孫立家

摘要：自20世紀(jì)80年代開(kāi)始，中國(guó)就已經(jīng)針對(duì)商譽(yù)會(huì)計(jì)開(kāi)展了一系列的研究，然而對(duì)于當(dāng)時(shí)的企業(yè)而言，商譽(yù)會(huì)計(jì)仍舊是一項(xiàng)全新的事物。在理論與實(shí)踐相融合的過(guò)程中存在著非常多的問(wèn)題，然而時(shí)至今日我國(guó)有關(guān)商譽(yù)的會(huì)計(jì)問(wèn)題仍舊較多，本文主要分析了商譽(yù)會(huì)計(jì)中存在的問(wèn)題，并且提出相應(yīng)的解決方式。

關(guān)鍵詞：商譽(yù);財(cái)務(wù)管理;會(huì)計(jì)

引言

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展深入，我國(guó)資本并購(gòu)運(yùn)作的成熟度也越來(lái)越高，通過(guò)企業(yè)合并進(jìn)行資本運(yùn)作的手段越來(lái)越普遍，并已經(jīng)成為發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制作用的重要組成內(nèi)容。而隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”時(shí)代的到來(lái)，以及大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、5G等技術(shù)的普及應(yīng)用，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)優(yōu)化的速度不斷加快，新業(yè)態(tài)、新行業(yè)不斷涌現(xiàn)。在這種宏觀環(huán)境下，企業(yè)開(kāi)展投資并購(gòu)的可能性越來(lái)越高。在合并的過(guò)程中，企業(yè)在獲得合并的協(xié)同效應(yīng)的同時(shí)，在整合管理中也會(huì)面臨投資并購(gòu)所帶來(lái)的各類(lèi)問(wèn)題，商譽(yù)及減值的會(huì)計(jì)處理便是這些問(wèn)題中的重要一項(xiàng)。商譽(yù)是投資方購(gòu)買(mǎi)價(jià)格高于被并購(gòu)方資產(chǎn)公允價(jià)值的溢價(jià)，對(duì)于投資方來(lái)說(shuō)，商譽(yù)屬于一項(xiàng)看漲實(shí)物期權(quán)。商譽(yù)確認(rèn)及減值的會(huì)計(jì)處理質(zhì)量，不但影響企業(yè)自身的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，而且影響整個(gè)資本市場(chǎng)的規(guī)范運(yùn)行。

一、商譽(yù)在實(shí)際會(huì)計(jì)處理中存在的問(wèn)題

（一）商譽(yù)在減值中存在問(wèn)題

在執(zhí)行原會(huì)計(jì)制度時(shí)期，商譽(yù)的后續(xù)會(huì)計(jì)處理方法為攤銷(xiāo)法，與無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法類(lèi)似，如果存在減值跡象，仍然需要對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。但是，這種處理方法不合理之處在于，商譽(yù)的使用壽命及消耗模式無(wú)法準(zhǔn)確預(yù)測(cè)，確定一個(gè)攤銷(xiāo)的期間并在該期間攤銷(xiāo)商譽(yù)，該攤銷(xiāo)金額的估計(jì)過(guò)于隨意，因此該攤銷(xiāo)金額無(wú)法給報(bào)表使用者提供有用的信息，不符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)要求。

為與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將商譽(yù)攤銷(xiāo)法改為單一減值測(cè)試法，并要求無(wú)論是否存在減值跡象，至少每年對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。但是，現(xiàn)行商譽(yù)減值處理方法仍表現(xiàn)出來(lái)兩個(gè)方面問(wèn)題：

一是，現(xiàn)行商譽(yù)減值測(cè)試法是一種間接測(cè)試，減值測(cè)試的計(jì)量單元是資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，無(wú)法直接測(cè)算商譽(yù)本身的可收回金額，很多企業(yè)未能及時(shí)確認(rèn)商譽(yù)減值損失，且確認(rèn)的減值損失金額明顯不足，導(dǎo)致會(huì)計(jì)的穩(wěn)健性受到影響。

二是，“凈空高度”的掩護(hù)效應(yīng)，商譽(yù)減值無(wú)法及時(shí)確認(rèn)。所謂的凈空高度，是指資產(chǎn)組的可收回金額超過(guò)賬面價(jià)值的部分。凈空高度存在的原因，是由于資產(chǎn)組的價(jià)值并沒(méi)有完全在企業(yè)報(bào)表上得到體現(xiàn)，包括企業(yè)在并購(gòu)前已存在的自創(chuàng)商譽(yù)、尚未在報(bào)表中確認(rèn)的資產(chǎn)以及報(bào)表中已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)其賬面價(jià)值與可收回金額的差額中尚未確認(rèn)的部分等。由于減值損失首先被凈空高度稀釋?zhuān)挥挟?dāng)凈空高度變?yōu)榱銜r(shí)，才會(huì)開(kāi)始確認(rèn)商譽(yù)的減值。因此，凈空高度的存在，必然會(huì)減少商譽(yù)的減值損失。

