○中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì) 夏 燁

傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)增長理論框架中沒有納入生態(tài)系統(tǒng),而生態(tài)系統(tǒng)是人類生存和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的必要條件。隨著環(huán)境因素與人類之間相互影響程度不斷擴(kuò)大，單獨(dú)將環(huán)境因素進(jìn)行反映、管理和控制被提上日程。20世紀(jì)90年代，聯(lián)合國開始在國民賬戶系統(tǒng)(SNA)中的資產(chǎn)類賬戶核算環(huán)境資產(chǎn)。不久聯(lián)合國又頒布了SNA 的子賬戶——環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算系統(tǒng)(SEEA),明確將生態(tài)系統(tǒng)作為環(huán)境資產(chǎn)核算的范圍，這個(gè)系統(tǒng)核算生態(tài)及其退化，將生態(tài)系統(tǒng)提供的服務(wù)分為供應(yīng)服務(wù)、調(diào)節(jié)服務(wù)和文化服務(wù)。

實(shí)踐證明，環(huán)境資源是有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的，可以為人類帶來物質(zhì)利益和非物質(zhì)利益；同時(shí)環(huán)境資源遭到破壞，又會(huì)給人類帶來巨大損失。2018年，諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)威廉﹒諾德豪斯認(rèn)為大氣有限的溫室氣體容量和具有全球外部性的溫室效應(yīng)，可以顛覆經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人類賴以生存的基礎(chǔ)。2016年，習(xí)近平主席在G20杭州峰會(huì)上承諾“中國計(jì)劃2030年左右碳排放達(dá)到峰值”。黨的十八屆三中全會(huì)提出，建設(shè)生態(tài)文明，必須要建立系統(tǒng)完整的生態(tài)文明制度體系，用制度保護(hù)生態(tài)環(huán)境。黨中央和國務(wù)院“關(guān)于加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見”提出，要形成源頭預(yù)防、過程控制、損害賠償、責(zé)任追究的生態(tài)文明制度體系。按照低碳發(fā)展的經(jīng)濟(jì)增長模式，近年來，我國積極探索碳排放權(quán)交易的市場化機(jī)制，先后在北京、上海等七個(gè)省市建立碳排放權(quán)交易所，開展碳排放權(quán)交易試點(diǎn)工作。截至2019年，我國碳市場共納入20多個(gè)行業(yè)，電力行業(yè)全行業(yè)納入碳交易市場。

為配合我國碳排放權(quán)交易的開展，規(guī)范碳排放權(quán)交易相關(guān)的會(huì)計(jì)處理，2019年12月16日，財(cái)政部頒布了《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》，要求開展碳排放權(quán)交易業(yè)務(wù)的重點(diǎn)排放單位中的相關(guān)企業(yè)，按照規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。具體核算方法為：重點(diǎn)排放企業(yè)通過購入方式取得碳排放配額的，應(yīng)當(dāng)在購買日將取得的碳排放配額確認(rèn)為碳排放權(quán)資產(chǎn)，并按照成本進(jìn)行計(jì)量。碳排放配額可以購入或售出，差額記入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”；在信息披露方面，重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露與碳排放權(quán)交易相關(guān)的信息，包括參與減排機(jī)制的特征、碳排放戰(zhàn)略、節(jié)能減排措施等。

頒布《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》是生態(tài)文明建設(shè)的“一小步”，但卻是建立環(huán)境會(huì)計(jì)體系的“一大步”。

1.會(huì)計(jì)工作在生態(tài)文明建設(shè)和綠色發(fā)展中可以發(fā)揮獨(dú)特作用。長期以來，對(duì)環(huán)境資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算是個(gè)難點(diǎn)，特別是環(huán)境資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)、價(jià)值等難以清晰確定等因素，制約著環(huán)境會(huì)計(jì)體系的發(fā)展。碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)的建立為進(jìn)行山、水、林、田、湖、草等每一項(xiàng)自然資源的會(huì)計(jì)核算，研究它們的資產(chǎn)負(fù)債表、生態(tài)補(bǔ)償價(jià)值計(jì)量方式和跟蹤環(huán)境治理的績效評(píng)價(jià)等提供了借鑒。

2.開展環(huán)境會(huì)計(jì)建設(shè)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要政策協(xié)同。環(huán)境會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建立和實(shí)施需要在政策、法律、市場、交易、補(bǔ)償、價(jià)格、評(píng)價(jià)、獎(jiǎng)懲等方面建立一整套體制機(jī)制，共同推動(dòng)生態(tài)文明建設(shè)“落地”。環(huán)境會(huì)計(jì)核算建立和實(shí)行后，通過提供環(huán)境資產(chǎn)的實(shí)物量、價(jià)值量等資產(chǎn)負(fù)債信息，又為環(huán)境政策的進(jìn)一步完善提供客觀依據(jù)。

3.讓市場在環(huán)境資產(chǎn)的配置中發(fā)揮決定性作用。通過建立環(huán)境資產(chǎn)的市場機(jī)制，可以為會(huì)計(jì)核算提供核算的前提和會(huì)計(jì)假設(shè)。通過建立對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)有巨大影響的碳、水、土壤、森林和空氣等生態(tài)系統(tǒng)要素市場，形成市場主體的交易關(guān)系和產(chǎn)權(quán)關(guān)系，為環(huán)境資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告提供基礎(chǔ)。

4.進(jìn)一步完善碳排放權(quán)交易的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。在新發(fā)布的《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》中沒有設(shè)立“碳排放權(quán)負(fù)債”科目，不利于明確企業(yè)參與碳排放權(quán)交易機(jī)制而應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)和責(zé)任。因此，應(yīng)通過設(shè)立“碳排放權(quán)負(fù)債”等會(huì)計(jì)科目，進(jìn)一步加大對(duì)污染企業(yè)的環(huán)境約束力度。從長遠(yuǎn)看，我國會(huì)計(jì)制度改革的最終目標(biāo)是要建立符合中國實(shí)際需要的碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。