劉和霞

摘 要：隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展和對高質(zhì)量會計(jì)信息需求的提高，2019年2月20日財(cái)政部發(fā)布修訂審計(jì)準(zhǔn)則的通知。本文在深入了解審計(jì)準(zhǔn)則修訂必要性的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的主要變化探究其對注冊會計(jì)師審計(jì)工作帶來的影響，從而更好地提高審計(jì)報(bào)告的溝通價值，進(jìn)一步為信息使用者提供對決策有用的信息。

關(guān)鍵詞：審計(jì)準(zhǔn)則;修訂背景;變化及影響

一、研究背景

為了進(jìn)一步滿足資本市場發(fā)展與改革對高質(zhì)量會計(jì)信息的需求，同時指導(dǎo)并規(guī)范審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)務(wù)方面的新發(fā)展，并結(jié)合國情實(shí)現(xiàn)與國際準(zhǔn)則的持續(xù)全面趨同，2019年2月20日財(cái)政部發(fā)出修訂審計(jì)準(zhǔn)則的通知，同年3月29日，中國注冊會計(jì)師協(xié)會發(fā)布24項(xiàng)應(yīng)用指南，該批審計(jì)準(zhǔn)則和應(yīng)用指南已于2019年7月1日開始實(shí)行。

在新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則中，主要涉及三方面的內(nèi)容，包括財(cái)務(wù)報(bào)表披露審計(jì)、應(yīng)對違反法律法規(guī)的行為和涉及內(nèi)部審計(jì)人員的工作[1]。本文結(jié)合審計(jì)準(zhǔn)則的修訂背景，對審計(jì)準(zhǔn)則的主要變化及其帶來的影響進(jìn)行梳理，進(jìn)一步滿足我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。

二、文獻(xiàn)綜述

截至2019年12月31日，從CNKI（中國知網(wǎng)）上高級檢索“新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則”主題，可以發(fā)現(xiàn)41篇相關(guān)文章，具體見表1。從CNKI輸入“新修訂的18項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則”，發(fā)現(xiàn)至今只有兩篇文章，分別是2019年4月20日《商業(yè)會計(jì)》發(fā)布的《動態(tài)》[2]和2019年4月15日由《中國注冊會計(jì)師》期刊發(fā)表的《新修訂的18項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南發(fā)布》[1]。

現(xiàn)有文章多是基于2019年新修訂的18項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則及24項(xiàng)應(yīng)用指南之前發(fā)布的審計(jì)準(zhǔn)則，如學(xué)者李小晴、陸曼華（2019）先對2016年財(cái)政部公布的審計(jì)準(zhǔn)則修訂前后的審計(jì)報(bào)告變化情況進(jìn)行分析，然后深入研究其可能帶來的影響[3];趙勇軍（2019）也是對審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則以及審計(jì)報(bào)告工作進(jìn)行分析，再去探究其影響[4];閆雯瑩（2018）同樣是重點(diǎn)比較注冊會計(jì)師審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則修訂前后的變化，再去分析準(zhǔn)則變化后對審計(jì)實(shí)務(wù)的影響[5]。

本文基于2019年7月1日起實(shí)行的新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則以及針對該批審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布的應(yīng)用指南，在深入了解其修訂背景，明確準(zhǔn)則修訂必要性的情況下，探究其對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員工作帶來的影響。

三、審計(jì)準(zhǔn)則修訂的必要性

（一）財(cái)務(wù)報(bào)告披露要求的增加

披露是指使用者提供的有關(guān)報(bào)告主體的有用的財(cái)務(wù)信息的程序，常用于財(cái)務(wù)報(bào)表附注的信息。披露是財(cái)務(wù)報(bào)表的重要組成部分，在向報(bào)表使用者溝通實(shí)體財(cái)務(wù)狀況以及財(cái)務(wù)業(yè)績見解方面的作用越來越重要。

隨著財(cái)務(wù)報(bào)告披露的相關(guān)要求和實(shí)踐的不斷演變，通過披露提供更廣泛且詳細(xì)的決策有用信息，處理諸如模型、假設(shè)、估計(jì)不確定性和替代計(jì)量基礎(chǔ)等事項(xiàng)，這對報(bào)表編制者和注冊會計(jì)師等提出了挑戰(zhàn)。同時，報(bào)表編制者、投資者和注冊會計(jì)師往往會擔(dān)心由此產(chǎn)生的大量披露某些情況下可能掩沒相關(guān)的有用信息。鑒于披露對于報(bào)表使用者決策的重要性，有必要改進(jìn)準(zhǔn)則對披露審計(jì)的指導(dǎo)。

（二）原審計(jì)準(zhǔn)則的針對性不足

在提供專業(yè)服務(wù)的過程中，注冊會計(jì)師可能識別出或懷疑被審計(jì)單位存在違反法律法規(guī)的行為（不包括會計(jì)核算方面的法律法規(guī)）。注冊會計(jì)師職業(yè)道德守則有關(guān)于履行保密義務(wù)的要求，但法律法規(guī)可能要求注冊會計(jì)師就此向適當(dāng)?shù)耐獠繖C(jī)構(gòu)報(bào)告，也可能規(guī)定注冊會計(jì)師有權(quán)對外報(bào)告，注冊會計(jì)師維護(hù)公眾利益的宗旨也需要其對此作出恰當(dāng)?shù)目紤]和應(yīng)對。注冊會計(jì)師在處理這個問題時往往存在困難和壓力。為此，需要就注冊會計(jì)師如何應(yīng)對違反法律法規(guī)的行為提供更具針對性的框架指導(dǎo)。

