張團(tuán)結(jié)

摘要：近年來(lái)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，房地產(chǎn)行業(yè)作為經(jīng)濟(jì)的重要支柱也在迅猛發(fā)展，房地產(chǎn)項(xiàng)目配套設(shè)施也越來(lái)越完善，地下車位已成為房地產(chǎn)項(xiàng)目的重要建設(shè)內(nèi)容之一。不同權(quán)屬的地下車位核算對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益也有一定的影響，本文通過(guò)對(duì)地下車位成本核算的不同方式展開分析，針對(duì)不同方式的核算提出合理的核算對(duì)策，幫助企業(yè)規(guī)范成本核算行為，提高財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性。

關(guān)鍵詞：地下車位;會(huì)計(jì);成本核算

一、地下車位分類

房地產(chǎn)配套的地下車位核算分為兩類，第一類是屬于民防工程的停車位，第二類是房地產(chǎn)公司在立項(xiàng)設(shè)計(jì)時(shí)就作為地下車位，并具有建筑面積測(cè)繪報(bào)告和產(chǎn)權(quán)初始登記證明，可以根據(jù)面積進(jìn)行出售的地下產(chǎn)權(quán)車位。不同權(quán)屬的車位對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)核算成本也有著較大的差異，房地產(chǎn)企業(yè)需要針對(duì)車位的類型，對(duì)車位成本加強(qiáng)核算。

二、“人防車位”的相關(guān)問(wèn)題

（一）“人防車位”定義

人防車位主要指使用人防工程投資的車位，是按照《中華人民共和國(guó)人民防空法》等法規(guī)進(jìn)行修建的，且所有權(quán)屬國(guó)家，無(wú)法辦理獨(dú)立的產(chǎn)權(quán)登記，開發(fā)企業(yè)是車位的投資主體，有享受收益的權(quán)利。

（二）“人防車位”成本核算相關(guān)問(wèn)題

1.成本確認(rèn)原則

當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)將車位竣工之后，交給人防工程管理部門，并向政府繳納10-20年的使用費(fèi)，之后返租給居民作為車庫(kù)使用，出租10-20年給業(yè)主，或?qū)?0年使用權(quán)交給業(yè)主。人防車位無(wú)法辦理產(chǎn)權(quán)登記，但是銷售人防車位構(gòu)成的所有權(quán)行為視同銷售建筑物，人防車位的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于房地產(chǎn)企業(yè)的銷售活動(dòng)，因此也要計(jì)算收入，按照收入成本配比的原則對(duì)人防車位的成本進(jìn)行核算。

2.成本核算方法

2.1土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

開發(fā)商為了取得開發(fā)權(quán)而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用屬于土地成本，地下車位建筑面積若屬于計(jì)容面積，則應(yīng)該分?jǐn)偼恋爻杀?，地下車位如果不屬于?jì)容面積，則不需要對(duì)土地成本進(jìn)行分?jǐn)?。目前大部分人防車位不屬于?jì)容面積，不需要進(jìn)行成本分?jǐn)偂?/p>

2.2建筑安裝工程費(fèi)

企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)程中，進(jìn)行施工安裝項(xiàng)目?jī)?nèi)的各項(xiàng)費(fèi)用屬于建筑安裝工程費(fèi)，包括土地工程費(fèi)、安裝工程費(fèi)、裝修工程費(fèi)等一系列費(fèi)用。地下車庫(kù)按照建設(shè)部門的規(guī)定可以清晰計(jì)算的，不需要分配計(jì)入，可以直接計(jì)入建筑安裝成本。

2.3其他費(fèi)用

人防車位的其他費(fèi)用主要包括：項(xiàng)目總開發(fā)成本剔除土地成本和建筑成本之后的基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用、前期工程費(fèi)。這四項(xiàng)費(fèi)用需要計(jì)入人防車位成本，按照車位面積占總可售面積的比例進(jìn)行分?jǐn)?，這一方法在操作中較為普遍，但是沒(méi)有將地下車位不相關(guān)的費(fèi)用考慮進(jìn)去。按照面積對(duì)這四項(xiàng)費(fèi)用分?jǐn)倳r(shí)，可能虛增了車位的成本，拉低了商品房的成本，造成收入成本倒掛的問(wèn)題。在實(shí)際操作中，企業(yè)需要考慮四項(xiàng)費(fèi)用中明確歸屬于地下車位的部分，將該部分合理核算，或者將該該部分費(fèi)用在商品房與車位之間進(jìn)行合理分配。

