摘要：近幾年來我國企業(yè)及上市公司舞弊事件頻發(fā)，不少企業(yè)為了掩蓋自己經(jīng)濟(jì)的虧損或者為了讓自己的財(cái)務(wù)賬目更加好看，會(huì)用舞弊的手段來操控?cái)?shù)據(jù)。財(cái)務(wù)舞弊的典型案例有銀廣夏、萬福生科、綠大地等。從這些反復(fù)發(fā)生的財(cái)務(wù)造假事件中，我們應(yīng)該意識(shí)到企業(yè)中出現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊事件并非是偶然。怎樣識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊手段？本文對(duì)此進(jìn)行研究，從會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)常見的舞弊手段入手進(jìn)行分析，提出具體解決措施，并從宏觀角度提出預(yù)防措施，為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)舞弊研究盡綿薄之力。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊;手段;危害

中圖分類號(hào)：F275??文獻(xiàn)識(shí)別碼：A??文章編號(hào)：

2096-3157（2020）16-0177-02

雖然展示準(zhǔn)確又完整的財(cái)務(wù)信息是企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)，但是在利益至上的觀念的驅(qū)使下，虛假的財(cái)務(wù)信息會(huì)成為企業(yè)經(jīng)營者的選擇之一，而無視市場、投資者的利益。這就涉及到了企業(yè)和企業(yè)管理者的信用問題。

會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性是會(huì)計(jì)處理的一項(xiàng)重要需求，而在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)大規(guī)模使用的今天，大量的數(shù)據(jù)都會(huì)通過會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行處理和反饋，如果會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)出現(xiàn)可能導(dǎo)致舞弊的漏洞乃至舞弊現(xiàn)象，則經(jīng)過該會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的真實(shí)性將難以保證，輕則導(dǎo)致企業(yè)利益遭受損失，嚴(yán)重時(shí)將損害投資人利益甚至損害市場環(huán)境。因此，研究會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)舞弊，探究如何預(yù)防及控制會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)舞弊及危害，及時(shí)減少乃至避免舞弊帶來的損失，在廣泛應(yīng)用會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的當(dāng)下具有重要意義。

一、相關(guān)文獻(xiàn)研究回顧

Albrecht在1986年提出個(gè)人品質(zhì)和外部監(jiān)管是主要的財(cái)務(wù)舞弊形成原因，并且有可能在外界情況的壓力下造成持續(xù)的財(cái)務(wù)舞弊行為。在三方的相互作用下，財(cái)務(wù)舞弊將有機(jī)會(huì)發(fā)生，所以探索財(cái)務(wù)舞弊的原因要從這三方面考慮。

楊清香等（2009）將中國上市公司按2003年到2007年的時(shí)間段進(jìn)行劃分。他們根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)研究了上市公司的舞弊行為是否與公司的董事會(huì)有關(guān)。研究結(jié)果表明，董事會(huì)特征中既存在財(cái)務(wù)舞弊的正相關(guān)因素也存在負(fù)相關(guān)因素。具有正相關(guān)性的董事會(huì)以其持股比率為特征，負(fù)相關(guān)因素包括董事會(huì)穩(wěn)定性以及公司的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)結(jié)構(gòu)。董事會(huì)的結(jié)構(gòu)和規(guī)模、股東持股比例和會(huì)議頻率也對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)舞弊行為產(chǎn)生一定影響。

二、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的理論分析

會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是指將現(xiàn)代化信息技術(shù)與會(huì)計(jì)操作有機(jī)結(jié)合，以期實(shí)現(xiàn)企業(yè)管理水平的提升的信息系統(tǒng)。通過會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可以使各方面資源進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，通過密集的信息流為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策提供詳實(shí)可靠的數(shù)據(jù)，同時(shí)降低生產(chǎn)運(yùn)營成本，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高（黃群，2018）。避免了過去手工記賬時(shí)代的繁瑣的數(shù)據(jù)演算工作而對(duì)于我國大多數(shù)企業(yè)來說，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)仍處于起步階段，仍然存在著較多的問題。