（二）商譽(yù)的信息披露問(wèn)題

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅對(duì)商譽(yù)及減值的披露進(jìn)行原則性的要求，上市公司也僅是披露商譽(yù)的金額及是否發(fā)生減值，減值測(cè)試中關(guān)鍵預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)、參數(shù)未能詳細(xì)披露。在實(shí)務(wù)工作中，商譽(yù)減值測(cè)試一方面依賴于管理層的財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)，另一方面依賴于審計(jì)機(jī)構(gòu)與評(píng)估機(jī)構(gòu)的規(guī)范程度和發(fā)展程度。在信息披露監(jiān)管不嚴(yán)格的情況下，商譽(yù)減值測(cè)試大部分時(shí)候流于形式，未能起到有效識(shí)別商譽(yù)減值風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致部分上市企業(yè)利用商譽(yù)進(jìn)行盈余管理。

（三）缺乏完整的法律法規(guī)

目前，我國(guó)尚未建立健全完善的法律、法規(guī)，對(duì)于商譽(yù)的產(chǎn)生及后續(xù)減值進(jìn)行監(jiān)管，以及中介機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量、職業(yè)素養(yǎng)都有待提升，影響商譽(yù)減值測(cè)試的整體測(cè)試質(zhì)量。特別是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對(duì)商譽(yù)減值方法進(jìn)行了修訂，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一旦與之趨同，將給管理層更多的主觀判斷空間，管理層將更加傾向于作出過(guò)于樂(lè)觀的預(yù)測(cè)以避免確認(rèn)商譽(yù)減值損失，從而進(jìn)一步增強(qiáng)商譽(yù)減值測(cè)試的隨意性和可操縱性，也進(jìn)一步增加了審計(jì)與監(jiān)管難度。因此，市場(chǎng)監(jiān)管層出臺(tái)對(duì)于商譽(yù)監(jiān)管的法律、法律，已經(jīng)是迫在眉睫。

二、對(duì)于商譽(yù)會(huì)計(jì)處理存在問(wèn)題的對(duì)策

（一）改進(jìn)商譽(yù)減值測(cè)試對(duì)象

在進(jìn)行商譽(yù)測(cè)試時(shí)，應(yīng)以企業(yè)相關(guān)的全部資產(chǎn)作為對(duì)象，盡可能地降低由于企業(yè)自身的問(wèn)題而導(dǎo)致在做商譽(yù)測(cè)試時(shí)，其對(duì)象存在過(guò)分的不穩(wěn)定性。企業(yè)內(nèi)的固定資產(chǎn)以及相關(guān)資產(chǎn)都是隨著企業(yè)并購(gòu)行為進(jìn)而產(chǎn)生的一種商譽(yù)，在企業(yè)并購(gòu)之前只有一個(gè)自創(chuàng)商譽(yù)，只有一個(gè)參考對(duì)象。當(dāng)前為了避免企業(yè)在做商譽(yù)測(cè)試時(shí)，存在的不規(guī)范不合理問(wèn)題，保證所有商譽(yù)測(cè)試的準(zhǔn)確性和合理性，需要明確參考對(duì)象是什么，并且不改變這一參考對(duì)象。通過(guò)對(duì)我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)商譽(yù)在商譽(yù)減值測(cè)試過(guò)程中，有著十分明確且詳細(xì)的規(guī)定，但是企業(yè)部分企業(yè)會(huì)為了提高自己的經(jīng)濟(jì)效益或者始終考慮到自身發(fā)展，選擇對(duì)自己有利的方式操作商譽(yù)。這種操作商譽(yù)會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所做出的商譽(yù)減值測(cè)試的結(jié)果并不滿足企業(yè)的實(shí)際狀況，甚至?xí)屍髽I(yè)商譽(yù)減值測(cè)試的方式變得更加煩瑣，并且缺少透明性。很多企業(yè)管理者都不會(huì)將企業(yè)進(jìn)行商譽(yù)測(cè)試時(shí)的測(cè)試方法、測(cè)試對(duì)象與大眾公開(kāi)。企業(yè)的商譽(yù)測(cè)試具有非常強(qiáng)的主觀性，導(dǎo)致市場(chǎng)中越來(lái)越多的投資者以及消費(fèi)者并不信任企業(yè)的商譽(yù)減值測(cè)試結(jié)果，認(rèn)為企業(yè)的商譽(yù)減值結(jié)果第一沒(méi)有說(shuō)服力，第二結(jié)果不準(zhǔn)確。并且我國(guó)市場(chǎng)中的監(jiān)管部門(mén)，可以選擇基于期權(quán)的商譽(yù)計(jì)量方式，并且對(duì)并購(gòu)企業(yè)的商譽(yù)進(jìn)行簡(jiǎn)單的計(jì)量，明確商譽(yù)在減值測(cè)試時(shí)，其定期的全模型相關(guān)參數(shù)是什么、合并商譽(yù)的金額，并且在合并之前了解到所產(chǎn)生的商譽(yù)價(jià)值差額是多少。在合并商譽(yù)時(shí)，了解到商譽(yù)的比例小于零時(shí)，則需要從最初始的合并商譽(yù)中扣除這一部分。

