王文清 嚴立佳

近期，《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)6個新設(shè)自由貿(mào)易試驗區(qū)總體方案的通知》（國發(fā)〔2019〕16號）明確，按照中央賦予的特色戰(zhàn)略定位，出臺山東、江蘇、廣西、河北、云南、黑龍江6個省自由貿(mào)易試驗區(qū)總體方案，以制度創(chuàng)新為核心，在深化改革、擴大開放上進行差別化探索試驗，以加快投資貿(mào)易自由化、提升貿(mào)易便利水平，為我國企業(yè)“走出去”及外資企業(yè)“引進來”提供一個公平競爭、合理營商的渠道和平臺。具體舉措在稅收優(yōu)惠方面是顯而易見的。自貿(mào)區(qū)通過借鑒各海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域稅收政策的優(yōu)點，對照國際通行稅收政策，大膽創(chuàng)新，吸引了諸多國內(nèi)外投資者的參與。而綜合保稅區(qū)（以下簡稱“綜保區(qū)”）作為助推自貿(mào)區(qū)健康、全力發(fā)展的“試驗田”，除了自身具有的進出口稅收政策優(yōu)惠外，還積極推行增值稅一般納稅人資格試點的備案管理制度。近期，國家稅務(wù)總局、財政部、海關(guān)總署聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于在綜合保稅區(qū)推廣增值稅一般納稅人資格試點的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第29號），為我國對外貿(mào)易營商環(huán)境開放式、便通式發(fā)展持續(xù)加碼。

自貿(mào)區(qū)的優(yōu)勢與特點

自貿(mào)區(qū)是部分國家劃定有別于本國關(guān)境內(nèi)一般地區(qū)并實行特殊政策的對外自由貿(mào)易區(qū)，由海關(guān)實行監(jiān)管。在不同的國家，自貿(mào)區(qū)有不同的名稱和表現(xiàn)形態(tài)，如自由貿(mào)易區(qū)、出口加工區(qū)、自由港、工業(yè)園區(qū)等。我國自2013年8月在上海以外高橋保稅區(qū)、外高橋保稅物流園區(qū)、洋山保稅港區(qū)和浦東機場綜保區(qū)為基礎(chǔ)設(shè)立第一個自由貿(mào)易試驗區(qū)以來，獲得了良好的效果，并且不斷擴大自貿(mào)區(qū)試點范圍。由于自貿(mào)區(qū)比其他開放地區(qū)具有更加靈活的區(qū)域功能和優(yōu)惠政策，其對國內(nèi)外企業(yè)具有較強的投資吸引力。

首先，它是我國開放型經(jīng)濟快速發(fā)展的必然趨勢。改革開放以來，我國外向型經(jīng)濟的快速發(fā)展促進了國民經(jīng)濟的高速增長，年進出口總值不斷遞增。據(jù)海關(guān)總署統(tǒng)計，2019年前8個月，我國貨物貿(mào)易進出口總值為20.13萬億元，比2017年同期（下同）增長3.6%。其中，出口額為10.95萬億元，增長6.1%;進口額為9.18萬億元，增長0.8%。隨著我國對外貿(mào)易形式及“一帶一路”導(dǎo)向的持續(xù)延伸，傳統(tǒng)的經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)等各種特殊的區(qū)域政策已不能滿足中國特色經(jīng)濟發(fā)展的需要，設(shè)立自由貿(mào)易區(qū)、綜保區(qū)等符合國際慣例的海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域應(yīng)當(dāng)是必然選擇。

其次，它對我國發(fā)展外貿(mào)經(jīng)濟起到了良好的示范作用。當(dāng)前，自貿(mào)區(qū)建設(shè)發(fā)展快速，給我國及地方經(jīng)濟的發(fā)展提供了新動力。尤其是近年來，自貿(mào)區(qū)因其利于監(jiān)管、規(guī)范發(fā)展、效益明顯，得到了各級政府的充分肯定和支持。例如，“國發(fā)〔2019〕16號”文件明確，支持自貿(mào)試驗區(qū)內(nèi)企業(yè)開展跨境電商進出口業(yè)務(wù)，逐步實現(xiàn)自貿(mào)試驗區(qū)內(nèi)綜合保稅區(qū)依法依規(guī)全面適用跨境電商零售進口政策。可以看到，自貿(mào)區(qū)按照國際慣例運作，是我國與國際市場接軌必不可少的“橋頭堡”。