會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)相關(guān)要素包括以下幾方面：一是數(shù)據(jù)加工規(guī)則。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)有兩方面的加工規(guī)則，一方面，是通用的規(guī)則，如借貸必相等此類規(guī)定了系統(tǒng)運(yùn)行環(huán)境，在系統(tǒng)中預(yù)設(shè)并在實(shí)際操作中直接發(fā)揮作用;另一方面，是軟件系統(tǒng)運(yùn)行個(gè)體相關(guān)的規(guī)則，通常此類在系統(tǒng)初始化中進(jìn)行預(yù)設(shè)，不同行業(yè)不同企業(yè)有不同的運(yùn)行規(guī)則，諸如折舊提取計(jì)算方法等。二是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制。內(nèi)部控制作為保證會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)安全運(yùn)行的條件，相關(guān)內(nèi)控體系僅對(duì)違反會(huì)計(jì)規(guī)則和正常邏輯的事項(xiàng)發(fā)揮作用，而對(duì)其他可能引發(fā)舞弊的合乎會(huì)計(jì)規(guī)則和正常邏輯的事項(xiàng)束手無策。三是簿記機(jī)制。其中會(huì)計(jì)賬簿的記載和反映容易被人為因素干擾，甚至還具有反結(jié)賬反審核等修改操作。四是數(shù)據(jù)接口。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)接口有錄入口和輸出口，方便對(duì)錄入的和輸出的信息進(jìn)行核對(duì)，都留有人工修改權(quán)限。

三、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)舞弊手段、舞弊案例及反制分析

1多賬套舞弊手段、舞弊案例及反制分析

（1）多賬套舞弊手段。在現(xiàn)今企業(yè)中，對(duì)于初始化所使用的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)之后，通常會(huì)建立賬套。由于會(huì)計(jì)軟件是通用的，兼容不同行業(yè)的企業(yè)，而企業(yè)想要使會(huì)計(jì)軟件適合自己運(yùn)營方式，通常需要建立賬套，以符合自身所處行業(yè)特征，而該轉(zhuǎn)換過程是一個(gè)將通用商品軟件轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)專用軟件的過程（李立志2009）。而在日常運(yùn)營中，一個(gè)企業(yè)通常只建立一個(gè)賬套即可滿足日常會(huì)計(jì)核算需要，但是，計(jì)算機(jī)的功能卻可以滿足多個(gè)賬套同時(shí)運(yùn)行，操作員可以使用系統(tǒng)中多個(gè)賬套對(duì)同一套會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，通過不同的會(huì)計(jì)核算規(guī)則對(duì)原始數(shù)據(jù)進(jìn)行核算，會(huì)輸出不同的核算結(jié)果，顯然，這種機(jī)制為舞弊者進(jìn)行整體、綜合性的會(huì)計(jì)舞弊，提供了極大的機(jī)會(huì)（李立志2009）。如果沒有嚴(yán)格的系統(tǒng)內(nèi)部控制制度和外部審計(jì)措施，將會(huì)導(dǎo)致難以想象的舞弊結(jié)果，且舞弊者將游刃有余、易如反掌。

（2）多賬套舞弊模式案例。多賬套舞弊模式多應(yīng)用于企業(yè)逃稅和避稅等操作，通過設(shè)立兩個(gè)及以上賬套（一般是兩個(gè)），被稱作內(nèi)外賬賬套用于逃避稅務(wù)檢查以達(dá)到逃避稅款的目的。內(nèi)賬反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和生產(chǎn)經(jīng)營情況，外賬記載虛假的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，主要是為了應(yīng)對(duì)稅務(wù)部門稽查并以此作為納稅申報(bào)的依據(jù)，從而達(dá)到偷稅漏稅的目的。

深圳市某公司董事長梁某和總經(jīng)理饒某利用兩套賬辦法進(jìn)行偷漏稅操作，同時(shí)授意本公司會(huì)計(jì)進(jìn)行虛假申報(bào)，其手法是在另一套賬上進(jìn)行少列收入、虛假核算成本、掛賬不結(jié)轉(zhuǎn)等操作，在兩年內(nèi)共計(jì)偷漏稅達(dá)60多萬元，稅務(wù)人員在對(duì)該公司進(jìn)行稅務(wù)稽查后發(fā)現(xiàn)該企業(yè)建設(shè)了兩個(gè)賬套，企業(yè)依據(jù)一個(gè)虛假的賬套進(jìn)行納稅申報(bào)，據(jù)此，該公司利用多賬套舞弊的事實(shí)被發(fā)現(xiàn)。

該企業(yè)在日常操作過程中使用多個(gè)賬套進(jìn)行舞弊，進(jìn)行偷稅操作，而根據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》規(guī)定，同一企業(yè)不能設(shè)立兩套及以上的賬目?；跁?huì)計(jì)信息系統(tǒng)的特征，設(shè)立多個(gè)賬套變得尤為方便，不少企業(yè)設(shè)立多個(gè)賬套用于偷逃稅款，因此，防范多賬套舞弊變得尤為重要。