三、地下產(chǎn)權(quán)車位的相關(guān)問(wèn)題

房地產(chǎn)建設(shè)項(xiàng)目中有單獨(dú)立項(xiàng)設(shè)計(jì)的產(chǎn)權(quán)車位，產(chǎn)權(quán)車位也是配套設(shè)施的一部分，但是與人防車位有著本質(zhì)性的區(qū)別。產(chǎn)權(quán)車位與商品房共同構(gòu)成房地產(chǎn)項(xiàng)目的可售面積，產(chǎn)權(quán)車位與人防車位兩者之間的差異在于，人防車位沒(méi)有土地使用權(quán)分割證明，不能像產(chǎn)權(quán)車位一樣領(lǐng)取土地使用證明，不能進(jìn)行抵押與質(zhì)押。

（一）不單獨(dú)核算的成本

地下車位的成本不單獨(dú)核算則分配至商品房面積。部分房地產(chǎn)企業(yè)將地下車位作為公共配套設(shè)施進(jìn)行成本分?jǐn)?，混淆了配套設(shè)施的概念。通常而言公共配套設(shè)施是房產(chǎn)住宅的所有業(yè)主共同擁有，且是開發(fā)商免費(fèi)提供給業(yè)主使用的。產(chǎn)權(quán)車位不具備這樣的性質(zhì)，其作為盈利性的產(chǎn)品，銷售前產(chǎn)權(quán)屬于開發(fā)商，作為可售面積的一部分，應(yīng)該按照相關(guān)規(guī)定對(duì)地下車位成本進(jìn)行核算，否則會(huì)加大商品房的成本，對(duì)利潤(rùn)的準(zhǔn)確性有較大的影響。

（二）項(xiàng)目總成本在產(chǎn)權(quán)車位與商品房之間分配

項(xiàng)目總成本在產(chǎn)權(quán)車位與商品房之間分配，這樣的方式雖然較為簡(jiǎn)單，但是忽略了產(chǎn)權(quán)車位與商品房之間的差異較大。這樣的分?jǐn)偡绞浇档土松唐贩康某杀荆瑢?dǎo)致地下車位成本的增加。地下車位面積分?jǐn)傇蕉?，成本增加的就越多，尤其是?dāng)今土地價(jià)格日益升高，若土地面積較高，可能導(dǎo)致車位收入與成本倒掛的現(xiàn)象，形成銷售虧損。如果房地產(chǎn)的商品房銷售速度超過(guò)車位銷售速度，特別是出現(xiàn)商品房已經(jīng)售空，但是車位卻還有剩余的情況下，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)盈利提前虧損在后，導(dǎo)致企業(yè)多繳納稅金。同時(shí)企業(yè)后續(xù)項(xiàng)目也沒(méi)有開展，無(wú)法彌補(bǔ)虧損，導(dǎo)致企業(yè)所得稅稅負(fù)的不公平與不合理。

（三）項(xiàng)目總成本扣除土地成本后在商品房與產(chǎn)權(quán)車位之間分配

部分房地產(chǎn)企業(yè)將項(xiàng)目總開發(fā)成本扣除土地成本后，在商品房與產(chǎn)權(quán)車位之間進(jìn)行分配，商品房承擔(dān)土地成本部分。這一方法考慮了車位與商品房?jī)烧咧g在成本方面的差異，處理成本之間的差異相對(duì)較為合理，因此在實(shí)際工作中，項(xiàng)目審計(jì)時(shí)往往采用這一方法，不對(duì)地下車位進(jìn)行土地成本的歸集。但是這一方法也有其缺點(diǎn)，利用這一方法與第一種方法一樣，沒(méi)有考慮與地下車位不相關(guān)的基礎(chǔ)設(shè)施與公共配套設(shè)施等對(duì)車位成本的影響剔除，導(dǎo)致出現(xiàn)成本虛增的情況，使商品房成本降低。這一方式雖然改善了收入成本倒掛的現(xiàn)象，但是還存在一定的不合理之處。另一方面，如何判斷哪些設(shè)施與地下車位有關(guān)也沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，主觀因素的影響較大，影響了成本的核算。