（二）對(duì)商譽(yù)在披露方面出現(xiàn)問(wèn)題的策略

通過(guò)對(duì)我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行分析，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定了企業(yè)在進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)，需要將當(dāng)期損益放入到商譽(yù)減值這一損益的科目中。但是這種方式存在著一定的矛盾，并不符合我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中要求的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)真實(shí)性這一原則，商譽(yù)價(jià)值變動(dòng)本身并沒(méi)有實(shí)現(xiàn)最基本的企業(yè)經(jīng)濟(jì)要求，應(yīng)該考慮到商譽(yù)在披露過(guò)程中所涉及的成本與費(fèi)用，企業(yè)無(wú)論是在合并或者是在收購(gòu)中，都會(huì)出現(xiàn)相對(duì)明顯的商譽(yù)減值。商譽(yù)減值計(jì)入綜合收益科目中，在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表或者是企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表利潤(rùn)表中有著明確的顯示。然而現(xiàn)階段我國(guó)部分企業(yè)在進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)并沒(méi)有在這一方面展現(xiàn)出問(wèn)題，也沒(méi)有將企業(yè)的商譽(yù)減值融入企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中，在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露時(shí)，其需要披露的內(nèi)容不僅包括了傳統(tǒng)的企業(yè)發(fā)展的相關(guān)參數(shù)，還要披露企業(yè)的商譽(yù)減值測(cè)試的方法，以及在開(kāi)展商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)所涉及的一系列設(shè)計(jì)參數(shù)、設(shè)計(jì)內(nèi)容，使得商譽(yù)減值在市場(chǎng)應(yīng)用時(shí)具有一定的可審性，可以驗(yàn)證商譽(yù)減值的質(zhì)量。與此同時(shí)，企業(yè)管理者需并購(gòu)商譽(yù)減值，將其移出企業(yè)的利潤(rùn)發(fā)展之外，確保企業(yè)的商譽(yù)減值和企業(yè)的利潤(rùn)是可以分離開(kāi)，本身并不會(huì)受到過(guò)多的影響，由于并購(gòu)商譽(yù)減值是企業(yè)權(quán)益者的項(xiàng)目，但是并不是利潤(rùn)。為此，將并購(gòu)商譽(yù)除去這種方式可以幫助企業(yè)更好地提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，讓企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)，發(fā)展效益得到提升，同時(shí)也可以減少市場(chǎng)中在并購(gòu)時(shí)過(guò)分溢價(jià)的情況，讓企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展效果能逐步提升，控制市場(chǎng)中出現(xiàn)了巨額虧損的現(xiàn)象。以往我國(guó)對(duì)于商譽(yù)的概念相對(duì)模糊，也導(dǎo)致在進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)其成本相對(duì)較高，有關(guān)商譽(yù)的概念，現(xiàn)階段的討論內(nèi)容比較多，不同的學(xué)者以及不同的人，通過(guò)不同的角度去思考商譽(yù)，給商譽(yù)賦予更多的看法以及全新的解釋。從現(xiàn)階段商譽(yù)的發(fā)展效果分析，商譽(yù)雖然沒(méi)有一個(gè)準(zhǔn)確的定義，但是仍舊可以認(rèn)知商譽(yù)是在企業(yè)長(zhǎng)久經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所產(chǎn)生的一種資產(chǎn)，現(xiàn)階段隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，人們對(duì)于商譽(yù)的認(rèn)知也越發(fā)的深刻，而通過(guò)大量的內(nèi)容進(jìn)行分析，可以發(fā)現(xiàn)商譽(yù)主要分為三個(gè)不同的含義：第一消費(fèi)者對(duì)于某一個(gè)企業(yè)所體現(xiàn)出的好感，進(jìn)而讓其企業(yè)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)價(jià)值得到了提升。第二，企業(yè)的預(yù)想收益后以及企業(yè)在商譽(yù)的總投資上所剩出所剩余的回報(bào)。第三，企業(yè)的總價(jià)值減去企業(yè)中所蘊(yùn)含的有形資產(chǎn)或者是無(wú)形資產(chǎn)，其中的總和同樣是企業(yè)的商譽(yù)。在這種情況下，如何去更好地評(píng)判企業(yè)的商譽(yù)，當(dāng)前制度制定出更加準(zhǔn)確的企業(yè)商譽(yù)概念，并且給出一系列有關(guān)商譽(yù)減值測(cè)試中的規(guī)范操作，確保商譽(yù)減值的質(zhì)量能夠得到提升。