（3）多賬套舞弊的反制分析。多賬套舞弊是基于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的強(qiáng)大的運(yùn)算和信息處理能力所建立的，在系統(tǒng)中，企業(yè)可以通過系統(tǒng)管理員來建立多個(gè)賬套，且不同會(huì)計(jì)軟件還具有隱藏賬套功能用以防止黑客竊取賬套，但別有用心的企業(yè)會(huì)利用該手段對(duì)賬套加以隱藏來阻礙稅務(wù)稽查人員對(duì)稅務(wù)的檢查，以達(dá)到逃避稅款的目的。因此，針對(duì)多賬套舞弊有如下幾種手段：一是對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行必要的限制，保留企業(yè)開設(shè)賬套的權(quán)利，即一個(gè)企業(yè)購買使用了一套會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)只能開設(shè)一個(gè)賬套，在開設(shè)一個(gè)賬套后企業(yè)無法運(yùn)行第二個(gè)賬套。二是給予稅務(wù)機(jī)關(guān)及其稽查部門所有必要的授權(quán)，對(duì)于使用了隱藏賬套安全措施的企業(yè)來說，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查稅務(wù)情況時(shí)，可以經(jīng)廠家授權(quán)，對(duì)隱藏賬套進(jìn)行查看核查，以避免出現(xiàn)多賬套被隱藏導(dǎo)致的舞弊。三是加強(qiáng)會(huì)計(jì)法普法工作，對(duì)企業(yè)及企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行法制教育，提高法制意識(shí)，明確意識(shí)到企業(yè)設(shè)立多個(gè)賬套是違法行為，從自身提高思想意識(shí)，以杜絕多賬套舞弊現(xiàn)象。

2模板舞弊手段

模板是指會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，對(duì)于大量重復(fù)有規(guī)律的數(shù)據(jù)的一種數(shù)據(jù)處理模式，由計(jì)算機(jī)自動(dòng)完成，基本工作原理是：由系統(tǒng)操作人員在初始化系統(tǒng)階段，根據(jù)企業(yè)所需要的數(shù)據(jù)加工模式預(yù)設(shè)一些數(shù)據(jù)模板，在設(shè)置完成后，在需要時(shí)輸入數(shù)據(jù)，系統(tǒng)就會(huì)自動(dòng)的根據(jù)模板預(yù)設(shè)的數(shù)據(jù)運(yùn)算規(guī)則進(jìn)行運(yùn)算，輸出結(jié)果。但是，值得注意的是，模板設(shè)置是由人工完成的，這為舞弊埋下了隱患，舞弊者可以通過修改模板中預(yù)設(shè)的數(shù)據(jù)加工規(guī)則，來達(dá)到輸出不同結(jié)果，以達(dá)成舞弊目的。而審計(jì)人員只關(guān)心數(shù)據(jù)輸出結(jié)果而忽視了模板內(nèi)容的審計(jì)，將會(huì)錯(cuò)過發(fā)現(xiàn)舞弊的機(jī)會(huì)。

3密碼管理舞弊手段

在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，對(duì)于自然人的控制稱為一般控制，而人要參與會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)操作，通常是通過操作員這一會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中的身份實(shí)現(xiàn)的。自然人使用密碼來登錄操作員身份來使用會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，不同的崗位對(duì)應(yīng)不同的操作員，而不同的操作員具有不同的權(quán)限，在一般企業(yè)中，會(huì)計(jì)與出納的密碼是不同的，所登錄的操作員可使用的權(quán)限也是不同的，如果把自然人和操作員混為一談，或淡視密碼的作用，將為系統(tǒng)舞弊留下巨大的隱患（李立志2009）。而現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)密碼管理混亂的現(xiàn)象常有發(fā)生，不少企業(yè)關(guān)鍵崗位的密碼甚至都被公開使用或是極易被破解的，缺乏對(duì)企業(yè)崗位的密碼的有效管理，將會(huì)對(duì)企業(yè)造成難以想象的損害。

