樊忠

摘要：在施工中，由于內外部影響因素眾多，經營情況變數較大，發(fā)生預計虧損的項目情況比較常見。本文對預計可能發(fā)生虧損的建筑合同的核算及賬務處理進行了細致的梳理，希望對涉及這塊的施工企業(yè)能夠起到借鑒作用。

關鍵詞：施工企業(yè);虧損建造合同;核算方法

虧損建造合同是指承建方正在建設中的財產，按照屬性來分類，它可以看成是儲存一個物品，當作價格變化的一種儲備。而在實際的計算過程中，要結合整體的項目施工情況進行綜合性的分析。對于時間比較長的項目，要仔細進行逐年分析，根據每年的年終統計再進行整體計算。

一、此類型合同的算法描述

建筑商尚未建筑完成的資產性質上可歸屬于承包商的存貨，在期末應進行相應的減值測試。如果整體的建設成本超出了實際的合同收入，應該做好庫存降價損失的準備，并對當前的費用做出評價。當完成建設后，要將損失的費用和合同額對出相應的沖減。最后得到的結果才是整個項目在相應周期結束后，得到的實際結果。項目在實際運行中通常以年為單位進行預算以及核算，以減少計算失誤。因此，每一年的分解要根據實際的銷售額收入情況和實際的成本支出情況，從而進行毛利的計算。在這種情況下，不同會計時期的總預算會發(fā)生變化，虧損額度也會受到影響而產生變動。

二、虧損額變化的核算方法

A企業(yè)在某地承接了一座跨江橋梁建設項目。項目的合同金額20，000萬元，國家重點扶持項目，項目的合同期限為20*5年1月1日至20*8年12月29日，為了更好的保障項目的整體進度，A企業(yè)在做了充分的調查研究后，做出項目整體造價的估算。項目的總體收入是20，000萬元，預估的總成本是19，000萬元，預估的毛利有1，000萬元。本案例中不考慮營業(yè)稅、增值稅及附加稅情況，所得稅稅率25%。

（一）A企業(yè)每年實際產生的成本做出的會計處理

1. A公司在20*5年開工，正常經營：

A公司在20*5年施工中實際發(fā)生成本1，900萬元，未發(fā)生虧損情況，A企業(yè)年末的會計賬務處理：

20*5年的完工進度=1，900÷19，000× 100%=10%

20*5年應確認的收入=合同金額× 10%=20，000×10%=2，000（萬元）

20*5年應確認的成本=預計總成本×10%=19，000×10%=1，900（萬元）

20*5年應確認的毛利=收入-成本=2，000-1，900=100（萬元）

相關的會計分錄（萬元）：

借：主營業(yè)務成本1，900

工程施工-合同毛利100

貸：主營業(yè)務收入2，000

2. A公司在20*6年預計發(fā)生虧損：

20*6年因為施工地點較偏遠，材料采購不方便，同時材料價格上漲，導致前期的預估成本和實際發(fā)生的成本有偏差，A公司在20*6年施工中實際發(fā)生成本6，500萬元，到了年底，整個項目還沒有完工。預計到項目完工時還需要發(fā)生成本12，600萬元，A企業(yè)年末的會計賬務處理：

20*6年的完工進度=（1，900+6，500）÷ （1，900+6，500+12，600）×100%=40%

20*6年應確認的收入=20，000×40%-2，000=6，000（萬元）

20*6年應確認的成本=21，000×40%-1，900=6，500（萬元）

20*6年應確認的毛利=6，000-6，500= -500（萬元）

相關的會計分錄（萬元）：

借：主營業(yè)務成本 6，500

貸：主營業(yè)務收入6，000

工程施工-合同毛利500

同時20*6年應確認的減值損失=（預計合同總成本-預計合同總收入）*（1-完工進度百分比）-以前預計損失準備余額=（1，900+6，500+12，600-20，000）×（1-40%）-0 =600（萬元）

