王敏

摘要：十三屆全國(guó)人大常委會(huì)第五次會(huì)議表決通過(guò)了關(guān)于修改個(gè)人所得稅法的決議，個(gè)人所得稅制度首次由分類稅制轉(zhuǎn)向綜合與分類相結(jié)合的模式。另外，新個(gè)稅法在之前的基礎(chǔ)上還增加了六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，旨在使個(gè)稅能更好地調(diào)節(jié)收入分配差距，促進(jìn)納稅的公平。文章分析了此次個(gè)人所得稅帶來(lái)的新變化，得出改革后個(gè)稅仍存在稅率結(jié)構(gòu)不夠完善，課稅模式處于過(guò)渡階段，征管體系滯后等弊端。并提出如下建議：向綜合課稅模式靠攏，以家庭為納稅單位;完善稅率結(jié)構(gòu);逐步建立統(tǒng)一的個(gè)人所得稅信息化管理系統(tǒng);加強(qiáng)對(duì)高收入人群的稅收征管;完善稅務(wù)代理制度的建立和未來(lái)向綜合稅制改革的方向。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅;專項(xiàng)扣除;稅率結(jié)構(gòu);綜合所得稅制

一、個(gè)稅改革的背景

盡管目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，人民收入水平逐漸提高。但城鄉(xiāng)之間，不同區(qū)域之間、不同群體之間居民的收入仍存在較大差距，中產(chǎn)階層的比例有待提高。而所得稅與人民直接相關(guān)，備受廣大群體關(guān)注。隨著近年來(lái)個(gè)稅規(guī)模的不斷擴(kuò)大，地位提高，加快推進(jìn)個(gè)稅改革，能夠直接影響到納稅人的實(shí)際收入情況，能更好地發(fā)揮個(gè)稅功效，實(shí)現(xiàn)納稅公平。

二、新個(gè)稅的變化

（一）個(gè)稅起征點(diǎn)的調(diào)整

根據(jù)我國(guó)人民當(dāng)前收入水平與消費(fèi)水平的增長(zhǎng)等方面實(shí)際情況，此次個(gè)稅改革，將起征點(diǎn)由每月3500元上升到5000元。在新規(guī)定下，扣除社保公積金等收入在3500～5000元部分納稅人免于交納個(gè)稅，而超過(guò)起征點(diǎn)部分的納稅人也能減稅，僅就超過(guò)的部分進(jìn)行納稅。這一改革，既考慮了個(gè)稅的財(cái)政資金籌集功能，同時(shí)也減少了中低收入者的稅收負(fù)擔(dān)。但起征點(diǎn)的確定也不是越高越好，因?yàn)閭€(gè)稅能起到一定調(diào)節(jié)收入的效果，起征點(diǎn)越高，中高收入者減稅越多，而低收入者也沒(méi)得到更多稅收優(yōu)惠，同時(shí)也導(dǎo)致國(guó)庫(kù)收入大范圍削減，從而影響經(jīng)濟(jì)建設(shè)。

（二）擴(kuò)大較低檔稅率級(jí)距，使得中等及以下收入群體稅負(fù)下降明顯

在月應(yīng)納稅所得額里，變動(dòng)前0～1500元部分稅率是3%，1500～4500元部分稅率是10%，4500～9000元部分稅率是20%。這次改革后，第一檔3%稅率部分?jǐn)U大到0～3000元，第二檔10%的稅率部分?jǐn)U大到3000～12000元，第三檔20%稅率部分則變?yōu)?2000～25000元。后面的月應(yīng)納稅所得額超過(guò)25000元的部分仍與之前保持一致。這意味此次個(gè)稅改革，中低收入者的減稅幅度最大，高收入者的減稅絕對(duì)額相對(duì)較多，但減稅比例不及中低收入者。這說(shuō)明此次稅改也是為了更好地調(diào)節(jié)收入分配，讓低收入者少繳稅、高收入者多繳稅，稅負(fù)使更公平。另外保持最高45%的稅率不變，可見(jiàn)減稅向中低收入傾斜。