最后，它是我國外貿(mào)經(jīng)營擴大對外開放的產(chǎn)物。在我國對外開放進程中，自貿(mào)區(qū)是繼經(jīng)濟特區(qū)、沿海開放城市和經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)之后設(shè)立的深化改革、擴大開放的先導(dǎo)區(qū)。由于這些不同類型的特殊區(qū)域是隨著社會經(jīng)濟發(fā)展的新形勢、新需求先后出現(xiàn)的，因此，它們不但具備保稅倉儲、國際物流配送、簡單加工增值服務(wù)等功能，而且還能夠及時處理物流信息的相關(guān)內(nèi)容，輻射效應(yīng)十分明顯。例如，“國發(fā)〔2019〕16號”文件明確，允許自貿(mào)試驗區(qū)內(nèi)注冊企業(yè)開展不同稅號下保稅油品混兌調(diào)和;支持具備相關(guān)資質(zhì)的船舶供油企業(yè)開展國際航行船舶保稅油供應(yīng)業(yè)務(wù);對海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域外有條件企業(yè)開展高附加值、高技術(shù)含量、符合環(huán)保要求的“兩頭在外”檢測、維修和再制造業(yè)態(tài)實行保稅監(jiān)管;重點推動貿(mào)易和投資領(lǐng)域的人民幣跨境使用;支持自貿(mào)試驗區(qū)內(nèi)銀行按規(guī)定發(fā)放境外人民幣貸款。應(yīng)當(dāng)講，自貿(mào)區(qū)是我國擴大對外開放的產(chǎn)物。

綜保區(qū)的功能與稅收

綜保區(qū)是以虛擬港口為依托，在整合現(xiàn)有出口加工區(qū)、保稅物流中心和口岸功能等特殊區(qū)域的基礎(chǔ)上而建立起來的。它實行封閉式管理，區(qū)內(nèi)設(shè)有專門的海關(guān)監(jiān)管機構(gòu)，執(zhí)行保稅港區(qū)的稅收和外匯政策，具有“政策疊加、功能整合”的特點，是我國開放層次最高、優(yōu)惠政策最多、功能最齊的特殊功能區(qū)。

區(qū)域功能

綜保區(qū)按照海關(guān)“一線放開、二線管住、區(qū)內(nèi)自由、入?yún)^(qū)退稅”的監(jiān)管原則，實行全區(qū)封閉化、信息化、集約化監(jiān)管，除具有國際中轉(zhuǎn)、國際配送、國際采購、轉(zhuǎn)口貿(mào)易、商品展銷、進出口加工等功能外，還有集聚企業(yè)和政策示范功能。一是海關(guān)比照保稅港區(qū)的監(jiān)管辦法對其實施監(jiān)管，進境貨物只出具清單，進出口報關(guān)單在二線出具，但統(tǒng)計按進出境口徑掌握。二是企業(yè)在區(qū)內(nèi)不僅可以進行貨物的保稅倉儲和加工、制造業(yè)務(wù)，還可以開展對外貿(mào)易等業(yè)務(wù)，為企業(yè)提供更為全面的功能平臺，滿足加工貿(mào)易的各種需求。三是進口貨物存儲在區(qū)內(nèi)倉庫，可免征進口關(guān)稅、進口增值稅，免許可證，免保證金，貨物存儲期限不受時間限制。這樣可節(jié)約流動資金占用，在未辦理許可證或加工手冊的情況下也能進口貨物。四是區(qū)內(nèi)保稅貨物銷往國內(nèi)時，可以快速、便捷地辦理清關(guān)手續(xù)，大大縮短交貨期。五是不同的國內(nèi)供應(yīng)商可以在不同的時間分別出口到區(qū)內(nèi)，待貨物齊全后在保稅倉庫內(nèi)拼箱出口。

稅收政策

現(xiàn)行綜保區(qū)稅收政策將各類海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域的優(yōu)勢匯為一體。國外貨物入?yún)^(qū)實行保稅政策;國內(nèi)貨物入?yún)^(qū)視同出口實行退稅政策;貨物出區(qū)銷往境內(nèi)按進口貨物的有關(guān)規(guī)定辦理報關(guān)手續(xù)，并按貨物實際狀態(tài)征稅;區(qū)內(nèi)企業(yè)之間的貨物交易不征增值稅和消費稅。同時，對區(qū)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)用于生產(chǎn)、加工貨物所耗用的水、電、氣退稅。從綜保區(qū)稅收政策來看，它具有稅收疊加政策的優(yōu)勢。需要注意的是，只有以出口為目標(biāo)的進區(qū)貨物選擇報關(guān)進區(qū)，才有可能享受“進區(qū)退稅”利益。允許企業(yè)根據(jù)貨物流向自行選擇報關(guān)或備案進區(qū)，才能使“進區(qū)退稅”真正成為增強特殊區(qū)域比較優(yōu)勢的舉措，為區(qū)內(nèi)外企業(yè)帶來一定的效益。

綜保區(qū)一般納稅人資格試點規(guī)定

根據(jù)“國家稅務(wù)總局公告2019年第29號”文件的規(guī)定，綜保區(qū)增值稅一般納稅人資格試點實行備案管理，即符合條件的綜保區(qū)均可開展一般納稅人資格試點。綜保區(qū)完成備案后，區(qū)內(nèi)符合增值稅一般納稅人登記管理有關(guān)規(guī)定的企業(yè)，可自愿向綜保區(qū)所在地主管稅務(wù)機關(guān)、海關(guān)申請成為試點企業(yè)，適用試點稅收政策。

