姚遠(yuǎn)

摘 要：數(shù)字經(jīng)濟(jì)的超地域性、跨界經(jīng)營(yíng)和寡頭壟斷特征給財(cái)稅體制帶來極大挑戰(zhàn)，現(xiàn)行稅法下基于機(jī)構(gòu)所在地的地方稅收管轄并不能適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的變化，造成一定程度的地方財(cái)權(quán)事權(quán)不統(tǒng)一和較大的地方稅收不當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)風(fēng)險(xiǎn)。本文從財(cái)政分成體制改革、現(xiàn)行稅法修訂和稅制全面進(jìn)化三個(gè)層面給出應(yīng)對(duì)這一問題的思路。

關(guān)鍵詞：數(shù)字經(jīng)濟(jì);地方稅收管轄權(quán);財(cái)稅體制改革

中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)信息中心發(fā)布的《中國(guó)互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)發(fā)展?fàn)顩r統(tǒng)計(jì)報(bào)告》顯示，2019年我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模已達(dá)31.3萬億元，占GDP的比重達(dá)到34.8%。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模擴(kuò)大，相應(yīng)的傳統(tǒng)行業(yè)市場(chǎng)份額減小，并直接影響地方稅收。而現(xiàn)行稅法對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的地方稅收管轄權(quán)有空缺或爭(zhēng)議，實(shí)務(wù)中數(shù)字經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)交易發(fā)生地和收入來源地的地方稅收貢獻(xiàn)很小，帶來了地方事權(quán)財(cái)權(quán)的不統(tǒng)一。

一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)

（一）超地域性?；ヂ?lián)網(wǎng)公司通過對(duì)信息的聚合加工處理，在線上為供需雙方提供服務(wù)，業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)并不依賴特定地點(diǎn)，公司機(jī)構(gòu)所在地、貨物銷售地或勞務(wù)發(fā)生地、收入來源地出現(xiàn)分離。例如網(wǎng)約車平臺(tái)公司滴滴出行，公司機(jī)構(gòu)所在地設(shè)于天津，但客運(yùn)服務(wù)提供地和消費(fèi)地分散在全國(guó)各地。

（二）跨界經(jīng)營(yíng)?；ヂ?lián)網(wǎng)公司運(yùn)營(yíng)多采用底層平臺(tái)和上層變現(xiàn)的兩層架構(gòu)，底層平臺(tái)通過低價(jià)薄利甚至是虧損的方式吸引用戶資源，上層變現(xiàn)則是在其他行業(yè)以數(shù)據(jù)和流量為核心資源運(yùn)營(yíng)獲利。例如亞馬遜公司以線上零售為底層平臺(tái)，通過低價(jià)虧損的方式獲取用戶流量和數(shù)據(jù)資源，而真正盈利的是基于大數(shù)據(jù)的云計(jì)算、廣告等服務(wù)。

（三）寡頭壟斷?；ヂ?lián)網(wǎng)公司極度依賴用戶資源的數(shù)量和隨之而來的增量數(shù)據(jù)價(jià)值，規(guī)模經(jīng)濟(jì)是核心競(jìng)爭(zhēng)力之一，因此數(shù)字經(jīng)濟(jì)在各領(lǐng)域都通過并購(gòu)重組走向寡頭壟斷。

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)地方稅收管轄權(quán)的挑戰(zhàn)

（一）稅源高度集聚在總部機(jī)構(gòu)所在地。現(xiàn)行稅法下，增值稅納稅地點(diǎn)為以自己名義對(duì)外銷售貨物或勞務(wù)的機(jī)構(gòu)所在地，居民企業(yè)的企業(yè)所得稅納稅地點(diǎn)為企業(yè)注冊(cè)登記地。以滴滴出行為例，其總部設(shè)于天津，雖然根據(jù)地方網(wǎng)約車管理要求，基本都在客運(yùn)服務(wù)提供地設(shè)立了分支機(jī)構(gòu)，但仍以總部名義統(tǒng)一對(duì)外運(yùn)營(yíng)，由總部開具發(fā)票并在總部所在地繳納增值稅;企業(yè)所得稅根據(jù)規(guī)定在總部所在地匯總繳納。

（二）運(yùn)營(yíng)地、來源地承擔(dān)公共服務(wù)成本。雖然數(shù)字經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的稅款均在總部機(jī)構(gòu)所在地繳納，但與其實(shí)體業(yè)務(wù)相關(guān)的公共服務(wù)成本由貨物或勞務(wù)的提供地、銷售收入的來源地承擔(dān)。仍以滴滴出行為例，其實(shí)體業(yè)務(wù)為城市公共客運(yùn)服務(wù)，地方政府承擔(dān)了這類服務(wù)的道路建設(shè)維護(hù)成本、交通安全行政管理成本、環(huán)境保護(hù)和恢復(fù)成本等，而勞務(wù)提供地、收入來源地和機(jī)構(gòu)所在地不一致使得承擔(dān)成本的地方政府沒有獲得任何稅收匯報(bào)，造成了地方政府權(quán)責(zé)不統(tǒng)一的問題。

