陳蘋

摘 要：2019年1月1日起，《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施，在“平行記賬”過(guò)程中，公益二類單位涉及一些特殊業(yè)務(wù)，如代扣人員“五險(xiǎn)一金”及個(gè)稅、一般納稅人增值稅、投標(biāo)及履約保證金以及差異項(xiàng)的處理，可能需要設(shè)置備查資料或者通過(guò)查閱已處理的相關(guān)憑證，會(huì)導(dǎo)致工作量大幅增加并容易出錯(cuò)，本文為解決此問(wèn)題，經(jīng)實(shí)際操作并進(jìn)行總結(jié)，通過(guò)增設(shè)過(guò)渡性科目等方式進(jìn)行處理，化繁為簡(jiǎn)，保障賬務(wù)處理的準(zhǔn)確性并提高工作效率。

關(guān)鍵詞：公益二類;事業(yè)單位;特殊業(yè)務(wù);財(cái)務(wù)處理;思路

一、引言

自2019年1月1日起，《政府會(huì)計(jì)制度――行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)〔2017〕25號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《政府會(huì)計(jì)制度》）在全國(guó)各級(jí)、各類行政業(yè)單位全面實(shí)施，此次政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度改革的重大變化與創(chuàng)新之一是構(gòu)建了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)“適度分離并相互銜接”的會(huì)計(jì)核算模式?！斑m度分離”，主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是“雙功能”，即在同一會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能;二是“雙基礎(chǔ)”，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制;三是“雙報(bào)告”，即通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算形成財(cái)務(wù)報(bào)告，通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)核算形成決算報(bào)告。“相互銜接”則主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是對(duì)納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支進(jìn)行“平行記賬”;二是通過(guò)編制本期預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表體現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表與預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表鉤稽關(guān)系。

通過(guò)這種適度分離又相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算模式，使預(yù)算、核算和決算相互聯(lián)結(jié)、融合，對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)行為，夯實(shí)會(huì)計(jì)主體預(yù)算和財(cái)務(wù)管理基礎(chǔ)，強(qiáng)化績(jī)效管理具有深遠(yuǎn)的影響。但就財(cái)務(wù)核算實(shí)際操作過(guò)程中，以雙基礎(chǔ)采用平行記賬，由于一般納稅人增值稅、人員支出中代扣款項(xiàng)等因素的影響，導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的處理不能完全同步進(jìn)行，如按部就班的操作，可能需要列示備查資料或者不停查閱已處理的相關(guān)憑證，若通過(guò)增設(shè)過(guò)渡性科目等方式進(jìn)行處理，可以化繁為簡(jiǎn)，保障金額的準(zhǔn)確性并提高工作效率。

二、人員支出財(cái)務(wù)處理

人員支出包括基本工資、國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補(bǔ)貼、績(jī)效工資、單位承擔(dān)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)（如機(jī)關(guān)事業(yè)單位基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、職業(yè)年金繳費(fèi)、職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)繳費(fèi)、其他社會(huì)保障繳費(fèi)等）、住房公積金等。按制度規(guī)定，相關(guān)款項(xiàng)按先計(jì)提后支付進(jìn)行賬務(wù)處理，在支付給個(gè)人時(shí)代扣個(gè)人應(yīng)承擔(dān)的三險(xiǎn)一金及個(gè)人所得稅等款項(xiàng)，在相關(guān)款項(xiàng)實(shí)際支付時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，而相關(guān)款項(xiàng)的支付并不是同步進(jìn)行，所以預(yù)算會(huì)計(jì)的支出將由幾筆分錄組成，為保障預(yù)算會(huì)計(jì)中人員支出各明細(xì)科目的準(zhǔn)確性且在賬務(wù)處理中不需查閱已處理憑證資料，對(duì)代扣代繳的個(gè)人應(yīng)承擔(dān)款項(xiàng)，增設(shè)過(guò)渡性科目“事業(yè)支出――代扣個(gè)人款項(xiàng)歸集”，在處理完一個(gè)月涉及人員支出的所有憑證后，過(guò)渡科目自動(dòng)抵銷。

以我院2019年1月人員支出為例。當(dāng)月應(yīng)發(fā)工資獎(jiǎng)金合計(jì)231.87萬(wàn)元，當(dāng)月單位應(yīng)承擔(dān)五險(xiǎn)兩金合計(jì)40.79萬(wàn)元，其中個(gè)人應(yīng)承擔(dān)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)12.64萬(wàn)元、職業(yè)年金1.13萬(wàn)元、住房公積金22.16萬(wàn)元、個(gè)人所得稅28.47萬(wàn)元，則相關(guān)賬務(wù)處理詳見(jiàn)附件：相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄明細(xì)表中第1至5筆分錄，“事業(yè)支出――代扣個(gè)人款項(xiàng)歸集”科目在第1、4、5、筆分錄中相互抵銷。