（三）逐步建立綜合與分類相結(jié)合，累進(jìn)稅率和比例稅率相結(jié)合

綜合所得項(xiàng)目包括四項(xiàng)勞動(dòng)性所得：工資、薪金，勞務(wù)報(bào)酬，稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)。另外，簡(jiǎn)并應(yīng)稅所得項(xiàng)目的分類，將“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得”修改為“經(jīng)營(yíng)所得”，不再對(duì)“對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得”項(xiàng)目進(jìn)行保留。該項(xiàng)所得根據(jù)具體情況，分別并入綜合所得或經(jīng)營(yíng)所得。分類所得包括如下五項(xiàng)：股息，紅利，利息，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，財(cái)產(chǎn)租賃，偶然所得以及其他所得。

綜合所得與經(jīng)營(yíng)所得采用累進(jìn)稅率，其中綜合所得要求按月預(yù)繳、年度匯算清繳的方式計(jì)算個(gè)稅，實(shí)行七級(jí)超額累進(jìn)稅率;經(jīng)營(yíng)所得使用五級(jí)超額累進(jìn)稅率。五項(xiàng)分類所得則按20%比例稅率繳納。

（四）擴(kuò)大了抵扣范圍，增加了專項(xiàng)扣除

新個(gè)稅改革擴(kuò)大了抵稅范圍，除扣除基本費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)5000元/月（6萬(wàn)元/年），“三險(xiǎn)一金”外，個(gè)稅改革還增加了大病醫(yī)療、子女教育、繼續(xù)教育、贍養(yǎng)老人、住房租金、住房貸款利息等與人民群眾生活息息相關(guān)的專項(xiàng)附加扣除。

以前專項(xiàng)扣除僅包括個(gè)人基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、住房公積金等項(xiàng)目以及依法確定的其他扣除項(xiàng)目，并沒(méi)有包括其他生活成本支出。這個(gè)調(diào)整考慮到了目前人民生活成本和家庭負(fù)擔(dān)的上升，比5000元的基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)更具體和有針對(duì)性。同時(shí)專項(xiàng)附加扣除也考慮到個(gè)人收入支出和負(fù)擔(dān)的不同，更利于實(shí)現(xiàn)納稅公平。

（五）需要多部門配合加強(qiáng)稅收征管

增加專項(xiàng)扣除后，需要多部門之間的合作才能完成稅收征管，并且稅務(wù)機(jī)關(guān)要清楚掌握納稅人的個(gè)人與家庭信息。在公安、人民銀行、金融監(jiān)管等相關(guān)部門的配合下，可取得納稅人的身份、銀行賬戶信息等;大病醫(yī)療、繼續(xù)教育、子女教育、房貸利息和房租等專項(xiàng)附加扣除信息則可以通過(guò)醫(yī)療衛(wèi)生、社保、教育、銀行、房管等部門獲得。稅收的征管工作離不開各相關(guān)部門的配合與支持。

此次個(gè)稅改革，變分類征收為分類與綜合相結(jié)合征收是具有跨越性的，此項(xiàng)改革有重大意義。從納稅公平的角度，能保證不同收入來(lái)源但收入水平相同的納稅人的稅負(fù)相差不大，也就是能保證橫向公平，起到平衡收入水平相同者稅收負(fù)擔(dān)的作用。另外首次增加了專項(xiàng)扣除項(xiàng)目可謂意義更加重大，標(biāo)志著我國(guó)的個(gè)稅正從個(gè)人繳向家庭征收制過(guò)渡。另外提升起征點(diǎn)和擴(kuò)大較低檔稅率級(jí)距，降低了中低收入者的稅負(fù)?？傮w來(lái)說(shuō)，與前六次改革相比有很大進(jìn)步。

