擔(dān)保合同（含信用證、保函）等表外信貸資產(chǎn)加入減值測(cè)試范圍，并明確了其減值計(jì)量方法，納入減值測(cè)試的金融資產(chǎn)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。新準(zhǔn)則明確提出了金融資產(chǎn)減值的預(yù)期損失法，由原準(zhǔn)則基于“已發(fā)生實(shí)際損失法”改為“預(yù)期損失法”。

二、新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響

（一）金融工具的公允價(jià)值估值核算要求

新準(zhǔn)則對(duì)于攤余成本計(jì)量模式進(jìn)行了較為嚴(yán)格的限制并鼓勵(lì)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量模式，對(duì)商業(yè)銀行產(chǎn)生的影響主要表現(xiàn)在：一是商業(yè)銀行公允價(jià)值管理在經(jīng)營(yíng)管理中的地位與重要性將日益突出，建設(shè)并運(yùn)用公允價(jià)值管理系統(tǒng)將是商業(yè)銀行一個(gè)不可回避的工作。二是新金融準(zhǔn)則推廣使用公允價(jià)值計(jì)量模式，對(duì)商業(yè)銀行的信息披露管理提出了更高的要求。完整、有效、及時(shí)的信息披露工作本身就要求商業(yè)銀行在信息披露標(biāo)準(zhǔn)化采集、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范核算、業(yè)務(wù)管理規(guī)范一體化。

（二）金融資產(chǎn)減值測(cè)試要求

新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則實(shí)施后，資產(chǎn)減值計(jì)提方法變更為“預(yù)期損失法”，根據(jù)金融資產(chǎn)質(zhì)量和信用風(fēng)險(xiǎn)狀況變化將資產(chǎn)減值分為三個(gè)階段進(jìn)行計(jì)提，并分別采用不同的具體方法估計(jì)預(yù)計(jì)損失。根據(jù)銀監(jiān)會(huì)《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類指引》規(guī)定，我國(guó)商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)分為正常、關(guān)注、次級(jí)、可疑和損失五類。新金融資產(chǎn)準(zhǔn)則中三階段分類與原準(zhǔn)則的5級(jí)分類不存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系。金融資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)階段分類及模型建立需商業(yè)銀行投入更多的人力、物力和財(cái)力。

（三）商業(yè)銀行需要加強(qiáng)有關(guān)業(yè)務(wù)管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、核算管理的協(xié)調(diào)工作

采用新準(zhǔn)則的金融資產(chǎn)三分類核算中，按公允價(jià)值模式計(jì)量的金融資產(chǎn)增多，同時(shí)公允價(jià)值計(jì)量模式下有關(guān)的模型設(shè)計(jì)、參數(shù)設(shè)定、會(huì)計(jì)核算、信息披露等一攬子工作量增多，與之相關(guān)的信息系統(tǒng)建設(shè)、管理均需業(yè)務(wù)管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、清算、財(cái)務(wù)核算等部門協(xié)調(diào)配合。同時(shí)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施公允價(jià)值計(jì)量、減值測(cè)試、會(huì)計(jì)核算也需要各個(gè)部門間密切配合。

三、對(duì)策分析

（一）培訓(xùn)工作的全方位、多層次開展

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施在一定程度上會(huì)深刻的影響商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)核算工作，由此提高了各層次會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)要求，為此需要指導(dǎo)相關(guān)人員強(qiáng)化學(xué)習(xí)與掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、相關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則、相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的進(jìn)程等。因此，商業(yè)銀行需要積極的開展相關(guān)培訓(xùn)工作，如實(shí)務(wù)的運(yùn)用、金融工具國(guó)際準(zhǔn)則與國(guó)內(nèi)制度的強(qiáng)化理解等，組織學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則文義與實(shí)務(wù)操作等。

因?qū)嵭行聹?zhǔn)則會(huì)嚴(yán)重影響風(fēng)險(xiǎn)管理、信息系統(tǒng)以及整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理體系，為做好員工準(zhǔn)則落地實(shí)施培訓(xùn)工作，可以打破財(cái)務(wù)專業(yè)的限制，確保培訓(xùn)的全方位性與多層次性，特別是風(fēng)險(xiǎn)管理部門與分支行相關(guān)人員。

（二）強(qiáng)化部門融合與促進(jìn)部門合作

業(yè)務(wù)模式在新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下會(huì)不同程度的影響到金融資產(chǎn)的分類，預(yù)期損失模型實(shí)施需要對(duì)當(dāng)前客觀存在的一些因素進(jìn)行充分考慮，如經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)發(fā)展情況以及貸款人基本情況等，執(zhí)行新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，很多業(yè)務(wù)需財(cái)務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員、風(fēng)險(xiǎn)管理人員積極參與其中，為此需要強(qiáng)化各個(gè)部門之間的密切合作，更好的共享信息資源，確保上商業(yè)銀行相關(guān)運(yùn)作成本的不斷降低。