（四）按照審核報(bào)告成本分?jǐn)?/p>

部分房地產(chǎn)企業(yè)按照竣工結(jié)算時(shí)審核報(bào)告的總成本，在商品房與地下車位之間進(jìn)行分配，車位僅僅歸集土建成本和貸款利息，對(duì)于公共配套、基礎(chǔ)設(shè)施、間接費(fèi)用、前期工程等費(fèi)用與地下車位沒(méi)有密切的聯(lián)系，因此不對(duì)這幾項(xiàng)成本進(jìn)行分?jǐn)?。大部分房地產(chǎn)項(xiàng)目的貸款周期較長(zhǎng)，貫穿于整個(gè)開發(fā)的周期，作為公共成本費(fèi)用由總可售面積分?jǐn)?，通過(guò)這樣的方式有效避免了收入與成本倒掛的現(xiàn)象，提高了成本的核算的合理性。

四、地下車位成本核算的涉稅問(wèn)題

（一）增值稅

《營(yíng)改增試點(diǎn)通知》與《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)在繳納增值稅時(shí)，按銷售不動(dòng)產(chǎn)納稅，作為一般納稅人的房地產(chǎn)企業(yè)，采用一般計(jì)稅方法增值稅稅率為9%，房地產(chǎn)企業(yè)為一般納稅人時(shí)采用差額計(jì)稅方法納稅，應(yīng)納稅額為差額扣減收房時(shí)3%預(yù)征率預(yù)繳的增值稅額。如果房地產(chǎn)企業(yè)采用簡(jiǎn)易征收的方式，增值稅稅率為5%，一般納稅人企業(yè)開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目可以選擇5%的征收率進(jìn)行征收，選擇了簡(jiǎn)易征收方式的在三年內(nèi)不得改變計(jì)稅方式，簡(jiǎn)易征收方式不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是小規(guī)模納稅人，且由其自行開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，則采用5%的增值稅征收率征收增值稅，應(yīng)納稅額為銷售額乘以5%并抵減預(yù)繳稅額。

（二）企業(yè)所得稅

《房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理辦法》規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)利用地下設(shè)施建立停車場(chǎng)所，如果是屬于非營(yíng)利性且產(chǎn)權(quán)歸屬全體業(yè)主共有的，那么則屬于公共配套設(shè)施，否則應(yīng)對(duì)車位的成本進(jìn)行單獨(dú)核算，并按照建筑開發(fā)產(chǎn)品處理所得稅。文中所述的車位，房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行出租或銷售都會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流入，具有盈利性，因此要對(duì)資金流入計(jì)算收入，并在扣除成本后繳納企業(yè)所得稅。

（三）土地增值稅

土地增值稅是轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)需要繳納的稅種，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)建造的配套停車場(chǎng)所等公共設(shè)施，在建設(shè)完成后進(jìn)行有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)該計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本與費(fèi)用。

結(jié)語(yǔ)

近年來(lái)房地產(chǎn)行業(yè)迅猛發(fā)展，房地產(chǎn)的配套設(shè)施也越來(lái)越完善，如何加強(qiáng)地下車位的成本核算也成為房地產(chǎn)企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容之一。不同權(quán)屬的地下車位的成本核算方式也有不同，企業(yè)要根據(jù)人防車位與產(chǎn)權(quán)車位的差異對(duì)地下車位進(jìn)行核算。對(duì)于產(chǎn)權(quán)車位而言有較多的核算方式，本文認(rèn)為按照審核報(bào)告進(jìn)行成本分?jǐn)?，僅歸集土建成本和貸款利息的核算較為合理。企業(yè)在開展地下車位成本核算過(guò)程中，需要加強(qiáng)對(duì)核算方式的思考，以不斷提高成本核算的合理性。

參考文獻(xiàn)：

[1] 朱純文 . 房地產(chǎn)公司的車庫(kù)和地下停車位財(cái)務(wù)處理 [J]. 財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì) ，2015

[2] 王玉紅 . 土地增值稅制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析及協(xié)調(diào) [J]. 稅務(wù)研究 ，2012.

[3] 蔡昌 ， 黃潔瑾 . 房地產(chǎn)企業(yè)全程會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理 [M]. 北京：中國(guó)市場(chǎng)出版社 ，2018.

[4]《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅 [2016]36 號(hào)）.

[5]《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1995]6號(hào)）