（三）內(nèi)部審計(jì)重要性的提升

首先，內(nèi)部審計(jì)活動和內(nèi)部審計(jì)職能部門地位等的變化使得內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)成為被審計(jì)單位內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的重要組成部分。其次，內(nèi)部審計(jì)人員與注冊會計(jì)師雙方有效的協(xié)調(diào)溝通可以在一定程度上提高注冊會計(jì)師的工作效率。鑒于審計(jì)實(shí)踐與內(nèi)部審計(jì)環(huán)境的變化，需要注冊會計(jì)師評價和利用內(nèi)部審計(jì)職能部門的工作，以及評價和利用內(nèi)部審計(jì)人員直接提供的協(xié)助，以幫助注冊會計(jì)師形成更扎實(shí)的框架，從而確定是否利用、在哪些領(lǐng)域利用及在多大程度上利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作。

四、審計(jì)準(zhǔn)則帶來的主要變化及其影響

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表披露審計(jì)準(zhǔn)則

2019年新修訂的審計(jì)準(zhǔn)則中，關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表披露審計(jì)的相關(guān)準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的主要變化集中在對財(cái)務(wù)報(bào)表披露的范圍進(jìn)行界定，從而提高報(bào)表披露中的信息含量，為信息使用者提高企業(yè)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，同時也提升了關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的溝通價值，進(jìn)一步促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露質(zhì)量的提升，指導(dǎo)注冊會計(jì)師如何對財(cái)務(wù)報(bào)表披露進(jìn)行專門的考慮，以提供更多與企業(yè)相關(guān)且更具決策有用性的信息。

（二）應(yīng)對違反法律法規(guī)的行為

關(guān)于應(yīng)對違反法律法規(guī)行為的準(zhǔn)則和應(yīng)用指南，此次修訂中主要增加的是在審計(jì)中如果發(fā)現(xiàn)存在違反法律法規(guī)的行為，注冊會計(jì)師根據(jù)法律法規(guī)或相關(guān)職業(yè)道德守則的規(guī)定，是否對外報(bào)告的要求。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊會計(jì)師常常面臨發(fā)現(xiàn)有違法違規(guī)或疑似情形存在卻受牽于保密義務(wù)，導(dǎo)致審計(jì)失敗的案例。具體規(guī)定評價被審計(jì)單位應(yīng)對違反法律法規(guī)行為的恰當(dāng)性、確定審計(jì)人員是否采取進(jìn)一步措施等要求，可以為注冊會計(jì)師提供更具針對性的框架指導(dǎo)，進(jìn)而更好地維護(hù)社會公眾的利益。

（三）涉及內(nèi)部審計(jì)人員的工作

本次修訂在舊準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上主要增加了兩方面的內(nèi)容。一是規(guī)定了注冊會計(jì)師利用內(nèi)部審計(jì)人員的情形。隨著內(nèi)部審計(jì)環(huán)境的變化以及2013年由內(nèi)部審計(jì)協(xié)會頒布的新修訂的《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》的進(jìn)一步完善，內(nèi)部審計(jì)職能部門的地位也在不斷提高，成為企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的重要組成部分。規(guī)定內(nèi)部審計(jì)工作人員直接提供協(xié)助的情形，可以有效提高注冊會計(jì)師審計(jì)實(shí)務(wù)的效率，進(jìn)一步降低審計(jì)工作的成本。二是明確規(guī)定了注冊會計(jì)師能否利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作、利用的程度如何以及在哪些領(lǐng)域可以利用。這一變化降低了注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，可以為審計(jì)人員提供職業(yè)判斷的框架，防止其過度利用或者不當(dāng)利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作，保障信息使用者權(quán)益的同時也降低了審計(jì)人員職業(yè)判斷的難度。

參考文獻(xiàn)：

[1].新修訂的18項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南發(fā)布[J].中國注冊會計(jì)師，2019（04）：39.

[2].動態(tài)[J].商業(yè)會計(jì)，2019（08）：1.

[3]李小晴，陸曼華.審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則研究[J].廣西質(zhì)量監(jiān)督導(dǎo)報(bào)，2019（08）：48+46.

[4]趙勇軍.淺談審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則對審計(jì)報(bào)告工作的影響[J].財(cái)會學(xué)習(xí)，2019（22）：169+171.

[5]閆雯瑩.CPA審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則修訂前后的比較及其對審計(jì)實(shí)務(wù)的影響[J].時代經(jīng)貿(mào)，2018（13）：46-49.

本文系安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)大學(xué)生科研創(chuàng)新基金項(xiàng)目研究成果? ?項(xiàng)目編號：XSKY20109