三、新個(gè)稅的弊端

（一）稅率有待完善，讓稅收能真正實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)居民收入分配的職能

從我國(guó)的目前情況來(lái)看，高收入群體的主要收入來(lái)源是資本所得，但資本所得只有單一的比例稅率20%。而工資薪金采用7級(jí)累進(jìn)稅率，所得最高稅率達(dá)到45%，全年工資超過(guò)36萬(wàn)以上，超過(guò)部分適用稅率就達(dá)到25%。按照目前的稅率結(jié)構(gòu)，一個(gè)年薪百萬(wàn)的工薪階層成員，其自身所需承擔(dān)的個(gè)人所得稅稅款超過(guò)45萬(wàn)元，幾乎占據(jù)工資薪金的一半。而通過(guò)股息、紅利、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、股票轉(zhuǎn)讓等方式獲得的利潤(rùn)，其所適用的個(gè)人所得稅稅率為20%，其中個(gè)人轉(zhuǎn)讓股票取得的收入暫不征收個(gè)人所得稅，相對(duì)于工資薪金45%的最高邊際稅率而言，納稅公平性原則面臨挑戰(zhàn)。這會(huì)導(dǎo)致部分高收入者會(huì)想辦法降低稅負(fù)，比如高收入群體容易出現(xiàn)一元年薪制，通過(guò)少拿工資多分股利來(lái)降低稅率。這樣使得個(gè)稅的調(diào)節(jié)貧富差距的實(shí)際作用并不是很大。

（二）課稅模式處于過(guò)渡階段

目前由分類轉(zhuǎn)為綜合與分類相結(jié)合的征收制度，處于課稅模式的中級(jí)階段。這適合我國(guó)目前社會(huì)實(shí)際情況和稅收征管機(jī)制。綜合所得稅制要求有完善的信用制度，征稅的手續(xù)繁雜，稅收征管成本也較高。但目前我國(guó)稅務(wù)信息系統(tǒng)還不健全，沒(méi)有嚴(yán)密的收入監(jiān)控體系，做不到對(duì)納稅人的全部收入進(jìn)行監(jiān)控，所以目前還只能采取分類與綜合相結(jié)合的課稅模式。

（三）目前的征管體系滯后于新稅法的要求

個(gè)稅法的最新修訂，在納稅人申報(bào)納稅、按年計(jì)稅和匯算清繳、核定專項(xiàng)附加扣除、反避稅等方面，對(duì)稅收征管的要求變得更高。我國(guó)個(gè)人收入渠道越來(lái)越多樣化，但扣繳義務(wù)人申報(bào)的扣繳信息是目前個(gè)稅基本信息的主要來(lái)源，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能掌握個(gè)人的公開收入信息。特別是對(duì)于收入渠道多元化并且隱秘程度較高的藝人、個(gè)人投資者、電商私營(yíng)者、外籍人員、等高收入者的所得，無(wú)法進(jìn)行有效的稅源監(jiān)管。

個(gè)稅征管需要銀行、財(cái)政、衛(wèi)生、社保、教育、住建等多部門和相關(guān)社會(huì)組織的協(xié)助與配合。但相關(guān)部門協(xié)助稅收工作的法律責(zé)任并沒(méi)有強(qiáng)制性的明文規(guī)定，《稅收征管法》等法律法規(guī)僅僅原則性地提出“各有關(guān)部門和單位應(yīng)支持、協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)”、“建立、健全稅務(wù)機(jī)關(guān)及政府其他管理機(jī)關(guān)的信息共享制度”等，缺少法律約束力。而且，稅務(wù)代理等社會(huì)組織機(jī)構(gòu)總體還處于發(fā)展不成熟的階段，稅務(wù)代理人員專業(yè)素質(zhì)有待提高，能夠承擔(dān)稅收征管部分職能的健全完善的社會(huì)組織機(jī)構(gòu)還嚴(yán)重缺乏。

四、完善個(gè)人所得稅的措施

（一）向綜合課稅模式靠攏，以家庭為納稅單位

在分類制、綜合制和混合制三種課稅模式中，分類制是個(gè)稅的低級(jí)階段、綜合與分類相結(jié)合的混合制是中級(jí)階段、而綜合制才是高級(jí)階段。很多發(fā)達(dá)國(guó)家目前都是采用綜合課稅模式，將納稅人所有收入全部匯總后減去扣除項(xiàng)、抵減免項(xiàng)后按照計(jì)征。這樣也可以避免多收入渠道的納稅人根據(jù)稅率不同，轉(zhuǎn)移收入渠道，從輕納稅?？紤]到不同家庭經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)和支出的不同，綜合課稅模式一般是以家庭作為一個(gè)基本納稅單位，這樣能夠從家庭的角度實(shí)現(xiàn)稅收公平。在納稅申報(bào)時(shí)，主要是實(shí)行自主申報(bào)的方式，納稅人要參與納稅的全過(guò)程，納稅人的體驗(yàn)感不斷增加。我國(guó)應(yīng)逐步完善個(gè)人信息體系和稅收征管體系，后面逐步向綜合課稅模式靠近。