（三）完善相關(guān)的政策法規(guī)，提高會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力

由于傳統(tǒng)我國(guó)商譽(yù)在確定時(shí)缺乏相關(guān)的法律法規(guī)，無(wú)論是在商譽(yù)的初始確認(rèn)或者是在后續(xù)的計(jì)量中，都沒(méi)有十分完善的相關(guān)規(guī)定，導(dǎo)致商譽(yù)的測(cè)量質(zhì)量相對(duì)較差。在開(kāi)展測(cè)試環(huán)節(jié)處理難度也在逐步提升，只有規(guī)定越發(fā)的清晰、明了，才能更加符合商譽(yù)減值測(cè)試中的實(shí)際操作要求，防止在商譽(yù)操作的過(guò)程中其爭(zhēng)議越來(lái)越多，企業(yè)的支出成本也可以逐步減少，這種方式能直接提高企業(yè)在進(jìn)行商譽(yù)管理時(shí)的整體管理質(zhì)量，并且讓企業(yè)更加公允、更加客觀地去判斷商譽(yù)減值的價(jià)值估量，提高商譽(yù)管理的準(zhǔn)確性?，F(xiàn)階段還需要提高我國(guó)企業(yè)內(nèi)所有會(huì)計(jì)工作人員的工作質(zhì)量，由于商譽(yù)減值操作本身需要會(huì)計(jì)人員參與到其中，而會(huì)計(jì)人員對(duì)于我國(guó)政策以及相關(guān)規(guī)定的了解、熟悉程度皆影響商譽(yù)減值測(cè)試的整體質(zhì)量?？梢栽谑袌?chǎng)中建立專(zhuān)業(yè)的商譽(yù)測(cè)試相關(guān)考級(jí)，確保所有參與到商譽(yù)測(cè)試的會(huì)計(jì)從業(yè)人員，具有其專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)。會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)提高能夠幫助我國(guó)開(kāi)展商譽(yù)減值測(cè)試的處理中，測(cè)試質(zhì)量更佳，要求所有的會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)我國(guó)所下發(fā)的財(cái)政政策以及審計(jì)政策，非常準(zhǔn)確地了解、掌握市場(chǎng)發(fā)展情況，確保商譽(yù)處理的專(zhuān)業(yè)性以及合理性。在商譽(yù)處理的前期、后期以及中期環(huán)節(jié)，都需要進(jìn)行細(xì)致化的處理與規(guī)定，才能不斷地完善有關(guān)商業(yè)發(fā)展的各項(xiàng)指標(biāo)以及必經(jīng)程序。在不同情況下，針對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試應(yīng)有明確的對(duì)應(yīng)點(diǎn)，而不僅僅是簡(jiǎn)單地做一個(gè)大致或者是大概的時(shí)間要求。確定減值測(cè)試方法以及測(cè)量依據(jù)，該做到細(xì)化規(guī)定，降低由于主觀因素的參與而導(dǎo)致商譽(yù)的確認(rèn)和測(cè)量的質(zhì)量不佳這一問(wèn)題出現(xiàn)。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，通過(guò)對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段在企業(yè)商譽(yù)測(cè)試處理的過(guò)程中分析，其會(huì)計(jì)處理上仍舊存在著一系列的問(wèn)題，需要我國(guó)相關(guān)部門(mén)以及企業(yè)自身都格外重視。無(wú)論是提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的工作素養(yǎng)或者是明確相關(guān)的法律法規(guī)，了解到什么是商譽(yù)、對(duì)商譽(yù)進(jìn)行準(zhǔn)確的定義，根據(jù)國(guó)際市場(chǎng)的發(fā)展趨勢(shì)、做到與時(shí)俱進(jìn)，都能夠降低企業(yè)的成本支出，并且?guī)椭髽I(yè)進(jìn)一步優(yōu)化資源配置，促使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展效益能夠逐步提升達(dá)到最大化。幫助我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展效益更加穩(wěn)定，使得市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有序、健康地向前發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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