（三）信息系統(tǒng)的優(yōu)化與人員專業(yè)要求的提高

商業(yè)銀行在新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，需認(rèn)真做好資產(chǎn)分類工作，需財(cái)務(wù)人員結(jié)合自身經(jīng)驗(yàn)并站在客觀角度來判斷合同現(xiàn)金流模式。然而，在計(jì)算預(yù)期損失模型與確定其他參數(shù)時(shí)，可以借助其他專業(yè)技術(shù)做好計(jì)算、分析工作，這其中所涉及到的專業(yè)數(shù)學(xué)模型、金融知識(shí)的風(fēng)險(xiǎn)管理較多，且也會(huì)涉及較多的專業(yè)理論知識(shí)與數(shù)據(jù)工作，由此提高了信息系統(tǒng)優(yōu)化與財(cái)務(wù)人員專業(yè)能力兩方面的要求。

（四）提高商業(yè)銀行的利率風(fēng)險(xiǎn)管理能力

公允價(jià)值在全面引入后，銀行會(huì)計(jì)核算會(huì)更加緊密的聯(lián)系復(fù)雜的資本市場(chǎng)、宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，通過會(huì)計(jì)信息可以反映復(fù)雜市場(chǎng)環(huán)境變化對(duì)于銀行所產(chǎn)生的影響。市場(chǎng)利率水平在出現(xiàn)變化時(shí)，會(huì)改變金融工具的重估值，改變銀行的現(xiàn)有盈利能力與財(cái)務(wù)情況?；诖耍嬉牍蕛r(jià)值，需要銀行增強(qiáng)對(duì)于客觀經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)環(huán)境的預(yù)見能力，提高銀行利率風(fēng)險(xiǎn)的管理能力。站在風(fēng)險(xiǎn)角度，引入公允價(jià)值計(jì)價(jià)屬性，不僅會(huì)改變會(huì)計(jì)核算方式，也在一定程度上也會(huì)變革銀行現(xiàn)有的風(fēng)險(xiǎn)管理觀念與控制技術(shù)方式。

（五）提高銀行獲取市場(chǎng)數(shù)據(jù)的能力

在引入公允價(jià)值以后，會(huì)大幅度的提高銀行衍生金融工具交易、債券投資類產(chǎn)品的“盯市”要求，為此關(guān)于兩大類產(chǎn)品公允價(jià)值的波動(dòng)需要銀行實(shí)時(shí)的反映出來。然而，當(dāng)下我國(guó)尚未形成成熟的金融產(chǎn)品交易環(huán)境，特別是衍生金融產(chǎn)品正處于起步階段，由此不利于獲取金融產(chǎn)品的公允價(jià)值。如：在當(dāng)前市場(chǎng)上存在價(jià)格公開的金融工具，因只能在全國(guó)銀行間債劵市場(chǎng)中交易，再加上該市場(chǎng)的債券交易缺乏活躍性，導(dǎo)致期末市場(chǎng)價(jià)格缺乏代表性；針對(duì)結(jié)構(gòu)復(fù)雜、嵌入式衍生工具的混合工具等不便于詢價(jià)的產(chǎn)品，在選擇公允價(jià)值確定模型時(shí)缺乏可以借鑒的先例。

（六）強(qiáng)化管理風(fēng)險(xiǎn)與降低經(jīng)營(yíng)損失

在商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)管理當(dāng)中會(huì)盡力避免產(chǎn)生一些損失，而當(dāng)前商業(yè)銀行的全面風(fēng)險(xiǎn)管理要求更適合采用預(yù)期損失模型，對(duì)于上市公司而言，能夠提高其應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)事件的能力，避免給商業(yè)銀行造成不必要的經(jīng)營(yíng)、管理?yè)p失。在新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)于套期會(huì)計(jì)實(shí)施條件可以進(jìn)行有效的拓寬，便于上市銀行更好的管理風(fēng)險(xiǎn)，致力于投資風(fēng)險(xiǎn)的顯著降低，也能夠促進(jìn)相應(yīng)利潤(rùn)的增加。

四、結(jié)束語

商業(yè)銀行在新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下能夠做好內(nèi)外監(jiān)督工作，但是提高了財(cái)務(wù)人員的專業(yè)性與財(cái)會(huì)管理的要求?；诖耍枵J(rèn)真做好新舊準(zhǔn)則的銜接工作，合理使用的相關(guān)模型，提供更大的空間來促進(jìn)商業(yè)銀行的發(fā)展，促進(jìn)銀行自身監(jiān)督與管理范圍的不斷擴(kuò)大，從而能夠在市場(chǎng)中為保證商業(yè)銀行的有效、規(guī)范運(yùn)作創(chuàng)造良好條件。商業(yè)銀行在面對(duì)各種難點(diǎn)問題時(shí)，需考慮自身發(fā)展?fàn)顩r確定初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量方案，確定估值方法，結(jié)合外部及歷史數(shù)據(jù)，提供解決估值模型中的參數(shù)選取問題，使銀行在滿足準(zhǔn)則要求下，逐步構(gòu)建公允價(jià)值估值體系。

（昆侖銀行股份有限公司，北京100032）

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