借：資產減值損失600

貸：存貨跌價準備600

同時由于建筑合同形成的資產減值，稅法上不予認可，應確認由可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產為600*25%=150萬元。

借：遞延所得稅資產150

貸：所得稅費用150

3. A公司在20*7年預計虧損進一步加大：

A公司在20*7年施工中實際發(fā)生成本4，800萬元，到了年底，整個項目還沒有完工。預計到項目完工時還需要發(fā)生成本8，800萬元，A企業(yè)年末的會計賬務處理：

20*7年的完工進度=（1，900+6，500+4，800）÷（1，900+6，500+4，800+8，800）×100% =60%

20*7年應確認的收入=20，000×60%-2，000-6，000=4，000（萬元）

20*7年應確認的成本=4，800（萬元）

20*7年應確認的毛利=4，000-4，800= -800（萬元）

相關的會計分錄（萬元）：

借：主營業(yè)務成本4，800

貸：主營業(yè)務收入4，000

工程施工-合同毛利800

在20*7年年底，整個項目應計提的減值損失為：

（1，900+6，500+4，800+8，800-20，000） ×（1-60%）=800（萬元），以前預計損失準備余額600萬元，20*7年應已計提的減值損失=800-600=200（萬元）

借：資產減值損失200

貸：存貨跌價準備200

應確認由可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產為200*25%=50萬元。

借：遞延所得稅資產50

貸：所得稅費用50

以上是在預計虧損額不斷加大的情況下的賬務處理，實際施工中存在初期發(fā)生虧損，后期虧損逐漸縮小或者扭虧為盈、預計虧損金額保持不變、預計虧損金額有時增大，有時縮小等情況，下面在以上案例的基礎上對后期虧損逐漸縮小到扭虧為盈的情況進行分析。

（二）以上案例20*5年和20*6年的情況保持不變，20*7年虧損縮小

公司在20*7年施工中實際發(fā)生成本4，925萬元，到了年底，整個項目還沒有完工。預計到項目完工時還需要發(fā)生成本7，175萬元，A企業(yè)年末的會計賬務處理：

20*7年的完工進度=（1，900+6，500+ 4，925）÷（1，900+6，500+4，925+7，175）×100%

=65%

20*7年應確認的收入=20，000×65%-2，000-6，000=5，000（萬元）

20*7年應確認的成本=4，925（萬元）

20*7年應確認的毛利=5，000-4，925 =75（萬元）

相關的會計分錄（萬元）：

借：主營業(yè)務成本4，925

工程施工-合同毛利75

貸：主營業(yè)務收入5，000

在20*7年年底，整個項目應計提的減值損失為：

（1，900+6，500+4，925+7，175-20，000）× （1-65%）=175（萬元），以前預計損失準備余額600萬元，20*7年應已計提的減值損失=175-600=-425（萬元）

借：存貨跌價準備425

貸：主營業(yè)務成本425

應確認由可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產為-425*25%=-106.25萬元。

借：所得稅費用106.25

貸：遞延所得稅資產106.25

這個按期在分析的時候是按照整體的收入沒有發(fā)生變化。只是因為實際銷售額的成本在不同的時間發(fā)生了一定程度的變動，而發(fā)生的改變的整體計算方法。事實上，各個項目的開展，必然存在各種各樣的情況，比這個例子要復雜的多。但我們可以根據每一年的銷售情況、成本投入情況、項目周期、降額準備等方式進行計算，只要一個個節(jié)點進行細致的分析，都能很好的通過這種方式進行計算，并得到結果。

三、結束語

通過文中的例子，可以判斷在實際項目過程中，總銷售不變的情況下該怎么計算虧損合同額。而實際的各種項目中一旦合同額發(fā)生變化，整體復雜度也隨著提升。不但合同額，施工周期發(fā)生變化一樣有著很大的影響。但每一個變化都需要細致的進行研究分析，從而總結出變化經驗，最后才能得到準確的結果。

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