試點企業(yè)身份變化

根據(jù)功能定位，綜保區(qū)被視作“境內(nèi)關(guān)外”，區(qū)內(nèi)進出國內(nèi)的貨物視作進口和出口，“境內(nèi)區(qū)外”的貨物進入綜保區(qū)可以享受“入?yún)^(qū)退稅”政策。區(qū)內(nèi)企業(yè)申請成為一般納稅人資格試點企業(yè)（以下簡稱“試點企業(yè)”）后，試點企業(yè)與區(qū)外企業(yè)、其他試點企業(yè)之間的貨物交易被視為國內(nèi)購銷交易，應(yīng)當(dāng)申報繳納增值稅、消費稅，并可索取、開具增值稅發(fā)票。

政策優(yōu)勢

為激發(fā)區(qū)內(nèi)企業(yè)創(chuàng)新動力和競爭活力，培育和提升國際競爭新優(yōu)勢，政策確保試點企業(yè)享受政策紅利最大化，主要體現(xiàn)在以下幾方面。

一是保持“關(guān)外”交易待遇。除進口自用設(shè)備外，試點企業(yè)從境外購買并進入試點區(qū)域的貨物、從海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域（試點區(qū)域除外）或海關(guān)保稅監(jiān)管場所購買并進入試點區(qū)域的保稅貨物、從試點區(qū)域內(nèi)非試點企業(yè)購買的保稅貨物以及從試點區(qū)域內(nèi)其他試點企業(yè)購買的未經(jīng)加工的保稅貨物，仍適用保稅政策。試點企業(yè)向海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域或者海關(guān)保稅監(jiān)管場所銷售的未經(jīng)加工的保稅貨物，繼續(xù)適用保稅政策。未經(jīng)加工的保稅貨物離境出口實行增值稅、消費稅免稅政策。由于以上交易均未涉及征稅貨物，所以仍延續(xù)保稅或免稅政策。

二是“關(guān)內(nèi)”交易適用區(qū)外政策。試點企業(yè)與“境內(nèi)區(qū)外”企業(yè)（加工貿(mào)易貨物除外）之間、試點企業(yè)與試點企業(yè)（未經(jīng)加工的保稅貨物除外）的貨物購銷視同國內(nèi)交易，適用區(qū)外企業(yè)稅收政策。試點企業(yè)銷售給境外、非試點企業(yè)、有退稅功能的非試點區(qū)域和海關(guān)保稅監(jiān)管場所的貨物中含有征稅貨物的，可申報辦理出口退稅;試點企業(yè)銷售給保稅區(qū)及不具備退稅功能的保稅監(jiān)管場所（未經(jīng)加工的保稅貨物除外）的貨物需繳納增值稅、消費稅。

三是加工貿(mào)易貨物適用政策。區(qū)外企業(yè)銷售給試點企業(yè)的加工貿(mào)易貨物，繼續(xù)按現(xiàn)行稅收政策執(zhí)行。

區(qū)內(nèi)外稅負公平

根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，區(qū)外企業(yè)進口設(shè)備、料件時需要繳納進口稅收，為確保相同情形下區(qū)內(nèi)外企業(yè)稅負公平，試點政策對綜保區(qū)試點企業(yè)進口設(shè)備及貨物保稅政策予以了調(diào)整。試點企業(yè)進口自用設(shè)備時，仍暫免征收進口稅收，但需按照該進口自用設(shè)備海關(guān)監(jiān)管年限平均分攤到各個年度，每年年終對本年暫免的進口稅收按照當(dāng)年內(nèi)外銷比例進行劃分，對內(nèi)銷比例部分比照執(zhí)行海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域外稅收政策補征稅款。試點企業(yè)向境內(nèi)區(qū)外等銷售的應(yīng)稅貨物中含有保稅貨物的，按照保稅貨物進入海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域時的狀態(tài)向海關(guān)申報繳納進口稅收，并按照規(guī)定補繳緩稅利息。根據(jù)《加工貿(mào)易保稅貨物內(nèi)銷緩稅利息的征收和退還涉及的有關(guān)問題公告》（海關(guān)總署公告2009年第14號）規(guī)定，緩稅利息的利率參照中國人民銀行公布的活期存款利率執(zhí)行。如綜保區(qū)試點企業(yè)A，在2019年11月1日向區(qū)內(nèi)相關(guān)部門辦理了增值稅一般納稅人試點，主要經(jīng)營服裝加工出口。2019年11月，A從國外保稅進口一批布料，CIF（成本加保險費加運費）價合計為400萬元。該原料制作成成衣后全部用于國內(nèi)銷售。那么，根據(jù)相關(guān)試點政策，400萬元布料應(yīng)補繳進口環(huán)節(jié)關(guān)稅、增值稅，并補繳緩稅利息。

（作者單位：王文清，國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部進修學(xué)院;嚴立佳，國家稅務(wù)總局金華市稅務(wù)局）