（三）強(qiáng)議價(jià)能力帶來不當(dāng)稅收競(jìng)爭(zhēng)風(fēng)險(xiǎn)。互聯(lián)網(wǎng)公司作為輕資產(chǎn)公司，總部機(jī)構(gòu)設(shè)立地點(diǎn)的可選擇性較強(qiáng);而數(shù)字經(jīng)濟(jì)寡頭壟斷的特性，使其在與地方政府招商引資的溝通過程中具有較強(qiáng)的議價(jià)能力。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)行業(yè)的進(jìn)一步侵蝕替代，地方稅源高集聚度和不均衡性將越發(fā)凸顯，在此驅(qū)動(dòng)下，地方政府間在數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域開展不當(dāng)稅收競(jìng)爭(zhēng)的風(fēng)險(xiǎn)可能急劇增加。

三、應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)的路徑思考

（一）短期財(cái)政分成層面。數(shù)字經(jīng)濟(jì)打破了原有商業(yè)模式中地域、產(chǎn)業(yè)、分工的定義，基于傳統(tǒng)工商業(yè)流通模式的增值稅和基于常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)所得稅短期內(nèi)難以調(diào)整其稅收屬地管轄原則。為應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來的國(guó)內(nèi)地區(qū)間稅收管轄不公平問題，短期可從財(cái)政分成體制出發(fā)?？尚蟹桨敢皇墙档驮鲋刀?、企業(yè)所得稅地方分成比例，同時(shí)通過將消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移并下劃至地方、加快房地產(chǎn)稅立法、提高個(gè)人所得稅地方分成比例等方式確保財(cái)力;二是基于互聯(lián)網(wǎng)公司寡頭壟斷特征，建立管理范圍清單，針對(duì)清單內(nèi)企業(yè)稅收全部歸屬中央財(cái)政，再統(tǒng)一根據(jù)確定的數(shù)字化標(biāo)準(zhǔn)下劃給地方財(cái)政。

（二）中期稅法修訂層面。從中期看，應(yīng)修訂國(guó)內(nèi)稅法使其適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，原則上國(guó)內(nèi)稅法的修訂應(yīng)與國(guó)際稅制兼容。企業(yè)所得稅方面，OECD近年來致力于尋找數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的解決方案，雖然目前還未完全形成國(guó)際共識(shí)，但針對(duì)利潤(rùn)分配及聯(lián)結(jié)度原則的修訂給出了三個(gè)方案，即用戶參與方案、營(yíng)銷型無形資產(chǎn)方案和顯著經(jīng)濟(jì)存在方案。在國(guó)內(nèi)稅法修訂時(shí)可借鑒OECD方案，例如拓展“機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所”范疇，將“顯著經(jīng)濟(jì)存在”納入常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定規(guī)則，綜合考慮用戶群所在地、用戶對(duì)數(shù)據(jù)的貢獻(xiàn)度、來源地的數(shù)字化內(nèi)容體量、最終交付的責(zé)任、是否存在持續(xù)性的營(yíng)銷活動(dòng)等因素合理分?jǐn)偠惢Ｔ鲋刀惙矫?，OECD發(fā)布的《國(guó)際增值稅/貨物勞務(wù)稅指南》中目的地原則已得到普遍認(rèn)可，可在數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的增值稅法規(guī)中體現(xiàn)。

（三）長(zhǎng)期稅制進(jìn)化層面。稅制是隨著經(jīng)濟(jì)形態(tài)變化而變化的，例如增值稅的產(chǎn)生是為了適應(yīng)工業(yè)革命帶來的分工深化，消除原來稅制的重復(fù)征稅等問題。數(shù)字經(jīng)濟(jì)是一場(chǎng)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的新變革，適應(yīng)大工業(yè)生產(chǎn)分工所需的增值稅在數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下已逐漸顯示出一些問題，一是增值稅和終端消費(fèi)稅均將最終稅負(fù)歸集到最終消費(fèi)者，但增值稅的遵從成本和征管成本要遠(yuǎn)高于終端消費(fèi)稅，二是數(shù)字經(jīng)濟(jì)模式中數(shù)字的無形資產(chǎn)取代了有形產(chǎn)品成為支持價(jià)值創(chuàng)造的主要進(jìn)項(xiàng)，而增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣的設(shè)計(jì)使得“無形進(jìn)項(xiàng)”難以抵扣。這類問題不僅僅存在于增值稅，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)形態(tài)的改變還改變了企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的方式，例如大型互聯(lián)網(wǎng)公司往往維持長(zhǎng)年虧損、不產(chǎn)生企業(yè)所得稅，數(shù)字經(jīng)濟(jì)還模糊了個(gè)人不同類型收入的劃分概念等。因此，從更長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，整個(gè)稅制的進(jìn)化可能是應(yīng)對(duì)數(shù)字的終極方案。例如增值稅通過制定知識(shí)產(chǎn)權(quán)所得稅收優(yōu)惠等部分解決無形資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣問題，或者通過全面整合的終端消費(fèi)稅取代當(dāng)前增值稅體系等。

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（國(guó)家稅務(wù)總局江蘇省稅務(wù)局 ?江蘇 ?揚(yáng)州 ?225000）