4非法篡改手段

非法篡改是指會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中的“無痕跡修改模式”，這類功能與會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中的“反結(jié)賬”“反復(fù)核”“反記賬”等功能相伴而生?！胺唇Y(jié)賬”是對(duì)本期已審核記賬并結(jié)轉(zhuǎn)到下個(gè)月的會(huì)計(jì)賬簿恢復(fù)到上一個(gè)會(huì)計(jì)周期結(jié)束時(shí)的狀態(tài);“反復(fù)核”，顧名思義，就是把已經(jīng)審核完成的憑證取消審核狀態(tài)，重新變成可編制的狀態(tài);“反記賬”就是把已經(jīng)登記入賬的憑證從賬目中消除，恢復(fù)到登記憑證前的狀態(tài)。現(xiàn)今許多商品化財(cái)務(wù)軟件將上述功能設(shè)置了權(quán)限，只有具有相關(guān)許可權(quán)限的人員方可對(duì)其授權(quán)使用。本身使用“無痕跡修改模式”對(duì)于賬目出錯(cuò)需要修改的地方進(jìn)行修改是合法的。但是，在企業(yè)內(nèi)部控制不健全的情況下，這樣的操作將會(huì)成為舞弊的風(fēng)險(xiǎn)來源，通過以上功能，企業(yè)可以在較短時(shí)間內(nèi)對(duì)會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行無痕跡的修改，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行包裝，逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)及審計(jì)部門的檢查，致使會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性得不到保障。

5數(shù)據(jù)接口舞弊手段

數(shù)據(jù)接口是指不同系統(tǒng)之間或者是同一系統(tǒng)內(nèi)部各單元之間信息傳遞通信連接的端口，而本舞弊模式所指的是企業(yè)內(nèi)部不同信息系統(tǒng)之間端口的舞弊。眾所周知，前文論述了我國會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)在發(fā)展過程中存在缺陷，即企業(yè)內(nèi)部系統(tǒng)銜接性差，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)處于孤立的狀態(tài)，因此，來自其他系統(tǒng)的數(shù)據(jù)收入存在人工操作的余地，為舞弊埋下了隱患。在舞弊中，來自不同系統(tǒng)的信息通過數(shù)據(jù)接口被財(cái)務(wù)人員編制成一張張記賬憑證后進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，而會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，保留著賬賬、賬證、賬表等核對(duì)功能，也僅僅局限于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部的檢查，而在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的輸入之前，可能就會(huì)被財(cái)務(wù)人員或者其他人員篡改導(dǎo)致舞弊，如屢見不鮮的使用其他發(fā)票報(bào)銷騙取差旅費(fèi)的事件。

四、防范會(huì)計(jì)信息舞弊的建議

1加強(qiáng)從業(yè)人員思想教育

從前文討論來看，舞弊之處都是人為因素插手較多的地方，加強(qiáng)宣傳促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)重視，通過教育學(xué)習(xí)增強(qiáng)操作人員的法制觀念與廉潔意識(shí)，定期對(duì)系統(tǒng)的操作人員和管理人員進(jìn)行培訓(xùn)，專業(yè)防范方法、會(huì)計(jì)法律知識(shí)都要及時(shí)灌輸（薛鵬2017）。清楚安全風(fēng)險(xiǎn)的危害，了解引發(fā)安全風(fēng)險(xiǎn)的因素，辨別安全風(fēng)險(xiǎn)的存在隱患（李偉霞2018），從思想層面避免舞弊不會(huì)滋生。

2完善會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制建設(shè)

根據(jù)現(xiàn)行的主流會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)制定合理的指導(dǎo)意見，規(guī)范會(huì)計(jì)系統(tǒng)操作，強(qiáng)化崗位責(zé)任，嚴(yán)格職能分離，建立健全計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)及檔案管理制度，從制度上力保會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的穩(wěn)定運(yùn)行。

3對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)功能進(jìn)行升級(jí)換代

對(duì)往代會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所具有的不足進(jìn)行改進(jìn)升級(jí)，強(qiáng)化企業(yè)信息系統(tǒng)環(huán)境，通過合適程序?qū)⑵髽I(yè)的不同信息系統(tǒng)與會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)結(jié)合成為有機(jī)整體，優(yōu)化軟件環(huán)境，從系統(tǒng)上力求減少舞弊缺口。

參考文獻(xiàn)：

[1]朱錦余，高善生上市公司舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告及其防范與監(jiān)管——基于中國證券監(jiān)督委員會(huì)處罰公告的分析[J].會(huì)計(jì)研究，2007，（011）：17～23+95

[2]代長青會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)舞弊審計(jì)識(shí)別與應(yīng)對(duì)[J].納稅，2017，（34）：83～83

作者簡介：

金華平，供職于浙江摶原復(fù)合材料有限公司。