三、專家評(píng)審費(fèi)及培訓(xùn)費(fèi)賬務(wù)處理

一般情況下，專家評(píng)審費(fèi)及培訓(xùn)費(fèi)，支付給專家及培訓(xùn)老師的都是稅后金額，但需要代扣代繳個(gè)人所得稅，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)列入費(fèi)用的金額包含個(gè)人所得稅，而預(yù)算會(huì)計(jì)以支付的現(xiàn)金金額進(jìn)行入賬，按規(guī)定在次月代扣代繳個(gè)人所得稅時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)還需將稅款金額作支出處理，為次月繳納個(gè)人所得稅時(shí)不去查閱對(duì)應(yīng)的支出明細(xì)，可以增設(shè)過(guò)渡性科目“事業(yè)支出―代扣個(gè)人款項(xiàng)歸集”，在該項(xiàng)業(yè)務(wù)全部處理后，過(guò)渡科目自動(dòng)抵銷。如我院本年2月支付專家8人及講師2人共10人每人領(lǐng)取稅后費(fèi)用3000元，按規(guī)定每人代扣代繳個(gè)人所得稅550元，則相關(guān)賬務(wù)處理詳見(jiàn)附件：相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄明細(xì)表中第6至7筆分錄。

四、一般納稅人增值稅賬務(wù)處理

公益二類事業(yè)單位，大多數(shù)是一般納稅人，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)增值稅的核算同企業(yè)會(huì)計(jì)處理方式，預(yù)算會(huì)計(jì)則以含稅金額進(jìn)行收支處理，而收入的處理一般都通過(guò)應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的收入體現(xiàn)在不同憑證，按規(guī)定以各自應(yīng)確認(rèn)的收入金額進(jìn)行賬務(wù)處理即可。而支出項(xiàng)，則分情況進(jìn)行處理，若為購(gòu)置資產(chǎn)，預(yù)算會(huì)計(jì)以含稅金額作支出處理即可;若為成本費(fèi)用支出，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以不含稅金額列入費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)以含稅金額列入支出，費(fèi)用與支出的差異額即稅額在預(yù)算會(huì)計(jì)中需單獨(dú)列示，以便登記差異項(xiàng)。

如我院本年3月銷售應(yīng)稅產(chǎn)品或提供應(yīng)稅服務(wù)1000萬(wàn)元、銷項(xiàng)稅額60萬(wàn)元，當(dāng)月收到貨款848萬(wàn)元，同時(shí)提供免稅財(cái)政收入530萬(wàn)元并于當(dāng)月收到款項(xiàng);購(gòu)買資產(chǎn)200萬(wàn)元、進(jìn)項(xiàng)稅額32萬(wàn)元，支付項(xiàng)費(fèi)用160萬(wàn)元、進(jìn)項(xiàng)稅額9.6萬(wàn)元;當(dāng)月應(yīng)繳增值稅額18.4萬(wàn)元。則相關(guān)賬務(wù)處理詳見(jiàn)附件：相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄明細(xì)表中第8至14筆分錄。

五、投標(biāo)及履約保證金的處理

投標(biāo)及履約保證金屬于暫付款項(xiàng)，只作財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，預(yù)算會(huì)計(jì)不作處理。

六、差異項(xiàng)的賬務(wù)處理

預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異反映的是按照兩個(gè)不同核算基礎(chǔ)對(duì)收支進(jìn)行確認(rèn)與核算的結(jié)果差異，是連接財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)核算結(jié)果的紐帶，在平行記賬的過(guò)程中，我們需根據(jù)差異的性質(zhì)判斷是否對(duì)差異項(xiàng)進(jìn)行登記。對(duì)于收入，財(cái)政項(xiàng)目資金收入不存在稅項(xiàng)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收入與預(yù)算會(huì)計(jì)收入金額一致，且當(dāng)年所有開(kāi)票均于當(dāng)年全部到賬，即差異是暫時(shí)性的，則對(duì)財(cái)政項(xiàng)目收入不需要登記差異項(xiàng);對(duì)于事業(yè)收入，因稅額影響致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收入與預(yù)算會(huì)計(jì)收入有差異，且當(dāng)年開(kāi)票不一定當(dāng)年到賬，則事業(yè)收入需要逐筆全額登記差異項(xiàng)。支出方面，人員支出中，除代扣代繳的個(gè)人所得稅因次月申報(bào)繳納存在跨月需單列且登記差異項(xiàng)外，其他各項(xiàng)都在當(dāng)月計(jì)提當(dāng)月支付則無(wú)需登記差異項(xiàng);其他各項(xiàng)支出，若存在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，因稅額影響致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)費(fèi)用與預(yù)算會(huì)計(jì)支出有差異，則需將稅額在預(yù)算會(huì)計(jì)支出中單獨(dú)列示并作差異項(xiàng)登記，若無(wú)增值稅的，則財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)費(fèi)用與預(yù)算會(huì)計(jì)支出不存在差異，則不作差異項(xiàng)登記。相關(guān)賬務(wù)處理詳見(jiàn)附件：相關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)分錄明細(xì)表中各分錄差異項(xiàng)處理。

參考文獻(xiàn)

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2.趙鳴驥.認(rèn)真學(xué)習(xí)貫徹政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度加快推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2018（01）.

3.王斌華，鄭國(guó)陽(yáng).淺析《政府會(huì)計(jì)制度-行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表（征求意見(jiàn)稿）》對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作的影響.中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2017（09）.

（責(zé)任編輯：劉海琳）