（二）完善稅率結(jié)構(gòu)

綜合征收制應(yīng)用范圍的推廣需要超額累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，具體做法：降低超額累進(jìn)稅率級(jí)距，借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，累進(jìn)稅率級(jí)距檔次降為五級(jí)，并且可以實(shí)行“累進(jìn)消失”這一先進(jìn)制度，同時(shí)降低最高邊際稅率。建議最高稅率的第五級(jí)采用不高于32%的最高邊際稅率，從而確保工薪階層中的高收入者能夠?qū)崿F(xiàn)縱向公平，也能避免世界各地的高層次人才因中國(guó)的高額稅率而望而卻步。對(duì)此筆者設(shè)計(jì)了五級(jí)累計(jì)稅率表如表1，其中個(gè)人全年收入超過(guò)48萬(wàn)的，采用“累進(jìn)消失”，超過(guò)部分全部按25%、32%計(jì)征。

（三）逐步建立統(tǒng)一的個(gè)人所得稅信息化系統(tǒng)

綜合征收制的部分推行不僅要有科學(xué)完善的個(gè)人所得稅制度作為保障，而且需要健全的納稅人收入信息系統(tǒng)，從而保障納稅的有效性。如可以建立透明的財(cái)產(chǎn)公示制度，保證納稅者各項(xiàng)信息的完善。

（四）加強(qiáng)對(duì)高收入人群的稅收征管

由于稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人的信息不對(duì)稱，且高收入納稅人具有更高的避稅意識(shí)和能力，因而對(duì)這一群體的納稅管理難度較大。但加強(qiáng)對(duì)這部分群體的稅收征管能夠減少稅收的流失、對(duì)實(shí)現(xiàn)稅收公平至關(guān)重要。怎樣劃分高收入群體，此前稅制中是年收入12萬(wàn)元高低收入的劃分標(biāo)準(zhǔn)，但隨著通貨膨脹的影響和收入水平的提高，筆者認(rèn)為可以將年收入超過(guò)36萬(wàn)定位高收入群體。稅局對(duì)這部分群體應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。在這方面，發(fā)達(dá)國(guó)家有一些成熟經(jīng)驗(yàn)。比如對(duì)高收入群體設(shè)立專門的監(jiān)管部門或機(jī)構(gòu)，專門負(fù)責(zé)這部分人的納稅事項(xiàng)。我國(guó)也可以借鑒這種做法，成立專門的高收入群體監(jiān)管部門，在每個(gè)地區(qū)設(shè)立高收入稅收專管員，獲得所管理區(qū)域內(nèi)高收入群體的人數(shù)、姓名、職業(yè)、收入來(lái)源、財(cái)產(chǎn)數(shù)量等詳細(xì)信息，對(duì)高收入群體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息進(jìn)行全方位掌握，保證納稅的公平性。

（五）完善稅務(wù)代理制度的建立

隨著自行申報(bào)制度的逐步推行，稅務(wù)代理等中介機(jī)構(gòu)的地位和作用將日益突顯。稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)除了為納稅人提供有償服務(wù)，還可以起到聯(lián)系稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間的紐帶作用。目前我國(guó)稅務(wù)中介行業(yè)還不發(fā)達(dá)，因此政府部門應(yīng)加快制定并完善稅務(wù)代理行業(yè)執(zhí)業(yè)規(guī)范和管理制度，從而引導(dǎo)該行業(yè)的健康發(fā)展。另外，應(yīng)該積極進(jìn)行稅法宣傳，使民眾逐漸具備基礎(chǔ)性涉稅能力，提高稅務(wù)方面知識(shí)和納稅申報(bào)能力。為后面我國(guó)逐步進(jìn)入到綜合課稅模式鋪墊基礎(chǔ)。

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（作者單位：南京信息工程大學(xué)）