夏艷姝

【摘要】新審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)對(duì)審計(jì)報(bào)告中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露提出了新的要求。新審計(jì)準(zhǔn)則的改革與國(guó)際審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)家靠近，是我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的一大步，是對(duì)審計(jì)報(bào)告規(guī)則的突破性要求。本論文從不同方面闡述新審計(jì)準(zhǔn)則關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)信息披露問(wèn)題研究，希望為研究關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)信息披露問(wèn)題的專家和學(xué)者提供理論參考依據(jù)。

【關(guān)鍵詞】關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng) 信息披露問(wèn)題 研究

新審計(jì)準(zhǔn)則中的審計(jì)報(bào)告改革是一次革命性的變化，是幾十年來(lái)審計(jì)報(bào)告的最大變化，體現(xiàn)了與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同，是對(duì)審計(jì)報(bào)告要求的突破性進(jìn)步，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的變革要求被稱為“皇冠上的鉆石”。如何清晰地確定怎樣的信息符合特定性質(zhì)等標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)成應(yīng)當(dāng)通過(guò)審計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)和審計(jì)報(bào)告提供給報(bào)告使用者和利益相關(guān)者的內(nèi)容，是一個(gè)十分重要的問(wèn)題。這是報(bào)告重新被審視的要求，也說(shuō)明需要更好地溝通審計(jì)方法，以對(duì)外表現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告在何種程度上是經(jīng)過(guò)了充分且恰當(dāng)?shù)膶?shí)質(zhì)性程序驗(yàn)明是否符合實(shí)際情況的，從而提高審計(jì)報(bào)告中所披露信息的可信度與公允性。

1新審計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)的背景

近年來(lái)，隨著互聯(lián)網(wǎng)等新興行業(yè)的興起和資本市場(chǎng)的改革與發(fā)展，與市場(chǎng)環(huán)境密切相關(guān)的審計(jì)環(huán)境也發(fā)生了很大變化。 審計(jì)業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)大、審計(jì)事項(xiàng)的增多等要求審計(jì)準(zhǔn)則做出變革。 與此同時(shí)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊手段層出不窮，審計(jì)失敗案例時(shí)有發(fā)生，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任度有所下降，且傳統(tǒng)審計(jì)報(bào)告格式固定、措辭單一的弊端愈發(fā)明顯，投資者通過(guò)審計(jì)報(bào)告獲取的信息有限，企業(yè)與投資者之間的信息不對(duì)稱問(wèn)題愈發(fā)嚴(yán)重。傳統(tǒng)的審計(jì)報(bào)告模式越來(lái)越不能滿足信息使用者的需求，改革審計(jì)準(zhǔn)則的呼聲越來(lái)越高。

2審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵事項(xiàng)披露分析

2.1關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)

我國(guó)對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的定義與IAASB相同，認(rèn)為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是指：審計(jì)師根據(jù)專業(yè)判斷選擇并與管理層溝通的當(dāng)前財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中最重要的事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)雖然在多數(shù)情況下一般要與財(cái)務(wù)報(bào)表中原本披露的內(nèi)容相關(guān)，但也可能是在執(zhí)行的審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的但并不被傳統(tǒng)準(zhǔn)則規(guī)定披露的內(nèi)容。審計(jì)項(xiàng)目的具體情況影響關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的數(shù)量。

2.2關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)報(bào)告中的描述

在審計(jì)報(bào)告首次披露時(shí)，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)對(duì)投資者來(lái)說(shuō)可能是非常新鮮的事情，但如何使以后每年審計(jì)報(bào)告披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)持續(xù)具有信息含量是一個(gè)挑戰(zhàn)。關(guān)于在披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段時(shí)，是否披露審計(jì)程序的結(jié)果和審計(jì)師的意見(jiàn)，社會(huì)上有很多不同意見(jiàn)。從新審計(jì)報(bào)告改革實(shí)施的情況來(lái)看，披露所采取的審計(jì)程序的過(guò)程是大方向。例如：在實(shí)施新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的第一年，英國(guó)在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)中披露審計(jì)程序的比例僅為2%，第二年則上升到20%。而據(jù)本文的調(diào)查，我國(guó)目前披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)均對(duì)應(yīng)采用披露相應(yīng)審計(jì)程序的格式。最后，管理層應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出的披露內(nèi)容不能因關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)而被取代。

2.3關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的分類

關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)分為兩類。一類是持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性以及導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)。這類事項(xiàng)在審計(jì)報(bào)告中有專門的段落和方式表達(dá)，分別適用準(zhǔn)則第1324號(hào)———持續(xù)經(jīng)營(yíng)和第1502 號(hào)———在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)。比如，公司流動(dòng)性出現(xiàn)重大困難，到期負(fù)債無(wú)法清償而被迫進(jìn)入清算程序或者是因信息不對(duì)稱等原因?qū)徲?jì)師無(wú)法獲得充足有效的審計(jì)證據(jù)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段改革并沒(méi)有影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的決定。第二類是獨(dú)立的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，由準(zhǔn)則第1504———在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)規(guī)范。針對(duì)這類事項(xiàng)，盡管審計(jì)過(guò)程中可能存在重大錯(cuò)報(bào)、審計(jì)復(fù)雜、主觀和具有挑戰(zhàn)性的審計(jì)判斷以及繁瑣或繁瑣的審計(jì)程序等高風(fēng)險(xiǎn)，但其最終結(jié)果是既不存在審計(jì)范圍受到限制，又不會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表整體存在重大錯(cuò)報(bào)。比如，復(fù)雜的收入確認(rèn)時(shí)間以及涉及重大管理層判斷的會(huì)計(jì)估計(jì)事項(xiàng)。

3關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露要求

3.1關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定

CSA 1504 將關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)界定為注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)。 關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)從注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中選取 。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師融入職業(yè)判斷，并隨著審計(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和被審計(jì)單位的變化而變化， 具有個(gè)性化特征;同時(shí)，在從與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)、 與財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及重大管理層判斷的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計(jì) 判斷以及當(dāng)期重大交易。

3.2關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的溝通和描述

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)后，需要考慮在審計(jì)報(bào)告的哪個(gè)部分進(jìn)行溝通。 如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的是保留（否定 ）意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告 ，首先要將導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在“形成保留（否定）意見(jiàn)的基礎(chǔ)”部分進(jìn)行溝通。 其次，將對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)在“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”部分進(jìn)行溝通。最后，對(duì)于其他剩余的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，在“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”部分進(jìn)行溝通。 導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)以及對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，不得在審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分進(jìn)行描述。

參考文獻(xiàn)：

[1]薛莉莉.新審計(jì)準(zhǔn)則下關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的分析與建議——基于普華永道2017年審計(jì)的20家A+H股上市公司[J]. ? 商業(yè)會(huì)計(jì). 2018（18）.

[2]李曉錚. ?深市公司首次全面執(zhí)行關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)準(zhǔn)則情況分析[J]. 證券市場(chǎng)導(dǎo)報(bào). 2018（11）.

[3]劉卓，李婧寧. ?新審計(jì)準(zhǔn)則中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的思考[J]. 綠色財(cái)會(huì). 2019（04）.

[4]劉超. ?新審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施障礙和推進(jìn)建議[J]. 現(xiàn)代商業(yè). 2018（05）.

[5]李延喜，賽騫，孫文章. ?在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是否提高了盈余質(zhì)量？[J]. 中國(guó)軟科學(xué). 2019（03）.

[6]屠聰，傅頎. 新審計(jì)報(bào)告中的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)探究——基于滬市主板上市公司的數(shù)據(jù)分析[J]. ?現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè). 2019（12）.